Декларация по налогу на прибыль: что изменилось после обновления?

Форма декларации: что нового?

Собственно сама форма декларации по налогу на прибыль приказом Минфина от 20.02.2023 № 101 (с корректурными правками согласно приказу от 13.03.2023 № 130) изложена в новой редакции. В унисон с декларацией обновлено и приложение ВП к строкам 29 — 32, 34 — 36, 38 — 40, 42.

Сразу отметим: исправляющие строки в декларации теперь не 26 — 37, а 29 — 44. Поскольку вследствие внесенных изменений нумерация строк в декларации сдвинулась.

Индустриально-парковые новации. Благодаря обновлению в форме декларации учтены особенности налогообложения прибыли участника индустриального парка, включенного в Реестр индустриальных парков (п. 142.4 НКУ). В частности:

— во вступительной части декларации в поле 10 «Особливі відмітки» появилось отдельное поле для проставления отметки таким участником индустриального парка, а

— в декларацию включили новые строки 06.4, 06.4.1 и 06.4.2 для отражения объектов налогообложения при осуществлении участником индустриального парка контролируемых операций, определенных ст. 39 НКУ (п. 142.4 НКУ). В этих же строках должен фиксировать прибыльный объект от осуществления контролируемых операций по ст. 39 НКУ и предприятие — инвестор со значительными инвестициями (п. 55 подразд. 4 разд. XX НКУ).

Валютно-обменные изменения. Также учтены валютно-обменные изменения, введенные Законом Украины от 03.11.2022 № 2720-IX (для прибыльщиков, которые осуществляют деятельность по торговле валютными ценностями в наличной форме, см. БЗ 102.21 // zir.tax.gov.ua/main/bz/search/?src=ques). А именно:

— в декларации появились новые строки 26 ОВ, 27 и 28 для отражения суммы авансовых взносов с пунктов обмена иностранных валют, которая должна быть уплачена в отчетном (налоговом) периоде. При этом строка 27 заполняют только плательщики, которые отчитываются поквартально. Однако в декларации за I квартал здесь будет стоять прочерк, ведь это первый отчетный период текущего года. А вот строку 28 заполняют плательщики налога, которые подают декларацию ежеквартально и за год (строка 26 ОВ минус строка 27). У плательщиков, у которых базовым отчетным (налоговым) периодом является календарный год, строка 28 будет равна строке 26 ОВ прибыльной декларации;

— в декларацию введены новые исправительные строки 38 — 41 для самоисправления ошибок в отношении авансовых взносов с обменников;

— к строке 26 ОВ декларации предусмотрено отдельное приложение ОВ — для расчета суммы авансовых взносов с пунктов обмена иностранных валют, который должен быть уплачен в отчетном (налоговом) периоде. В то же время для проставления отметки о наличии этого приложения добавлено поле в заключительной части декларации в разделе «Наявність додатків».

В приложении ОВ отражают сумму авансовых взносов за каждый пункт обмена иностранной валюты, внесенный в Реестр пунктов обмена инвалюты. Авансовые взносы подлежат уплате ежемесячно в порядке, определенном п. 141.13 НКУ. Они являются неотъемлемой частью налога на прибыль. Впрочем в январе — июне 2023 года значение графы 4 приложения ОВ рассчитывают с применением коэффициента 0,33, а в июле — декабре 2023 года — с применением коэффициента 0,66 (п. 64¹ подразд. 10 разд. XX НКУ);

— приложение ЗП дополнено новой строкой 16.5 — в ней отражают сумму начисленных и уплаченных авансовых взносов с пунктов обмена иностранных валют, которая уменьшает сумму начисленного НО по налогу на прибыль (п.п. 141.13.3 НКУ). При этом

Сумма превышения не уменьшает НО следующих налоговых (отчетных) периодов (п.п. 141.13.3 НКУ). То есть, похоже, не перекрытый НО по налогу на прибыль остаток обменных авансов бесповоротно сгорит.

Что изменили в приложениях к декларации?

