Военно-транспортная обязанность
Именно об этой обязанности идет речь, когда мы говорим о мобилизации ТС. Цель — обеспечить нужды ВСУ и других воинских формирований в ТС. Конечно, абсолютное большинство ТС, которые подпадают под мобилизацию — это автотранспортные средства. Но ими мобилизация не ограничивается. Из ст. 6 Закона Украины от 21.10.93 № 3543-XII (далее — Закон № 3543) узнаем, что мобилизовать могут также железнодорожный, авиационный и водный транспорт.
Процедурные детали мобилизации ТС прописаны в Положении о военно-транспортной обязанности, утвержденном постановлением КМУ от 28.12.2000 № 1921 (далее — Положение № 1921). Действие указанного Положения распространяется на юрлиц всех форм собственности, а также на граждан, которые являются собственниками ТС. То есть если говорить о субъектах хозяйствования, то мобилизовать могут не только ТС предприятий, но и ТС ФЛП, зарегистрированные на них как на физические лица.
Освобождаются от мобилизации только две категории ТС. Первая — ТС, которые конкретно задействованы в производственном процессе во время выполнения мобилизационных задач. При этом у предприятия должен быть договор, заключенный с Минобороны во исполнение таких задач. Вторая — ТС предприятий, в которых есть высокая общественная потребность. Перечень таких предприятий утверждает Кабмин по представлению Минобороны. Если вы не относитесь к первой или второй категории, ваш транспорт от мобилизации не освобождается.
Обращаем внимание! В СМИ и соцсетях встречаются сообщения о том, что не подлежат мобилизации ТС, которые переданы в долгосрочную аренду, а также ТС, являющиеся предметом залога. Да, действительно в п. 16 Положения № 1921 содержится упоминание о том, что указанные обстоятельства делают невозможной передачу ТС военным. Однако в действительности в указанной норме речь идет исключительно об обязанности собственников таких ТС в семидневный срок уведомить военкоматы, в которых эти ТС находятся на воинском учете.
Напомним: в условиях мирного времени предприятия дважды в год (до 20 июня и 20 декабря) подают военкоматам информацию о наличии и техническом состоянии ТС (п. 15 Положения № 1921). Так вот, если ТС, которое на воинском учете, сдается в долгосрочную аренду или является предметом залога, собственник такого ТС действительно не может по первому сигналу передать ТС военным. Однако это не означает, что указанные ТС невозможно мобилизовать в принципе. Просто вопрос об их мобилизации решается уже с привлечением арендатора или кредитодателя.
Передача и возврат транспорта
ВП — это составляющая особого периода (см. абзац пятый ст. 1 Закона № 3543). Особенностью ВП является то, что во время действия этого правового режима ТС у собственника (в том числе и у физического лица) могут быть не только мобилизованы, но и изъяты или принудительно отчуждены. Иначе говоря, если в условиях «обычной» мобилизации военные могут только привлекать ваши ТС (то есть брать временно и с возвратом), то во время ВП ТС (впрочем, как и другое имущество) могут забрать насовсем. Такое право государства предусмотрено согласно ст. 3 Закона Украины от 17.05.2012 № 4765-VI (далее — Закон № 4765).
Поэтому во время ВП чрезвычайно важно понимать, о чем идет речь — о привлечении или об изъятии ваших ТС. Разница в том, как документируется передача вашего ТС, если военные им заинтересовались. Иначе говоря, если вы передаете свое ТС военным, у вас обязательно будет Акт. И для вас крайне важно, как этот акт называется.
Если это Акт приема-передачи по форме, которая содержится в приложении 4 к Положению № 1921, тогда речь идет о привлечении ТС. В таком случае ТС после демобилизации вам должны вернуть, а если оно будет повреждено или уничтожено — предоставить компенсацию (пп. 35, 36 Положения № 1921). Если же составлен Акт о принудительном отчуждении (см. приложение к постановлению КМУ от 31.10.2012 № 998), тогда ваше ТС изъято.
