5.1. Кто подает приложение ПН
Согласно п.п. 141.4.2 НКУ при выплате нерезиденту или уполномоченному им лицу (кроме постоянного представительства нерезидента в Украине) дохода с источником его происхождения из Украины уплачивать налог на репатриацию должны:
— резиденты — юридические лица и ФЛП (как общесистемщики, так и единоналожники), а также физические лица, осуществляющие независимую профессиональную деятельность*;
* Физлица, не являющиеся самозанятыми лицами, налог на репатриацию не удерживают (см. разъяснение из подкатегории 102.16 БЗ).
— нерезиденты, осуществляющие хозяйственную деятельность через постоянные представительства на территории Украины.
Плательщики налога с доходов нерезидента обязаны подавать приложение ПН вместе с декларацией по налогу на прибыль. Причем обратите внимание: требования п.п. 141.4.2 НКУ по уплате налога на репатриацию и предоставлению декларации с приложением ПН распространяются даже на тех субъектов, которые не являются плательщиками налога на прибыль. Так, при выплате дохода нерезиденту начислять и перечислять в бюджет этот налог, а также подавать приложение ПН вместе с декларацией должны, в частности:
— плательщики единого налога (юрлица и физлица-предприниматели)**;
** О том, что единоналожники обязаны уплачивать налог на репатриацию, кроме п.п. 141.4.2 НКУ, говорится также в п. 297.5 этого Кодекса.
— ФЛП-общесистемщики;
— физлица, осуществляющие независимую профессиональную деятельность;
— неприбыльные организации (см. письмо ГФСУ от 01.03.2019 № 836/6/99-99-15-02-02- 15/ІПК и разъяснение из подкатегории 102.04 БЗ).
Причем учтите: упомянутым выше субъектам не нужно становиться на учет как самостоятельным плательщикам налога на прибыль. Их задача — всего лишь подать декларацию по налогу на прибыль с заполненными строками 23 ПН — 25 (остальные строки заполнять не нужно), приложение(ия) ПН, а также приложение ПП (если применялись льготные ставки или освобождение от налогообложения согласно международному договору). Другие налоговоприбыльные приложения они не подают.
Ответственными за полноту удержания и своевременное перечисление налога в бюджет являются плательщики, осуществляющие выплаты нерезидентам (п. 137.3 НКУ).
Обратите внимание:
положения п. 141.4 НКУ распространяются только на выплаты, осуществляемые в пользу нерезидентов-юрлиц
А вот выплаты дохода с источником его происхождения из Украины нерезиденту-физлицу облагаются НДФЛ и ВС по правилам п. 170.10 и п. 161 подразд. 10 разд. ХХ НКУ. Налог на репатриацию в таком случае не взимается (см. подкатегорию 102.16 БЗ). Соответственно, отражать такие выплаты в строке 23 ПН декларации и приложении ПН не нужно.
5.2. Заполняем приложение ПН
Прежде всего учтите: в приложении ПН отражают суммы фактически выплаченных доходов нерезиденту. То есть доходы, которые начислялись, но не выплачивались, в этом приложении не показывают.
В сноске 5 к приложению ПН говорится, что его необходимо составлять отдельно по каждому нерезиденту, которому выплачивались доходы.
Следовательно,
количество приложений ПН к налоговоприбыльной декларации должно равняться количеству нерезидентов, получавших такие выплаты
При этом в поле «Наявність додатків» заключительной части декларации указывают количество приложений ПН.
Теперь перейдем непосредственно к порядку заполнения приложения ПН.
Что касается данных о типе отчета, субъекте хозяйствования и отчетном периоде, то их заполнение не отличается от таких же данных, приведенных в декларации (см. табл. 2.1 на с. 9).
В полях «Повне найменування нерезидента» и «Місцезнаходження нерезидента» приложения ПН приводят соответствующие данные на украинском языке, указанные в контракте (договоре). Вместе с тем, если в договоре с нерезидентом информация о его наименовании и местонахождении указана без перевода на украинский язык, с целью сохранения идентичности внешнеэкономической сделки и первичных документов, оформленных в связи с осуществлением такой операции, контролеры разрешают приводить эти данные на иностранном языке (см. разъяснение из подкатегории 102.20.02 БЗ).
