Плательщик НДС: кто может им быть, а кто обязан

Круг лиц, которые обязаны или могут иметь статус плательщика НДС, определен в п. 180.1 НКУ. Условно эти лица можно разделить на две группы:

— лица, которые являются плательщиками НДС при условии регистрации их плательщиками НДС (такая регистрация может быть обязательной или добровольной);

— лица, которые являются плательщиками НДС, даже не имея статуса зарегистрированного плательщика НДС.

Лица — плательщики НДС без зарегистрированного НДС-статуса

Начнем со второй группы — лица, которые являются плательщиками НДС, даже не будучи зарегистрированными плательщиками НДС. К таким лицам относятся:

1) лица, которые

Такие лица обязаны уплачивать налог во время таможенного оформления, даже не имея статуса зарегистрированного плательщика НДС (п. 181.2 НКУ). И это не обязывает их регистрироваться плательщиками НДС. В том числе это касается и единоналожников на безНДСных группах/ставках (группы 1, 2 и группа 3 на ставке 5 %). НДС при ввозе (импорте) товаров на таможенную территорию Украины во время таможенного оформления таких товаров они уплачивают без регистрации плательщиком НДС (категория 101.01 БЗ).

Стоит обратить внимание: лицом, ответственным за начисление и уплату в бюджет НДС в случае ввоза товаров на таможенную территорию Украины в международных почтовых и экспресс-отправлениях, является оператор почтовой связи, экспресс-перевозчик, если он осуществляет декларирование таких товаров путем подачи реестров (временных и/или дополнительных) международных почтовых и экспресс-отправлений (п. 180.2¹ НКУ);

2) лица — субъекты хозяйствования (юрлица и ФЛП) и постоянные представительства нерезидента в Украине, которые

Получатель таких услуг обязан начислить (задекларировать) и уплатить НДС с таких услуг независимо от того, является ли он плательщиком НДС (п. 180.2; ст. 208 НКУ). Подробнее см. статью «Услуги от «нереза» неплательщику НДС» // «Налоги & бухучет», 2019, № 20.

Исключение: получение физлицом-предпринимателем, который не зарегистрирован плательщиком НДС, от нерезидента электронных услуг. В этом случае плательщиком НДС является сам нерезидент, а предпринимателю — неплательщику НДС начислять НДС с таких полученных услуг не нужно (п. 208¹.1 НКУ; статья «Электронные услуги от нерезидента: кто платит НДС?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 12)

Лица — плательщики НДС при условии регистрации плательщиком НДС

Во всех иных случаях лицо является плательщиком НДС при условии его регистрации плательщиком НДС.

При этом лицом является субъект хозяйствования — юридическое лицо или ФЛП, который осуществляет или планирует осуществлять хозяйственную деятельность (п.п. 14.1.139 НКУ; п. 180.1 НКУ).

Поэтому, например, самозанятое лицо, которое осуществляет независимую профессиональную деятельность, не имея статуса ФЛП, не может быть зарегистрировано плательщиком НДС.

По этой же причине отдельным самостоятельным плательщиком НДС не может быть и филиал предприятия, поскольку он не является юридическим лицом. Главное предприятие — плательщик НДС может лишь делегировать филиалам или другим структурным подразделениям право составлять НН, если филиал самостоятельно осуществляет поставку товаров/услуг и проводит расчеты с поставщиками/потребителями.

Стоит также отметить, что

Кроме того, в кругу лиц, которые могут или обязаны быть плательщиками НДС, п. 180.1 НКУ называет еще «специфические» лица — некоторые виды договоров (в частности, договоры о совместной деятельности, договор управления имуществом, соглашения о распределении продукции), которые не являются самостоятельными юридическими лицами. В этом случае отдельным плательщиком НДС считается лицо, уполномоченное вести учет соответствующего договора. При этом обязательной регистрации плательщиком НДС такие «специфические» договоры подлежат, если объем НДС-облагаемых поставок по такому договору за последние 12 календарных месяцев превысит 1 млн грн. А при меньших объемах они могут стать (зарегистрироваться) плательщиками НДС добровольно (см., в частности, категорию 101.02 БЗ).

Также лицами, которые могут или обязаны стать плательщиками НДС, п. 180.1 НКУ называет:

— постоянные представительства нерезидентов (п.п. «г» п.п. 14.1.139 НКУ). Постоянное представительство нерезидента подлежит обязательной регистрации плательщиком НДС в случае, если общая сумма от осуществления операций по поставке товаров/услуг, которые подлежат налогообложению в течение последних 12 календарных месяцев, совокупно превышает 1 млн грн. Также предусмотрена возможность добровольной регистрации;

— нерезидентов, которые поставляют на таможенной территории Украины электронные услуги физлицам, в т. ч. ФЛП — неплательщикам НДС (п.п. «д» п.п. 14.1.139 НКУ). При этом обязанность по регистрации плательщиком НДС возникает у лица-нерезидента, если по результатам предыдущего календарного года общая сумма от осуществления им операций по поставке физическим лицам электронных услуг, место поставки которых расположено на таможенной территории Украины, совокупно превышает сумму, эквивалентную 1 млн грн. Эта сумма исчисляется по официальному курсу валюты Украины к иностранной валюте, установленному НБУ, который действует на 0 часов 1 января соответствующего года (п. 208¹.2 НКУ).