Разничное приложение РІ. Это приложение дополнили новыми корректирующими строками, в частности, касательно:

— добровольных особых разниц в отношении первой продажи будущей жилой недвижимости заказчиками и девелоперами строительства (п. 141.12 НКУ, см. статью «Первая поставка будущего жилья: налог на прибыль и НДС» // «Налоги & бухучет», 2022, № 77). В частности, появились увеличивающие строки 4.1.4.2 и 4.1.4.3, а также уменьшающие строки 4.2.3.1 и 4.2.3.2. Подчеркнем: применение таких налоговых разниц — дело добровольное (см. БЗ 102.12);

— уменьшения финрезультата (стр. 4.2.26) на сумму средств, полученных непосредственно из госбюджета в пределах процедуры урегулирования задолженности на рынке природного газа в соответствии с Законом Украины от 14.07.2021 № 1639-IX, на которую был увеличен финрезультат по нормам НП(С)БУ или МСФО (п. 64 подразд. 4 разд. XX НКУ);

— увеличения (стр. 4.1.24) и уменьшения (стр. 4.2.27 и 4.2.28) финрезультата на сумму начисленных бухрасходов и бухдоходов от операций, связанных с получением объектов права собственности рф и ее резидентов, учтенных в финрезультате до налогообложения (пп. 66 и 67 подразд. 4 разд. НКУ).

Кроме того, переиначили название строк 4.1.22, 4.1.23, 4.2.24 и 4.2.25 приложения РІ, предназначенных для зелено-тарифных корректировок.

Льготное приложение ПП. В приложении ПП появились две новых графы:

— графа 7 «Сума податкової пільги, що використана не за цільовим призначенням, гривень» и

— графа 8 «Сума податкової пільги, що залишилася невикористаною на кінець звітного періоду, гривень».

Судя по всему, графы 7 и 8 следует заполнять по аналогии с графой 6 «Сума податкової пільги, що використана за цільовим призначенням» приложения ПП. То есть только в случае, если условием применения льготы предусмотрено требование целевого использования высвобожденных от налогообложения средств (см. БЗ 102.19). Тогда

Признак целевого использования можно проверить по графе 8 Справочников налоговых льгот по состоянию на 01.04.2023 № 114/1 и 114/2 (цифра «1» указывает на необходимость целевого использования, цифра «0» — на отсутствие такой необходимости).

Нерезидентское приложение ПН. Изложены в новой редакции формулировки вида дохода из строки 7 приложения ПН. Связано это с уточнениями п.п. «д» п.п. 141.4.1 НКУ, внесенными Законом Украины от 20.09.2022 № 2600-IX (вступил в силу 10.10.2022, см. БЗ 102.16). Итак, теперь к доходам нерезидентов, полученных с источником их происхождения из Украины, относятся доходы от продажи или другого отчуждения недвижимого имущества или неделимого объекта незавершенного строительства / будущего объекта недвижимости или делимого объекта незавершенного строительства, расположенного или который после принятия в эксплуатацию законченного строительством объекта будет расположен на территории Украины, которые принадлежат нерезиденту.

Трансфертное приложение ТЦ. Это приложение также изложили в новой редакции. В частности, в поле «Загальні відомості» таблицы «Самостійне коригування ціни контрольованої операції і сум податкових зобов’язань платника податку» появились дополнительные:

— графа 3 «назва країни, в якій зареєстрована особа» и

— графа 4 «код країни».

В них заносят информацию в соответствии с Перечнем кодов стран мира для статистических целей, утвержденным приказом Госстата от 08.01.2020 № 32.

Перенос прошлогодних налоговых убытков

Обычные (не крупные) плательщики. Такая категория прибыльщиков переносит налоговые прошлогодние убытки из строки 04 декларации за 2022 год в строку 3.2.4 приложения РІ к декларации за I квартал 2023 года по-прежнему без ограничений (п.п. 140.4.4 НКУ). Причем налоговые убытки переносят все плательщики, в том числе и малодоходники, независимо от их решения определять / не определять разницы из разд. III НКУ (п.п. 134.1.1 НКУ).