При заполнении полей «Назва країни резиденції нерезидента» и «Код країни резиденції» указывают:
— либо название страны нерезидента и ее код в соответствии с Перечнем № 32 (указывать в приложении ПН следует цифровой код страны и официальное (а не краткое) название страны резиденции);
— либо название свободной экономической зоны.
Поле «Код нерезидента в країні резиденції» заполняют при наличии информации о коде нерезидента в стране резиденции. Если такой информации нет, то здесь ставят прочерк, а в электронном варианте оставляют поле пустым (см. разъяснение из подкатегории 102.20.02 БЗ).
Если нерезидент расположен на территории офшорной зоны (п.п. 14.1.1221 НКУ), тогда в поле «Відмітка про наявність офшорного статусу» приложения ПН делают об этом соответствующую отметку. Страны, отнесенные к перечню офшорных зон, приведены в приложении к распоряжению КМУ от 23.02.2011 № 143-р.
В поле «Відмітка про відсутність статусу юридичної особи» соответствующую отметку проставляют, если нерезидент не имеет статуса юридического лица.
Приказом № 317 приложение ПН дополнено также полями для указания информации о нерезиденте, являющемся бенефициарным (фактическим) получателем (собственником) дохода с источником происхождения из Украины в случае применения международного договора Украины со страной, резидентом которой является бенефициарный получатель такого дохода.
Так, в соответствующих полях указываются полное наименование нерезидента, название страны резиденции нерезидента, его местонахождение, код в стране резиденции, код страны резиденции, отметка об отсутствии статуса юрлица, отметка о наличии офшорного статуса. Эти данные указывают в том же порядке, что и информацию о прочих нерезидентах (см. выше).
Теперь поговорим о заполнении табличной части приложения.
Таблица 1 «Розрахунок (звіт) податкових зобов’язань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом їх походження з України». Здесь отражают все виды доходов, полученных конкретным нерезидентом, и суммы налога с таких доходов.
Заметьте: в таблице 1 некоторые виды доходов приведены справочно (строки 24, 25, 27, 28 и 29), так как они налогом на репатриацию не облагаются (пп. 37, 46, 47 подразд. 4 разд. ХХ и п.п. 141.4.10 НКУ). Но если имела место выплата таких доходов, даже при отсутствии других видов выплат нерезидентам (облагаемых налогом), все равно придется подать приложение(ия) ПН с заполненными в нем строками 24 и/или 25, и/или 27, и/или 28, и/или 29. При этом в строку 23 ПН декларации ничего не вносят.
Обратите внимание: в приложении ПН с 2021 года появились новые строки: 30 — 33. В них отражают выплаченные нерезидентам доходы, приравненные к дивидендам с 01.01.2021 (см. абзацы четвертый — седьмой п.п. 14.1.49 НКУ), налог на которые начисляется и удерживается в соответствии с требованиями абзаца второго п.п. 141.4.2 упомянутого Кодекса.
Порядок заполнения таблицы 1 приложения ПН систематизируем в табл. 5.1.
