Нарушение сроков уплаты НДФЛ и ВС нередко является «спутником» несвоевременной выплаты зарплаты. Прежде чем определиться с ответственностью за это нарушение, выясним, в какие же сроки предприятию — налоговому агенту надо уплачивать НДФЛ и ВС, которые удерживаются из заработной платы работников.
Заметим, что в настоящее время приостановка на период действия военного положения течения сроков, определенных НКУ, не касается уплаты налогов и сборов (см. абзац второй п.п. 69.9 подразд. 10 разд. ХХ НКУ).
Предельные сроки уплаты НДФЛ/ВС
По общему правилу налоговые агенты обязаны уплатить НДФЛ и ВС (см. п. 168.1 НКУ и п.п. 1.4 п. 161 подразд. 10 разд. XX НКУ):
— одновременно с выплатой дохода, если выплата наличностью, полученной в банке, или путем перечисления на банковский счет работника (п.п. 168.1.2 НКУ);
— в течение 3 операционных дней со дня, следующего за днем начисления (выплаты, предоставления) дохода, если выплата в неденежной форме или наличностью из кассы налогового агента (п.п. 168.1.4 НКУ).
А если начисление дохода есть, а выплаты нет? В таком случае (см. п.п. 49.18.1 и п.п. 168.1.5 НКУ, 103.07 БЗ)
если доход начислен, но не выплачен, то НДФЛ и ВС надо перечислить в бюджет не позже 30 календарных дней, следующих за месяцем начисления дохода
То есть, в отличие от предыдущих двух ситуаций, в случае с невыплатой дохода обязанность и срок уплаты НДФЛ и ВС не привязаны к факту выплаты такого дохода. Налог/сбор следует уплатить в течение 30 календарных дней, следующих за месяцем начисления дохода. Это важный момент.
Также обратите внимание на то, что если предельный срок уплаты НДФЛ и ВС приходится на выходной или праздничный день, последним днем их уплаты считается операционный день, следующий за выходным или праздничным днем (п. 57.1 НКУ).
Используем условия вопроса для примера.
Пример. Предприятие начислило работникам заработную плату за март 2023 года, но не выплатило ее.
В таком случае по общему правилу предприятие должно было уплатить НДФЛ и ВС в течение 30 календарных дней, следующих за месяцем начисления дохода, а именно в период с 1 по 30 апреля 2023 года. Однако 30 апреля — это выходной день (воскресенье). Поэтому с учетом предписаний п. 57.1 НКУ последним безсанкционным днем уплаты НДФЛ и ВС становится понедельник 1 мая 2023 года.
В этот день НДФЛ и ВС не уплачены? Что же, предприятию надо быть готовым, что к нему будут применены санкции.
Ответственность
Рассмотрим, к чему следует готовиться предприятию, которое не уплатило НДФЛ и ВС в течение 30 календарных дней, следующих за месяцем начисления зарплаты, а перечислило их в бюджет позже, в день погашения зарплатной задолженности.
Финансовая ответственность. В рассматриваемой ситуации к предприятию может быть применена ответственность, установленная ст. 124 НКУ. Что касается меры такой ответственности, то в случае, когда налогоплательщик не уплачивает согласованную сумму денежного обязательства, он привлекается к ответственности в виде штрафа в следующих размерах:
— 5 % погашенной суммы налогового долга — при задержке уплаты до 30 календарных дней включительно, следующих за последним днем срока уплаты суммы денежного обязательства;
— 10 % погашенной суммы налогового долга — при задержке больше 30 календарных дней.
Внимание! Если такие действия совершенны умышленно, то штраф составит:
— 25 % от суммы неуплаченного (несвоевременно уплаченного) денежного обязательства — в случае, когда просрочка уплаты обязательства продолжалась до 90 дней включительно (п. 124.2 НКУ);
— 50 % от суммы неуплаченного (несвоевременно уплаченного) денежного обязательства, когда нарушение совершенно повторно в течение 1095 календарных дней или привело к просрочке уплаты денежного обязательства на срок больше 90 календарных дней (п. 124.3 НКУ).
В отношении умысла. Обязанность доказывания вины и умысла налогоплательщика возложена НКУ на налоговиков. Без выполнения этих обязанностей нельзя привлечь налогоплательщика к финансовой ответственности, установленной пп. 124.2 и 124.3 НКУ (см. выше).
