Металлоломная НДС-льгота

Освобожденный металлолом

Временно, до 01.01.2022 г. операции по поставке, в том числе импорту и экспорту лома черных и цветных металлов, освобождены от обложения НДС (п. 23 подразд. 2 разд. ХХ НКУ). Причем под эту льготу попадает поставка не всего подряд металлолома, а только того, который приведен в «черном» и «цветном» Перечнях, утвержденных КМУ от 12.01.2011 г. № 15.

Льготный металлолом представлен в Перечнях в разрезе кодов УКТ ВЭД. Так, например, в первом Перечне в числе металлоотходов под позицией 7204 41 10 00 согласно УКТ ВЭД значатся: токарная стружка, обрезки, обломки, отходы фрезерного производства и опилки из черных металлов. Во втором Перечне в числе отходов цветных металлов под позицией 8548 10 21 00 и 8548 10 91 00 значатся отработанные аккумуляторы.

А вот драгоценный лом (золото, серебро, платина, палладий, иридий, родий, осмий, рутений), образовавшийся на предприятии, например, при разборке ОС, под льготу не подпадает. Его сдают с начислением НДС (см. БЗ 101.07).

Льгота на поставку металлолома обязательна к применению всеми плательщиками без исключения.

А все потому, что эта льгота установлена НКУ в отношении определенных операций (код металлоломной льготы согласно актуальному Справочнику льгот № 104/2, доведенному письмом ГНСУ от 01.07.2021 г.: 14060465 — в случае внутренних поставок, 14060470 — в случае экспорта).

НН на металлолом

На поставку металлолома всегда оформляем отдельную НН (п. 17 Порядка № 1307). При заполнении левого верхнего угла НН в нем нужно сделать отметку «Без ПДВ» в графе «Складені на операції, звільнені від оподаткування».

Заглавная часть «льготной» НН в общем случае заполняется без каких-либо особенностей. То есть в ней плательщик указывает собственные данные (для продавца) и данные получателя товаров или услуг по НДС-льготированным поставкам (для покупателя). Так как НН без начисления НДС, то в разделе А строки II — Х не заполняются.

Есть свои особенности в разделе Б. В графе 3.1 следует указать соответствующий код УКТ ВЭД льготного металлолома. Причем ввиду особенностей, связанных с расхождением в весе (при приемке металлолома (подробнее об этом см. «Сдача металлолома и макулатуры»), в графе 6 НН, на наш взгляд, следует указывать количество (вес кг) массы нетто, т. е. уже за вычетом процента засоренности, за которое предприятие получит деньги. Основанием для заполнения налоговой накладной будет Акт приемки, выписанный спецпредприятием, принимающим металлолом. Несмотря на то что операция льготная, в графе 8 приводим код ставки 903, а в графе 9 — код соответствующей льготы согласно Справочнику налоговых льгот (14060465 — согласно Справочнику № 104/2 прочих налоговых льгот по состоянию на 01.07.2021 г. (письмо ГНСУ от 01.07.2021 г.). Для освобожденного экспорта лома предусмотрен другой код — 14060470. В графе 10 ставим объем льготной поставки, а графу 11 не заполняем (нули, прочерки другие значки или символы в этой графе не ставим (см. БЗ 101.16).

И еще один важный момент. В случае освобожденной от НДС льготной поставки металлолома дотягивать базу налогообложения до нижней границы согласно п. 188.1 НКУ нерационально. Как поясняют налоговики, в случае осуществления плательщиком поставки льготного металлолома по цене ниже минбазы составляют только одну НН на льготную поставку — исходя из фактической цены продажи (см. БЗ 101.16).

Одну НН составляют и в части дешевого льготного экспорта, указывая в гр. 7 НН договорную стоимость металлолома из гр. 42 экспортной ТД (п. 189.17 НКУ).

В декларации по НДС льготную поставку металлолома отражают в стр. 5 и 5.1.

Кроме того, такие льготные операции заносят в отдельную строку таблицы 2 приложения Д5 к декларации по НДС: в графе 2 указывают наименование льготы согласно Справочнику льгот, в графе 3 — код льготы, в графе 4 — сумму НДС, не уплаченную в бюджет в связи с льготой, в графе 5 — объем льготной операции, в графе 6 — объем операций купленных в прошлых или текущем периоде товаров, использованных в льготной поставке металлолома. Подробнее о расчете льготы в приложении Д5 см. «Налоги & бухучет», 2020, № 64, с. 5.

А вот для отражения операций по льготному экспорту металлолома предусмотрена отдельная стр. 2.2 декларации по НДС (в строку 5.1 декларации по НДС и приложение Д5 льготный экспорт не попадает).

Распределение НДС

Как мы знаем, как только в НДС-учете появляется льготная операция, то, как правило, плательщик становится заложником ст. 199 НКУ, требующей (1) начисления распределительно-компенсирующих налоговых обязательств на расходы «двойного» назначения в периоде осуществления льготной поставки и (2) проведения их перерасчета в конце года.

Однако при поставке льготного металлолома делать это не нужно. Как предусмотрено п. 199.6 НКУ, правила ст. 199 НКУ не применяются при поставке плательщиком отходов и лома черных и цветных металлов, которые образовались у налогоплательщика в результате переработки, обработки, плавки товаров (сырья, материалов, заготовок и т. п.) на производстве, в строительстве, при разборке (демонтаже) ликвидированных ОС и других подобных операциях.