Таблица 5.1. Заполнение таблицы 1 приложения ПН
| Номер графы | Наименование графы |
| 1 | Види доходів |
| В этой графе приведены виды доходов с источником их происхождения в Украине, которые перечислены в п. 141.4 НКУ и в пп. 37, 46, 47 подразд. 4 разд. XX НКУ. Напомним, что не все они облагаются налогом на репатриацию (см. выше) | |
| 3 | Сума доходів |
| Здесь указывают сумму доходов (в разрезе их видов из графы 1), выплаченных нерезиденту-юрлицу в отчетном периоде. Учтите: в этой графе отражают начисленную («грязную») сумму доходов. Сумму указывают в гривнях. Если договор заключен в иностранной валюте, сумму дохода пересчитывают в гривни по официальному курсу НБУ на дату выплаты такого дохода (см. разъяснение из подкатегории 102.16 БЗ) | |
| 4 | Ставка податку (%) згідно з Податковим кодексом України |
| Эта графа содержит ставки налога на репатриацию (в процентах), предусмотренные п. 141.4 НКУ для соответствующих видов доходов из графы 1 | |
| 5 | Ставка податку (%) згідно з міжнародним договором6 |
| Если при выплате дохода нерезиденту были применены нормы международного договора (т. е. к доходу применена меньшая ставка налога или он вообще не облагается налогом), то в графе 5 указывают такую ставку. При этом после сноски 6 приложения ПН указывают название международного договора и его норму, согласно которой применена ставка налога. Помните: доходы, которые выплачиваются нерезиденту, могут облагаться налогом по правилам, предусмотренным международным договором (п. 3.2, ст. 103 НКУ), при условии, что нерезидент подтвердит свой статус резидента страны, с которой Украиной заключен такой договор. Для этого нерезидент предоставляет налоговому агенту справку (или ее нотариально заверенную копию), выданную компетентным (уполномоченным) органом соответствующей страны, определенным международным договором, а также другие документы, если это предусмотрено таким договором. | |
| Важно! Даже когда нормы международного договора освобождают от налогообложения определенный вид дохода, плательщик все равно обязан заполнить и предоставить приложение ПН на такого нерезидента с льготируемым доходом. При этом в графе 5 таблицы 1 приложения ПН следует указать «0» (см. разъяснения из подкатегории 102.20.02 БЗ). Обратите внимание: в 2021 году положения международных договоров не должны были применяться для дохода по рекламе, налог с которого (20 %) согласно п.п. 141.4.6 НКУ, действовавшему до 01.01.2022, не удерживался, а уплачивался резидентами за свой счет | |
| 6 | Сума податку (графа 3 х графу 4 / 100 або графа 3 х графу 5 / 100) |
| Рассчитывают сумму налога на репатриацию по формуле, приведенной в графе 6 таблицы 1 приложения ПН: — гр. 3 х гр. 4 : 100 — если нерезидентский доход облагают по ставке, установленной п. 141.4 НКУ; — гр. 3 х гр. 5 : 100 — если доход нерезидента облагают по ставке согласно международному договору | |
| 7 | Сума податку до сплати при виплаті доходу у будь-якій формі, відмінній від грошової, або якщо податок не було утримано з доходу під час його виплати (графа 3 х 100 / (100 - графа 4) - графа 3) або (графа 3 х 100 / (100 - графа 5) - графа 3) |
| Графа 7 фигурирует в приложении ПН начиная с периодов 2021 года. Ее возникновение обусловлено появлением в НКУ с 23.05.2020 абзаца третьего в п.п. 141.4.2. Эта норма устанавливает порядок определения суммы налога на репатриацию в случае, когда доход выплачивается нерезиденту в неденежной форме или когда налог на репатриацию не был удержан с соответствующего дохода во время выплаты. Тогда сумму налога рассчитывают по формуле:
где Н — сумма налога, подлежащая уплате; СД — сумма выплаченного дохода; СН — ставка налога, установленная в отношении того или иного вида дохода (в соответствии с НКУ или международным договором). Таким образом, если доход был выплачен в неденежной форме или налог не был удержан с дохода во время его выплаты, в графе 7 указывают сумму налога на репатриацию, рассчитанную следующим образом: — гр. 3 х 100 : (100 - гр. 4) - гр. 3 — если нерезидентский доход облагают по ставке, установленной п. 141.4 НКУ; — гр. 3 х 100 : (100 - гр. 5) - гр. 3 — если доход нерезидента облагают по ставке согласно международному договору | |
| 8 | Сума податку (графа 6 або графа 7)8 |
| Переносят значение из графы 6 или 7 — в зависимости от того, в какой из граф содержится информация о сумме налога. Итоговое значение графы 8 строки 34 таблицы 1 из всех приложений ПН включают в строку 23 ПН декларации | |
Таблица 2 «Розрахунок прибутку від операцій з безпроцентними (дисконтними) облігаціями чи казначейськими зобов’язаннями (рядок 18 таблиці 1)». Эта таблица предназначена для расшифровки показателя строки 18 таблицы 1. Здесь проводят расчет прибыли от операций с беспроцентными (дисконтными) облигациями или казначейскими обязательствами. При этом значение строки 18 графы 3 таблицы 1 должно соответствовать сумме по графе 5 таблицы 2, а показатель строки 18 графы 6 таблицы 1 — сумме по графе 6 таблицы 2.
