Особенности составления и регистрации налоговых накладных при НДС-аннулировании

Последние НН

Обычные НН. Прежде всего, до даты аннулирования НДС-регистрации желательно зарегистрировать все НН/РК по операциям со своими контрагентами (покупателями). Учтите:

В свою очередь, покупатели по НН/РК, составленным и зарегистрированным поставщиком в день аннулирования, на общих основаниях имеют право отражать налоговый кредит (НК) (письмо ГФСУ от 27.12.2017 № 3157/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

А вот после аннулирования (когда субъект потеряет статус НДС-плательщика), зарегистрировать НН/РК уже будет невозможно (даже если предельные сроки регистрации по НН/РК еще не истекли). Ведь составлять и регистрировать НН/РК имеет право только плательщик НДС (п. 8 Порядка ведения Единого реестра налоговых накладных, утвержденного постановлением КМУ от 29.12.2010 № 1246). Поэтому с момента аннулирования лицо лишается возможности составления и регистрации НН/РК, а также отражения НК (п. 184.5 НКУ). Да и ЕРНН-система настроена таким образом, что зарегистрировать НН/РК после аннулирования НДС-регистрации (даже с еще не истекшим сроком регистрации) не представляется возможным.

Компенсирующие/распределительные НН. Если по итогам последнего НДС-периода следует начислить компенсирующие НО по п. 198.5 НКУ (распределительные НО по п. 199.1 НКУ) — то составляют компенсирующие НН (распределительные НН). Их следует составить не позже даты аннулирования (т. е. можно и последним днем аннулирования, а можно раньше — если, скажем, точно знаем, что больше ничего не придется компенсировать).

В таких НН собирают те покупки, по которым нужно компенсировать/распределить НК. Впрочем, при необходимости может быть составлено несколько компенсирующих (распределительных) НН по пп. 198.5, 199.1 НКУ, так как Порядком № 1307* это не запрещено (БЗ 101.16).

* Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом Минфина от 31.12.2015 № 1307.

К тому же если в 2024 было НДС-распределение, то по итогам последнего периода также нужно провести заключительный НДС-перерасчет — рассчитав «антиЧВ», исходя из объемов операций за период с начала года до даты аннулирования (п. 199.4 НКУ). При этом

Подробнее об этом см. статью «Годовой перерасчет НДС: составляем и регистрируем перерасчетные РК» // «Налоги & бухучет», 2024, № 1-2.

НН на условную поставку

А также следует учесть, что НДС-аннулирование сопровождает условная поставка по п. 184.7 НКУ — задача которой по остаткам на момент аннулирования компенсировать НК (путем начисления НО). Подробнее о ней — см. отдельную статью тематического номера «Аннулирование НДС-регистрации: осуществляем условную продажу по п. 184.7 НКУ» // «Налоги & бухучет», 2024, № 29. В связи с этим

Такую НН нужно составить не позже даты аннулирования НДС-регистрации. Поэтому составить и зарегистрировать ее можно и последним днем аннулирования.

В такой НН (пп. 11, 16 Порядка № 1307, БЗ 101.16):

1) в верхней левой части — в графе «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» делают отметку «X» и указывают тип причины «10»;

2) в заглавной части:

— в реквизитах продавца — приводят свои данные;

— в реквизитах покупателя в поле «Отримувач (покупець)» — указывают свое наименование и условный ИНН «600000000000». А вот налоговый номер покупателя (поле «Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта») не заполняют;

3) в разделе Б:

— в «номенклатурной» гр. 2 ««Опис (номенклатура) товарів/послуг продавця» — указывают реквизиты (даты составления и порядковые номера) входных НН, на основании которых отражался НК по активам, попавшим под условную поставку. А если НК был отражен на основании таможенной декларации, кассового чека, транспортного билета (или другого заменителя НН из п. 201.11 НКУ), то указывают дату и номер такого документа;

— в гр. 4 «Умовне позначення українське» — указывают «грн»;

— в гр. 10 «Обсяги постачання (база оподаткування) без урахування ПДВ» — приводят стоимость (часть стоимости) активов, на которую начисляются условные НО при аннулировании;

— в гр. 11 — отражают сумму НДС, рассчитанную по ставке 20 %, 14 % или 7 % (смотря по какой ставке был отражен НК на входе);

— гр. 3.1, 3.2, 3.3, 5-9 — не заполняют.