То есть

Так что, если у вас продажа отходов металла — единственная льготная поставка, то:

— ни рассчитывать ЧВ,

— ни распределять НДС (т. е. начислять распределительные НО) не нужно.

Причем заметьте: перечень «металлоломнообразующих» операций в п. 199.6 НКУ не закрытый и допускает образование как промышленного, строительного, разборного металлолома, так и от «других подобных операций». То есть, по сути, охватывает любой металлолом, образовавшийся в силу разных обстоятельств в ходе деятельности плательщика. А потому сдача любого собственного металлолома, независимо от причин его возникновения (в том числе сдача на металлолом старых/испорченных товаров), не повлечет за собой распределения НДС.

Кстати, аналогично понимают п. 199.6 НКУ и налоговики (см. письма ГФСУ от 22.12.2018 г. № 5364/6/99-99-15-03-02-15/ІПК и от 05.04.2018 г. № 1387/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Причем разъясняют, что сдача на металлолом, в частности, запасов, испорченных, к примеру, при пожаре, не влечет распределения НДС по ст. 199 НКУ (см. письмо ГФСУ от 26.09.2019 г. № 406/6/99-00-07-03-02-15/ІПК).

Правда, в недавно появившейся консультации из БЗ 101.24 налоговики почему-то указали, что металлоломно-льготные поставки следует включать в общие объемы и учитывать при расчете ЧВ в гр. 4 табл. 1 приложения Д6 (подробнее об этом см. «Налоги & бухучет», 2021, № 23, с. 28). По логике налоговиков, выходит, что при поставке льготного металлолома плательщику тут же следует рассчитывать и декларировать ЧВ (т. е. подавать приложение Д6 с расчетом доли в таблице 1). А это в корне противоречит НКУ, которым прямо предусмотрено, что правила распределения таких льготных поставок не касаются и к ним неприменимы.

Считаем, что так поступать неверно: согласно п. 199.6 НКУ операции по поставке льготного металлолома однозначно находятся вне распределения. И подтягивать такие операции в общие объемы к расчету ЧВ неправильно. Им вообще не место в приложении Д6!

И если следовать сомнительной позиции налоговиков, плательщик только навредит себе, исказив свой показатель ЧВ, а заодно и данные декларации по НДС.

Компенсирующие НО

Второй момент касается начисления компенсирующих НО по п. 198.5 НКУ, ввиду того что купленные с НДС активы (запасы, сырье, товары, материалы и проч.) списываются на металлолом (для участия в освобожденных от НДС поставках). Здесь все зависит от конкретной ситуации.

Металлолом от безНДСных товаров. Не придется начислять компенсирующие НО по п. 198.5 НКУ, если товары, преобразованные в металлолом, изначально:

— куплены без НДС или

— куплены с НДС, но право на налоговый кредит по которым у плательщика так и не возникло (поставщик не зарегистрировал НН или же допустил в ней существенные ошибки в обязательных реквизитах, которые мешают идентифицировать операцию).

Металлолом из отходов металла. Если металлолом образовался в результате переработки металла, начислять компенсирующие НО на основании п. 198.5 НКУ не нужно. Ведь, во-первых, металл как сырье приобретался с целью использования в облагаемых операциях и в них же и использовался (в производство пускают весь металл, а образовавшиеся отходы металла — это результат его производственной переработки).

Во-вторых, п. 198.5 НКУ говорит о начислении компенсирующих НО, если приобретенные товары/услуги начали использоваться в освобожденных операциях (т. е. в нашем случае это должен быть приобретенный металл. Полученные стружка и отходы металла — это уже совершенно другой товар). По этим причинам п. 198.5 НКУ здесь не действует. Так считают и налоговики (см. письмо ГНСУ от 11.06.2021 г. № 2378/ІПК/99-00-21-03-02-06). За неначисление компенсирующих НО выступает и суд (см. постановление ВСУ от 07.07.2021 г. по делу № 540/726/19 //reyestr.court.gov.ua/Review/98146405), подробнее — «Необлагаемые отходы производства: вопросы НДС» этого номера.

Испорченные запасы. Другое дело, если металлозаготовки куплены с НДС для производства готовой продукции, но из-за долгого хранения в ненадлежащих условиях вся партия утратила свои первоначальные качества (покрылась ржавчиной). Эти заготовки теперь могут быть проданы только как льготный металлолом. В такой ситуации металл, пролежав на складе, так и не поучаствовал в облагаемой деятельности. И если он приобретался с НДС, его придется скомпенсировать — начислить компенсирующие НО по ставке 20 % как по товарам, использованным в «льготных» (освобожденных от НДС) операциях (согласно п. 198.5 НКУ). Причем НО начисляем исходя из базы, определенной п. 189.1 НКУ, т. е. по товарам — исходя из стоимости их приобретения.

Неликвидный товар. Аналогична предыдущей и ситуация, если металлоломом стал неликвидный (утративший свои первоначальные качества) товар, который покупался с НДС, и плательщик отразил по нему НК. При списании такого товара на металлолом плательщик должен начислить компенсирующие НО исходя из всей стоимости приобретения.