Теперь поговорим коротко о каждом из актов. Акт приема-передачи составляется в трех экземплярах. В нем указывается остаточная стоимость ТС, определенная на дату баланса. Кроме того, собственник ТС может провести его оценку и указать в акте оценочную стоимость (пп. 27, 28 Положения № 1921). Это нужно, чтобы определить возможную сумму компенсации, если ТС будет повреждено или уничтожено. После демобилизации по обращению руководителя предприятия ТС должно быть возвращено, о чем тоже составляется Акт (см. приложение 6 к Положению № 1921). К Акту о возврате обязательно прилагается заключение эксперта или отчет об оценке имущества (пп. 31, 35 Положения № 1921).
Акт о принудительном отчуждении подписывается собственником имущества и уполномоченными лицами военного командования и органа, который согласовал решение о принудительном отчуждении имущества. К акту обязательно прилагается документ, который содержит заключение о стоимости имущества на дату его оценки. В случае отсутствия во время составления акта лица, у которого отчуждается или изымается имущество, такой акт составляется без его участия. При этом право государственной собственности на ТС возникает с даты подписания акта (ст. 7 Закона № 4765).
Ну, а теперь переходим, собственно, к учету мобилизованных и изъятых ТС!
Бухгалтерский учет
Выше мы уже определили, что есть принципиальная разница между привлечением и изъятием ТС. Конечно же, эта разница отразится и на бухучете. Поэтому рассматриваем бухучет отдельно для обоих случаев! Абсолютное большинство ТС в бухучете есть ОС. Конечно, войско может мобилизовать и ТС, которые учитываются как товары (например, если идет речь о ТС автосалонов). Но по умолчанию будем все-таки исходить из того, что мобилизованные ТС учитывались у предприятия как ОС.
Привлеченные ТС. Такие ТС предприятие передает войску временно и после демобилизации они подлежат возврату. Поэтому если вы отдаете ТС нашему войску по Акту приема-передачи, его не нужно списывать с баланса. Возможно, целесообразным будет выделить для мобилизованных ТС отдельный аналитический счет на субсчете 105, но в целом такие ТС, безусловно, остаются на балансе предприятия. Потому что они по-прежнему продолжают отвечать критериям для признания активами. Понятно почему: мобилизованные ТС предприятию могут вернуть, а могут заплатить за них компенсацию.
Амортизацию на мобилизованные ТС также продолжаем начислять. Для МСФОшников здесь все просто — п. 55 МСБУ 16 прямо говорит о том, что когда ОС не эксплуатируют или оно выбывает из активного использования, амортизацию не прекращают. А что у НП(С)БУшников? Возможно, им нужно приостановить амортизацию мобилизованных ТС? Нет, никаких оснований прекращать амортизацию, прописанных в п. 23 НП(С)БУ 7, нет. Поэтому амортизация мобилизованных ТС начисляется в обычном порядке.
После возврата ТС на основании отчета об оценке имущества, который прилагается к Акту возврата, предприятие может принять решение о переоценке ТС в порядке, прописанном в п. 16 НП(С)БУ 7. Вероятно, речь идет об уценке, поэтому ее сумма попадет в состав расходов (Дт 975 — Кт 105), а уценка износа отразится проводкой Дт 131 — Кт 105. Также при необходимости восстановить рабочее состояние ТС предприятие может провести его ремонт. Сумма такого ремонта отражается в составе текущих расходов (п. 15 НП(С)БУ 7).
Наконец, если мобилизованное ТС будет уничтожено, его остаточная стоимость списывается проводкой Дт 976 — Кт 105, а износ — проводкой Дт 131 — Кт 105. То есть делаем стандартные проводки, которыми отражается ликвидация ТС. Компенсация за поврежденное или уничтоженное ТС начисляется проводкой Дт 373 — Кт 716, а получение компенсации отражается проводкой Дт 311 — Кт 373.