В соответствии с абзацем вторым п. 109.1 НКУ
умышленными считают нарушения, если налоговики докажут, что налоговый агент специально (притворно и целенаправленно) создал условия, которые не могут иметь другой цели, кроме как невыполнение или неподобающее выполнение требований НКУ
Хозяйственный суд Днепропетровской области в решении от 12.04.2023 по делу № 904/9932/16 (904/4663/22) отмечает, что осведомленность о наличии согласованных обязательств по НДФЛ и ВС не равна проявлению умысла, для установления которого должны быть доказаны обстоятельства, которые прямо подтверждают, что плательщик налога не только осознавал общественно опасный характер своего деяния (действия или бездеятельности), предполагал его общественно опасные последствия, но и желал их наступления.
Подробно о том, как влияет наличие/отсутствие вины на налоговые штрафы, читайте в статье «Как работает вина и умысел в налоговых штрафах» // «Налоги & бухучет», 2022, № 82 (ср. ).
Отдельно остановимся еще и на предписаниях ст. 1251 НКУ. В соответствии с ними за неначисление и/или неудержание, и/или неуплату (неперечисление), и/или начисление, уплату (перечисление) не в полном объеме НДФЛ/ВС налоговым агентом до или во время выплаты дохода в пользу другого налогоплательщика, такому налоговому агенту угрожает штраф в размере 10 % суммы налога/сбора, который подлежит начислению и/или уплате в бюджет. Вместе с этим если такие действия совершены умышленно, штраф составит:
— 25 % суммы НДФЛ/ВС, которая подлежит уплате в бюджет (п. 1251.2 НКУ), — если нарушение совершено впервые в течение 1095 календарных дней;
— 50 % суммы НДФЛ/ВС, которая подлежит уплате в бюджет, — если нарушение совершено повторно в течение 1095 календарных дней (п. 1251.3 НКУ);
— 75 % суммы НДФЛ/ВС, которая подлежит уплате в бюджет, — если нарушения совершены в течение 1095 календарных дней в третий раз и больше (п. 1251.4 НКУ).
Внимание! Достаточно часто в ситуациях, подобных той, которая нами рассматривается, налоговики применяют штраф именно по ст. 1251 НКУ. Такой подход является ошибочным, что подтверждается большим количеством позитивных для плательщиков налогов судебных решений, которыми признаются незаконными и отменяются налоговые уведомления-решения в части определения штрафных санкций по ст. 1251 НКУ.
Суды отмечают, что в соответствии с содержанием ст. 1251 НКУ ответственность за нарушение, предусмотренное этой статьей, может иметь место лишь в случае, когда налогоплательщик, в том числе налоговый агент, допустил бездеятельность в отношении начисления, удержания и/или уплаты (перечисления) налогов до или во время выплаты дохода в пользу другого плательщика, то есть вообще не исполнил указанных обязанностей или осуществил уплату налога после выплаты дохода плательщику налога (см., например, решение Хозяйственного суда Днепропетровской области от 12.04.2023 по делу № 904/9932/16(904/4663/22) ).
В отношении пени. В соответствии с п.п. 129.1.4 НКУ на суммы несвоевременно уплаченных налоговым агентом определенных налоговых обязательств налоговиками начисляется пеня за каждый календарный день такой неуплаты (неперечисления), включая день погашения налогового обязательства, из расчета 120 % годовых учетной ставки НБУ, которая действует на каждый такой день.
Административная ответственность. Считаем, что в рассматриваемой ситуации должностным лицам предприятия может угрожать админштраф за несвоевременную подачу ими платежных поручений на перечисление надлежащих к уплате НДФЛ и ВС (ст. 1632 КУоАП). Размер штрафа — от 85 до 170 грн. Если такое нарушение совершает должностное лицо, которое в течение года было подвергнуто административному взысканию за то же нарушение, штраф составляет от 170 до 255 грн.
Выводы
- Из начисленной, но не выплаченной зарплаты налоговому агенту надо уплатить НДФЛ и ВС в бюджет не позже 30 календарных дней, следующих за месяцем начисления зарплаты.
- Если налоговый агент не перечисляет НДФЛ и ВС в вышеуказанный срок, однако уплачивает их до или в день выплаты задолженности из дохода, из которого эти налог/сбор удержаны, ему угрожают штрафы в соответствии со ст. 124 НКУ.
