5.1. Хто подає додаток ПН
Згідно з п.п. 141.4.2 ПКУ при виплаті нерезиденту або уповноваженій ним особі (крім постійного представництва нерезидента в Україні) доходу із джерелом його походження з України сплачувати податок на репатріацію повинні:
— резиденти — юридичні особи і ФОП (як загальносистемники, так і єдиноподатники), а також фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність*;
* Фізособи, які не є самозайнятими особами, податок на репатріацію не утримують (див. роз’яснення з підкатегорії 102.16 БЗ).
— нерезиденти, що здійснюють господарську діяльність через постійні представництва на території України.
Платники податку з доходів нерезидента зобов’язані подавати додаток ПН разом із декларацією з податку на прибуток. Причому зверніть увагу: вимоги п.п. 141.4.2 ПКУ щодо сплати податку на репатріацію і подання декларації з додатком ПН поширюються навіть на тих суб’єктів, які не є платниками податку на прибуток. Так, при виплаті доходу нерезиденту нараховувати і перераховувати до бюджету цей податок, а також подавати додаток ПН разом із декларацією повинні, зокрема:
— платники єдиного податку (юрособи і фізособи-підприємці)**;
** Про те, що єдиноподатники зобов’язані сплачувати податок на репатріацію, крім п.п. 141.4.2 ПКУ, говориться також у п. 297.5 цього Кодексу.
— ФОП-загальносистемники;
— фізособи, які провадять незалежну професійну діяльність;
— неприбуткові організації (див. лист ДФСУ від 01.03.2019 № 836/6/99-99-15-02-02-15/ІПК і роз’яснення з підкатегорії 102.04 БЗ).
Причому зауважте: згаданим вище суб’єктам не потрібно ставати на облік як самостійним платникам податку на прибуток. Їхнє завдання — усього лише подати декларацію з податку на прибуток із заповненими рядками 23 ПН — 25 (інші рядки заповнювати не потрібно), додаток(ки) ПН, а також додаток ПП (якщо застосовувалися пільгові ставки або звільнення від оподаткування відповідно до міжнародного договору). Інші податковоприбуткові додатки вони не подають.
Відповідальними за повноту утримання і своєчасне перерахування податку до бюджету є платники, які здійснюють виплати нерезидентам (п. 137.3 ПКУ).
Зверніть увагу:
положення п. 141.4 ПКУ поширюються тільки на виплати, що здійснюються на користь нерезидентів-юросіб
А ось виплати доходу із джерелом його походження з України нерезиденту-фізособі обкладаються ПДФО і ВЗ за правилами п. 170.10 і п. 161 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ. Податок на репатріацію в такому разі не справляється (див. підкатегорію 102.16 БЗ). Відповідно відображати такі виплати в рядку 23 ПН декларації та додатку ПН не потрібно.
5.2. Заповнюємо додаток ПН
Передусім пам’ятайте: у додатку ПН відображають суми фактично виплачених доходів нерезиденту. Тобто доходи, які нараховувалися, але не виплачувалися, у цьому додатку не показують.
У виносці 5 до додатка ПН говориться, що його необхідно складати окремо за кожним нерезидентом, якому виплачувалися доходи. Отже,
кількість додатків ПН до податковоприбуткової декларації повинна дорівнювати кількості нерезидентів, які отримували такі виплати
При цьому в полі «Наявність додатків» заключної частини декларації зазначають кількість додатків ПН.
Тепер перейдемо безпосередньо до порядку заповнення додатка ПН.
Що стосується даних про тип звіту, суб’єкта господарювання і звітний період, то їх заповнення не відрізняється від таких же даних, наведених у декларації (див. табл. 2.1).
У полях «Повне найменування нерезидента» і «Місцезнаходження нерезидента» додатка ПН наводять відповідні дані українською мовою, зазначені в контракті (договорі). Водночас, якщо в договорі з нерезидентом інформація про його найменування та місцезнаходження зазначена без перекладу українською мовою, з метою збереження ідентичності зовнішньоекономічної угоди і первинних документів, оформлених у зв’язку зі здійсненням такої операції, контролери дозволяють наводити ці дані іноземною мовою (див. роз’яснення з підкатегорії 102.20.02 БЗ).