Изъятые ТС. Изъятие ТС в пользу войска означает, что предприятие утрачивает право собственности на него. Соответственно, такое ТС больше не отвечает для предприятия критериям признания активом. А следовательно его нужно списывать (п. 33 НП(С)БУ 7). Амортизация изъятого ТС перестает начисляться начиная со следующего месяца после его исключения (п. 29 НП(С)БУ 7). На остаточную стоимость, которая является недоамортизированной после этого, делаем проводку Дт 976 — Кт 105, а на сумму накопленного износа Дт 131 — Кт 105. То есть при исключении ТС имеет место его ликвидация как объекта ОС.
Налог на прибыль
Привлеченные ТС. У малодоходников, которые не определяют разницу, по сути, все — по бухучету. То есть они продолжают учитывать в составе бухфинрезультата амортизацию мобилизованных ТС, как и всех прочих своих ОС. То же самое касается ремонта, переоценки и списания ТС, возвращенного после демобилизации: все эти операции влияют на объект налогом на прибыль так же, как и в бухучете (п.п. 134.1.1 НКУ).
У высокодоходников ситуация иная. При амортизации мобилизованных ТС определяются амортизационные разницы (пп. 138.1, 138.2 НКУ). При этом следует учитывать: мобилизованные ТС, как и все прочие, в налоговоприбыльном учете входят в состав ОС группы 5 (минимальный срок амортизации — 5 лет согласно п.п. 138.3.3 НКУ).
Если после возврата демобилизованного ТС вы проведете его переоценку, на налоговой амортизации это никак не отразится (п.п. 138.3.1 НКУ). То есть даже если в бухучете вы проведете уценку, базой для налоговой амортизации все равно останется старая (безуценочная) балансовая стоимость ТС.
Наконец, если мобилизованное ТС будет уничтожено, при его ликвидации высокодоходник должен определить ликвидационно-продажные разницы (пп. 138.1, 138.2 НКУ). То есть увеличить финрезультат на сумму бухгалтерской и уменьшить его же на сумму налоговой остаточной стоимости ТС, которое было уничтожено.
Ну и, конечно же, при физической передаче мобилизованного ТС ни о каких разницах, связанных с продажей или безвозмездной передачей ТС, речь не идет. Даже у высокодоходника. Ведь мобилизованный автомобиль остается на балансе предприятия, и право собственности на него остается у плательщика.
Изъятые ТС. У малодоходников — все по бухучету. То есть изъятое ОС списывается, его остаточная стоимость отражается в расходах, и эти расходы уменьшают финрезультат до налогообложения.
Высокодоходники, у которых изъяли ТС, должны определять ликвидационно-продажные разницы. То есть действовать так же, как действуют собственники мобилизованных ТС, которые были уничтожены. Единственное отличие — ликвидационно-продажные разницы нужно определять уже по факту изъятия ТС военными. Ведь ликвидация изъятого ТС как актива происходит не в момент его уничтожения (как при мобилизации), а в момент составления Акта об изъятии.
Нужно ли высокодоходнику, ТС которого безвозмездно изымают военные, осуществлять корректировки, предусмотренные п.п. 140.5.9 НКУ? Формально получается, что да. Ведь п. 69.6 подразд. 10 разд. ХХ НКУ для изъятых ТС не работает. Во-первых, эта норма освобождает от корректировок только в случае, если товары переданы нашим Вооруженным Силам добровольно. Изъятие ТС по акту добровольным, понятное дело, не является. Во-вторых, ТС нет в АТО/ООС-перечне, утвержденном постановлением КМУ от 26.10.2016 № 758 (ср. ). И в новом перечне, который Кабмин должен утвердить под ВП, ТС тоже вряд ли будут.
Единый налог
На единоналожный учет ни мобилизация, ни изъятие ТС никак не влияют. Ведь речь идет исключительно о передаче актива, а потому никаких поступлений, которые могли бы повлиять на объект обложения единым налогом (п. 292.1 НКУ), — нет.
Открытым остается вопрос: будет ли считаться единоналожным доходом компенсация, полученная собственниками мобилизованных ТС за их повреждение или уничтожение. Считаем, что такие поступления НЕ являются доходом единоналожника. Их можно классифицировать как целевые поступления из бюджета, а они доходом для единоналожников не являются (п.п. 4 п. 292.11 НКУ).