Пример заполнения НН на условную поставку см. в статье «НН при аннулировании НДС-регистрации» // «Налоги & бухучет», 2022, № 48.

Предельные сроки регистрации

Когда нужно зарегистрировать последние НН?

Вообще-то для последних НН/РК действуют общие сроки регистрации. То есть зарегистрировать последние НН/РК (с датой составления «после 16.01.2023») нужно в сроки, установленные п. 89 подразд. 2 разд. ХХ НКУ, т. е.:

— НН/РК первой половины месяца (составленные с 1-го по 15-е число) — до 5-го числа (включительно) следующего месяца;

— НН/РК второй половины месяца (составленные с 16-го по 30-е (31) число) — до 18-го числа (включительно) следующего месяца;

— РК к сводным НН по пп. 198.5, 199.1 НКУ — до 20-го числа (включительно) следующего месяца.

И хотя для большинства заключительных НН/РК такие предельные сроки регистрации будут истекать уже после аннулирования, их по возможности лучше все-таки зарегистрировать (чтобы не лишить покупателя НК).

Правда, если какие-то последние НН/РК (с неистекшим сроком регистрации на дату аннулирования) останутся незарегистрированными, то можно не бояться штрафов за их нерегистрацию. Подробнее об этом — дальше.

Штрафы за нерегистрацию

НН без блокировки. Тут сразу уточним: о штрафах за нерегистрацию/несвоевременную регистрацию (по ст. 120¹ НКУ) можно говорить лишь по тем незарегистрированным (зарегистрированным с опозданием) НН/РК, предельные сроки регистрации которых на дату аннулирования уже прошли (истекли). То есть нарушение по которым было уже допущено — до даты аннулирования. А вот

На это обращают внимание и налоговики (БЗ 101.27).

А потому, если при НДС-разрегистрации останутся незарегистрированными, к примеру «непросроченные»: (1) компенсирующие НН, (2) распределительные НН, (3) перерасчетные РК или (4) НН на условную поставку либо другие «непросроченные» НН/РК — предельные сроки регистрации которых на дату аннулирования не истекли (скажем, даже «непросроченные» НН на неплательщиков — по которым покупателям не нужно переживать на счет НК), то штрафов за нерегистрацию таких НН/РК не будет.

Заблокированные НН. А что если какие-то НН остались заблокированными? В таком случае следует учесть, что подавать разблокировочные документы может только плательщик НДС. Поэтому после аннулирования НДС-регистрации заняться разблокировкой не получится.

При этом контролеры говорят о штрафе за нерегистрацию НН (по ст. 120¹.2 НКУ) — если НН на дату аннулирования остались не разблокированными и по ним плательщиком не подавались разблокировочные документы (даже если 365-дневный срок подачи документов на дату аннулирования не истек) (БЗ 101.27). Хотя, на наш взгляд, применять штраф за нерегистрацию к брошенным заблокированным НН/РК у фискалов вообще оснований нет. Подробнее об этом см. статью «Как разблокировать остановленные НН/РК» // «Налоги & бухучет», 2023, № 53.

Если остались незарегистрированные НН/РК

И все-таки, если какие-то НН/РК при аннулировании останутся незарегистрированными (неразблокированными), имейте ввиду, что:

— налоговые обязательства (НО) по ним все равно в обязательном порядке следует задекларировать в последней НДС-декларации. Причем, если НО задекларированы, а НН/РК не зарегистрированы, то админответственность не применяется и админштаф за нарушение порядка ведения налогового учета по ст. 163¹ КоАП должностным лицам не грозит (БЗ 101.27);

— если НН/РК при этом будут «непросроченными» на дату аннулирования, то, как отмечалось, штрафы за нерегистрацию таких «непросроченных» НН/РК не применимы;

— покупатели-плательщики НДС из-за отсутствия зарегистрированных НН/РК, увы, не смогут отразить налоговый кредит (НК).