При заповненні полів «Назва країни резиденції нерезидента» і «Код країни резиденції» зазначають:
— або назву країни нерезидента та її код відповідно до Переліку № 32 (зазначати в додатку ПН слід цифровий код країни та офіційну (а не скорочену) назву країни резиденції);
— або назву вільної економічної зони.
Поле «Код нерезидента в країні резиденції» заповнюють за наявності інформації про код нерезидента в країні резиденції. Якщо такої інформації немає, то тут ставлять прочерк, а в електронному варіанті залишають поле порожнім (див. роз’яснення з підкатегорії 102.20.02 БЗ).
Якщо нерезидент розташований на території офшорної зони (п.п. 14.1.1221 ПКУ), тоді в полі «Відмітка про наявність офшорного статусу» додатка ПН роблять про це відповідну позначку. Країни, що належать до переліку офшорних зон, наведені в додатку до розпорядження КМУ від 23.02.2011 № 143-р.
У полі «Відмітка про відсутність статусу юридичної особи» відповідну позначку проставляють, якщо нерезидент не має статусу юридичної особи.
Наказом № 317 додаток ПН доповнено також полями для зазначення інформації про нерезидента, який є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу з джерелом походження з України у разі застосування міжнародного договору України з країною, резидентом якої є бенефіціарний отримувач такого доходу. Так, у відповідних полях вказуються повне найменування нерезидента, назва країни резиденції нерезидента, його місцезнаходження, код у країні резиденції, код країни резиденції, відмітка про відсутність статусу юрособи, відмітка про наявність офшорного статусу. Ці дані вказують у тому ж порядку, що й інформацію про інших нерезидентів (див. вище).
Тепер поговоримо про заповнення табличної частини додатка.
Таблиця 1 «Розрахунок (звіт) податкових зобов’язань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом їх походження з України». Тут відображають усі види доходів, отриманих конкретним нерезидентом, і суми податку з таких доходів.
Зауважте: в таблиці 1 деякі види доходів наведені довідково (рядки 24, 25, 27, 28 і 29), оскільки вони податком на репатріацію не обкладаються (пп. 37, 46, 47 підрозд. 4 розд. ХХ і п.п. 141.4.10 ПКУ). Але якщо мала місце виплата таких доходів, навіть за відсутності інших видів виплат нерезидентам (що обкладаються податком), усе одно доведеться подати додаток(ки) ПН із заповненими в ньому рядками 24 та/або 25, та/або 27, та/або 28, та/або 29. При цьому до рядка 23 ПН декларації нічого не вносять.
Зверніть увагу: в додатку ПН з 2021 року з’явилися нові рядки: 30 — 33. У них відображають виплачені нерезидентам доходи, що прирівняні до дивідендів з 01.01.2021 (див. абзаци четвертий — сьомий п.п. 14.1.49 ПКУ), податок на які нараховується й утримується відповідно до вимог абзацу другого п.п. 141.4.2 згаданого Кодексу.
Порядок заповнення таблиці 1 додатка ПН систематизуємо в табл. 5.1.