Обязательная регистрация плательщиком НДС

Обязательной НДС-регистрации подлежат:

1) лица, у которых

Как посчитать 1 млн для обязательной НДС-регистрации, подробно рассмотрено в статье «Порог обязательной НДС-регистрации — 1 млн грн» // «Налоги & бухучет», 2024, № 29.

При этом

Те, кто работает на ставке ЕН 3 %, и так являются зарегистрированными плательщиками НДС.

А те, кто избрал безНДСную ставку ЕН (5 %) или работает в группе 1 — 2 ЕН, даже при достижении объема операций поставки в 1 млн грн, не должны регистрироваться плательщиками НДС (п. 181.1 НКУ, п.п. 14.1.139 НКУ). Думать об НДС-регистрации им нужно будет в случае, если они будут переходить на общую систему налогообложения (см., в частности, статью «Регистрируемся плательщиком НДС с опозданием: последствия» // «Налоги & бухучет», 2024, № 24). Или они могут приобрести статус зарегистрированного плательщика НДС, перейдя на ставку ЕН 3 %;

2) плательщики ЕН, которые переходят на НДСную ставку ЕН 3 % (независимо от объемов операций). Переход на ставку ЕН 3 % предусматривает обязательную регистрацию плательщиком НДС.

Вновь созданные. Здесь стоит обратить внимание, что

Ведь в соответствии с п.п. 4 п. 293.8 НКУ ставка ЕН 3 % может быть избрана:

— субъектом хозяйствования, который уже зарегистрирован плательщиком НДС и переходит на ЕН из общей системы;

— плательщиком ЕН группы 3, который уже работает на ставке ЕН 5 % и, соответственно, хочет изменить ставку ЕН на 3 %;

— при переходе неплательщиком НДС из общей системы на ЕН или при изменении группы ЕН.

Случай госрегистрации предприятия/ФЛП здесь не назван. Следовательно, сразу (с даты госрегистрации) стать плательщиком ЕН на ставке 3 % нельзя. Нужно как минимум до конца квартала, например, проработать на ставке ЕН 5 % и с начала нового квартала перейти на ставку ЕН 3 % с НДС. Или с момента госрегистрации работать на общей системе. В таком случае можно стать плательщиком НДС и посреди квартала (если подать заявление на добровольную НДС-регистрацию не позже чем за 10 дней до начала будущего месяца). А потом уже, будучи плательщиком НДС, подать заявление на переход с начала ближайшего квартала на ЕН 3 %.

Необъектные или льготные поставки. Иногда некоторых плательщиков интересует и такой вопрос. Можно ли, например, плательщику, у которого есть только необъектные поставки (поставки услуг нерезиденту с местом поставки за пределами таможенной территории Украины) или льготные поставки, избрать безНДСную ставку ЕН 3 % (ведь это более выгодно, чем быть на ставке ЕН 5 %)? На наш взгляд, лучше с таким не играться, даже несмотря на то, что иногда появляются позитивные разъяснения (письма ГУ ГФС в Тернопольской обл. от 06.09.2019 № 58/ІПК/19-00-12-01-12; ГФСУ от 05.05.2020 № 1802/6/99-00-04-02-02-06/ІПК). Ведь ставка ЕН 3 % устанавливается «в случае уплаты налога на добавленную стоимость согласно этому Кодексу» (п.п. 1 п. 293.3 НКУ). Налоговики могут воспринимать эту норму по-разному. Нельзя исключать, что налоговики увидят здесь нарушение правил пребывания на упрощенке и принудительно сбросят плательщика с ЕН задним числом со всеми вытекающими. Но если вы все равно избираете ставку 3 %, то не забудьте начислять компенсирующие налоговые обязательства;

3) лица, которые проводят операции

Добровольная регистрация

Если лицо не подпадает под обязательную регистрацию плательщиком НДС (п. 181.1 НКУ), но все же желает получить этот статус, то может стать плательщиком НДС на добровольной основе.

Интересный вопрос: можно ли сразу вновь созданному плательщику с даты госрегистрации стать плательщиком НДС добровольно? Подать заявление на НДС-регистрацию вместе с заявлением на госрегистрацию можно. Но это не значит, что сразу со дня госрегистрации вас зарегистрируют плательщиком НДС. Правила, порядок и сроки рассмотрения заявления о регистрации плательщиком НДС в таком случае являются такими же, как и для случая, когда плательщик НДС отдельно подает заявление по ф. № 1-НДС для добровольной регистрации. То есть

1) зарегистрируют плательщиком НДС только с 1-го числа налогового периода (месяца) (п. 183.3 НКУ);

2) чтобы стать плательщиком НДС со следующего месяца, заявление на госрегистрацию (с соответствующей отметкой о желании стать плательщиком НДС) должно быть подано не позже чем за 10 календарных дней до даты, с которой лицо будет плательщиком НДС.

Все подробности добровольной и обязательной НДС-регистрации рассмотрены в отдельной статье этого тематического номера.