НДС
Привлеченные ТС. При передаче ТС военным в связи с мобилизацией, никаких налоговых обязательств по НДС не возникает. Ведь нет никакой поставки товаров в понимании п.п. 14.1.191 НКУ. Хотя физически ТС и передается военным, оно остается на балансе собственника (что-то подобное имеет место, например, в случае с арендой). Следовательно, непосредственно при мобилизации ТС и в момент его передачи военным на основании Акта приема-передачи никаких налоговых обязательств по НДС не будет.
А если мобилизованное ТС будет уничтожено? Не заработает ли здесь п. 189.9 НКУ, который по умолчанию рассматривает ликвидацию ТС как поставку? Нет, и еще раз нет! Ведь вооруженная агрессия РФ (как уже успела заявить ТППУ) является обстоятельством непреодолимой силы. А норма п. 189.9 НКУ не распространяется на случаи, когда ОС ликвидируются в результате таких обстоятельств (см. абзац второй указанного пункта). Более того, даже до ВП такая ликвидация ОС не рассматривалась как поставка (см. абзац десятый п.п. 14.1.191 НКУ). А во время ВП — и подавно. Ведь п. 321 подразд. 2 разд. ХХ НКУ определяет, что на время ВП не компенсируется налоговый кредит по любым активам, уничтоженным в результате войны.
То есть не имеет значения, покупали ли вы уничтоженное мобилизованное ТС с НДС и какова его балансовая стоимость на момент уничтожения. Налоговый кредит компенсировать не нужно, и собственно ликвидация уничтоженного войной ТС поставкой не является Точка.
Начислять НДС на сумму компенсации, полученной за уничтоженное (или поврежденное) ТС, по нашему мнению, тоже не нужно. Ведь здесь тоже нет никакой поставки товаров и услуг. Исключительно возмещение нанесенных убытков.
Изъятые ТС. В отличие от мобилизации, изъятие ТС полностью подпадает под общее определение операций по поставке товаров. Более того, конкретно определяется, что передача права собственности на материальные активы по решению органа государственной власти, органа местного самоуправления или другая передача права собственности в соответствии с законодательством считается поставкой (п.п. «б» п.п. 14.1.191 НКУ).
Однако на период ВП действует спецправило, определенное абзацем третьим п. 321 подразд. 2 разд. ХХ НКУ. В соответствии с указанным спецправилом, передача военным каких-либо товаров или услуг НЕ является поставкой. И пусть вас не смущает, что формально ТС в большинстве случаев — это не товар, а необоротный актив. В соответствии с п.п. 14.1.244 НКУ любой необоротный актив (и ТС в том числе) нужно тоже рассматривать как товар.
О добровольности в п. 321 подразд. 2 разд. ХХ НКУ тоже ничего не сказано. Поэтому есть все основания считать: не считается поставкой как добровольная передача активов нашим Вооруженным Силам, так и принудительное изъятие в их пользу. К этому выводу также подталкивает п. 69.5 подразд. 10 разд. ХХ НКУ. Там указано, что для целей налогообложения не считаются операциями по реализации как добровольная передача, так и отчуждение любых товаров в пользу ВСУ или подразделений теробороны, если нет никакой компенсации стоимости таких товаров.
Следовательно, по нашему мнению, принудительное изъятие ТС не является их поставкой. Соответственно, никакого минбазного НДС (п. 188.1 НКУ) плательщику, у которого ТС изымаются, начислять не нужно. Не нужно ли компенсировать налоговый кредит, если изъятое ТС приобреталось с НДС? Также нет. Все тот же п. 321 подразд. 2 разд. ХХ НКУ определяет, что когда товары приобретены с НДС и переданы для нужд обороны, налоговый кредит согласно п. 198.5 НКУ не компенсируется.
Ну и п. 189.9 НКУ к ликвидации ТС как ОС в связи с тем, что военные его изымают, тоже не применишь. Ведь ликвидация ОС происходит без согласия плательщика, и Акт об изъятии ТС — тому доказательство. Следовательно, никаких налоговых обязательств по изъятым ТС при его передаче военным начислять не нужно.