Таблиця 5.1. Заповнення таблиці 1 додатка ПН
| Номер графи | Найменування графи |
| 1 | Види доходів |
| У цій графі наведені види доходів із джерелом їх походження в Україні, які перелічені в п. 141.4 ПКУ і в пп. 37, 46, 47 підрозд. 4 розд. XX ПКУ. Нагадаємо, що не всі вони обкладаються податком на репатріацію (див. вище) | |
| 3 | Сума доходів |
| Тут зазначають суму доходів (у розрізі їх видів з графи 1), виплачених нерезиденту-юрособі у звітному періоді. Зауважте: в цій графі відображають нараховану («грязну») суму доходів. Суму зазначають у гривнях. Якщо договір укладено в іноземній валюті, суму доходу перераховують у гривні за офіційним курсом НБУ на дату виплати такого доходу (див. роз’яснення з підкатегорії 102.16 БЗ) | |
| 4 | Ставка податку (%) згідно з Податковим кодексом України |
| Ця графа містить ставки податку на репатріацію (у відсотках), передбачені п. 141.4 ПКУ для відповідних видів доходів з графи 1 | |
| 5 | Ставка податку (%) згідно з міжнародним договором6 |
| Якщо при виплаті доходу нерезиденту були застосовані норми міжнародного договору (тобто до доходу застосована менша ставка податку або він узагалі не оподатковується), то в графі 5 зазначають таку ставку. При цьому після виноски 6 додатка ПН зазначають назву міжнародного договору і його норму, згідно з якою застосована ставка податку. Пам’ятайте: доходи, які виплачуються нерезиденту, можуть оподатковуватися за правилами, передбаченими міжнародним договором (п. 3.2, ст. 103 ПКУ), за умови, що нерезидент підтвердить свій статус резидента країни, з якою Україною укладено такий договір. Для цього нерезидент надає податковому агенту довідку (або її нотаріально засвідчену копію), видану компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором, а також інші документи, якщо це передбачено таким договором. | |
| Важливо! Навіть коли норми міжнародного договору звільняють від оподаткування певний вид доходу, платник усе одно зобов’язаний заповнити і подати додаток ПН на такого нерезидента з пільгованим доходом. При цьому в графі 5 таблиці 1 додатка ПН слід зазначити «0» (див. роз’яснення з підкатегорії 102.20.02 БЗ). Зверніть увагу: у 2021 році положення міжнародних договорів не повинні були застосовуватися для доходу з реклами, податок з якого (20 %) відповідно до п.п. 141.4.6 ПКУ, що діяв до 01.01.2022, не утримувався, а сплачувався резидентами за свій рахунок | |
| 6 | Сума податку (графа 3 х графу 4 / 100 або графа 3 х графу 5 / 100) |
| Розраховують суму податку на репатріацію за формулою, наведеною в графі 6 таблиці 1 додатка ПН: — гр. 3 х гр. 4 : 100 — якщо нерезидентський дохід оподатковують за ставкою, встановленою п. 141.4 ПКУ; — гр. 3 х гр. 5 : 100 — якщо дохід нерезидента оподатковують за ставкою згідно з міжнародною договором | |
| 7 | Сума податку до сплати при виплаті доходу у будь-якій формі, відмінній від грошової, або якщо податок не було утримано з доходу під час його виплати (графа 3 х 100 / (100 - графа 4) - графа 3) або (графа 3 х 100 / (100 - графа 5) - графа 3) |
| Графа 7 фігурує у додатку ПН починаючи з періодів 2021 року. Її виникнення обумовлено появою у ПКУ з 23.05.2020 абзацу третього в п.п. 141.4.2. Ця норма встановлює порядок визначення суми податку на репатріацію у випадку, коли дохід виплачується нерезиденту в негрошовій формі або коли податок на репатріацію не був утриманий з відповідного доходу під час виплати. Тоді суму податку розраховують за формулою:
де П — сума податку, що підлягає сплаті; СД — сума виплаченого доходу; СП — ставка податку, встановлена щодо того чи іншого виду доходу (відповідно до ПКУ або міжнародного договору). Таким чином, якщо дохід був виплачений у негрошовій формі або податок не був утриманий з доходу під час його виплати, в графі 7 зазначають суму податку на репатріацію, розраховану таким чином: — гр. 3 х 100 : (100 - гр. 4) - гр. 3 — якщо нерезидентський дохід оподатковують за ставкою, встановленою п. 141.4 ПКУ; — гр. 3 х 100 : (100 - гр. 5) - гр. 3 — якщо дохід нерезидента оподатковують за ставкою згідно з міжнародним договором | |
| 8 | Сума податку (графа 6 або графа 7)8 |
| Переносять значення з графи 6 або 7 — залежно від того, в якій із граф міститься інформація про суму податку. Підсумкове значення графи 8 рядка 34 таблиці 1 з усіх додатків ПН включають до рядка 23 ПН декларації | |
Таблиця 2 «Розрахунок прибутку від операцій з безпроцентними (дисконтними) облігаціями чи казначейськими зобов’язаннями (рядок 18 таблиці 1)». Ця таблиця призначена для розшифровування показника рядка 18 таблиці 1. Тут проводять розрахунок прибутку від операцій з безпроцентними (дисконтними) облігаціями або казначейськими зобов’язаннями. При цьому значення рядка 18 графи 3 таблиці 1 повинно відповідати сумі за графою 5 таблиці 2, а показник рядка 18 графи 6 таблиці 1 — сумі за графою 6 таблиці 2.