Крупные плательщики. Для крупных налогоплательщиков п.п. 140.4.4 НКУ установлено ограничение в отношении переноса убытков прошлых лет. А крупным налогоплательщиком считается юридическое лицо или постоянное представительство нерезидента на территории Украины, которое (1) отвечает критериям, установленным п.п. 14.1.24 НКУ, и (2) включено в Реестр крупных налогоплательщиков*.

* Реестр крупных налогоплательщиков на 2022 год утвержден приказом ГНСУ от 24.09.2021 № 838, а Реестр крупных налогоплательщиков на 2023 год — приказом ГНСУ от 21.10.2022 № 781.

Итак, начиная с 2022 года

То есть показывать только 50 % суммы непогашенных прошлогодних убытков в стр. 3.2.4 приложения РІ до ее полного погашения. При этом погашенными считают суммы убытков прошлых лет, для которых одновременно выполняются два следующих условия:

1) эти суммы были включены в расчет объекта налогообложения будущих налоговых (отчетных) периодов и

2) за счет этих сумм было уменьшено положительное значение прибыльного объекта.

Если же непогашенная сумма убытков прошлых лет составляет не больше 10 % положительного значения объекта налогообложения отчетного периода (без учета непогашенных прошлогодних убытков), то такое отрицательное значение можно учесть сразу в полном объеме (п.п. 140.4.4 НКУ). Порядок переноса прошлогодних налоговых убытков крупными плательщиками на примерах объяснялся в Информационном письме ГНСУ № 1/2022 // «Налоги & бухучет», 2022, № 7.

Заметьте! Для применения 50 % ограничения определяющим является именно факт пребывания в Реестре крупных налогоплательщиков. А следовательно, прибыльщик, который (см. разъяснение ГНСУ от 04.04.2023):

— находился в Реестре на 2022 год, — применяет за 2022 год 50 % ограничение на перенос прошлогодних непогашенных убытков независимо от того, внесен ли он в Реестр на 2023 год;

— отвечал в 2022 году критериям крупного плательщика из п.п. 14.1.24 НКУ, но не находился в Реестре на 2022 год, — не применяет 50 % ограничения при определении объекта налогообложения за 2022 год;

— не находился в Реестре на 2022 год, но был включен в Реестр на 2023 год, — в отчетных периодах 2023 года применяет ограничение, предусмотренное п.п. 140.4.4 НКУ. А именно: уменьшает финрезультат до налогообложения (прибыль, убыток или нулевое значение) уже за I квартал 2023 года не более чем на 50 % непогашенной суммы убытков прошлых лет (то есть показывает в строке 3.2.4 приложения РІ 50 % убытков, задекларированных в строке 04 декларации за 2022 год);

— находился в Реестре на 2022 год, но не был внесен в Реестр на 2023 год, — применяет за 2022 год 50 % ограничение на перенос убытков за прошлые годы и не применяет его при определении объекта налогообложения за 2023 год. То есть в строке 3.2.4 приложения РІ к декларации за I квартал 2023 года отражает всю сумму непогашенных налоговых убытков, имеющихся по состоянию на 01.01.2023.

Прошлогодние налоговые убытки и приложение ПП

Приложение ПП при подаче отчетности за I квартал 2023 года подают только те предприятия (как высокодоходники, так и малодоходники), которые в этом отчетном (налоговом) периоде пользовались налоговыми льготами.

Поэтому если перенесенные налоговые убытки уменьшили первоквартальный объект обложения налогом на прибыль, считается, что плательщик получил налоговую льготу. Под льготой понимают сумму потерь бюджета — недоплаченный налог.

Следовательно, к прибыльной декларации за I квартал 2023 года следует заполнить льготное приложение ПП (подробнее см. статью «Приложение ПП — информация о суммах налоговых льгот» // «Налоги & бухучет», 2023, № 5). I в нем рассчитать сумму налоговой льготы по погашенным прошлогодним убыткам (код льготы — «11020301») как (см. БЗ 102.19):

Заметьте! При погашении прошлогодних налоговых убытков условие о целевом использовании высвобожденных средств не предусмотрено. Соответственно графы 6, 7 и 8 приложения ПП не заполняют.