Теперь налоговики в индивидуальных налоговых консультациях предоставляют плательщикам ответы, что субъекты хозяйствования, которые осуществляют деятельность по предоставлению услуг доступа к сети Интернет, не имеют права работать на упрощенке.
Невзирая на то, что ситуация противоречивая, налоговики не желают уступать. И в письме от 17.11.2023 № 2428/4/99-00-04-03-03-04 предлагают Минфину вынести этот вопрос на рассмотрение Экспертного совета о подготовке проекта обобщающей налоговой консультации.
Чем же налоговики обосновывают такой запрет?
Здесь стоит сначала коротко напомнить хронологию событий.
До 20.10.2019
Редакция п.п. 8 п.п. 291.5.1 НКУ к запрещенным на упрощенке видам деятельности относила «деятельность по предоставлению услуг почты (кроме курьерской деятельности) и связи (кроме деятельности, которая не подлежит лицензированию)». Услуги доступа к сети Интернет не подлежали лицензированию. Соответственно деятельность интернет-провайдеров на упрощенке была разрешена, что не отрицали и сами налоговики.
С 20.10.2019
Подпункт 8 п.п. 291.5.1 НКУ был изложен в новой редакции и им для осуществления на упрощенке стали запрещены «…деятельность по предоставлению услуг фиксированной телефонной связи с правом технического обслуживания и эксплуатации телекоммуникационных сетей и предоставлению в пользование каналов электросвязи (местной, междугородней, международной), деятельность по предоставлению услуг фиксированной телефонной связи с использованием беспроводного доступа к телекоммуникационной сети с правом технического обслуживания и предоставления в пользование каналов электросвязи (местной, междугородней, международной), деятельность по предоставлению услуг подвижной (мобильной) телефонной связи с правом технического обслуживания и эксплуатации телекоммуникационных сетей и предоставления в пользование каналов электросвязи, деятельность по предоставлению услуг по техническому обслуживанию и эксплуатации телекоммуникационных сетей, сетей эфирного теле- и радиовещания, проводного радиовещания и телесетей».
С появлением новой редакции п.п. 8 п.п. 291.5.1 НКУ у налоговиков сначала были качели в разъяснениях о том, может ли интернет-провайдер работать на упрощенке. Но в конце концов они признали, что интернет-провайдеры могут работать на упрощенке (письма ГНСУ от 19.11.2021 № 4430/ІПК/99-00-18-04-03-06; от 26.10.2021 № 4083/ІПК/99-00-04-03-03-06; от 26.03.2021 № 1226/ІПК/99-00-18-04-02-06).
Способствовало этому в т. ч. прямое определение провайдера телекоммуникаций в действующем до 01.01.2022 Законе о телекоммуникациях*: «провайдер телекоммуникаций — субъект хозяйствования, который имеет право на осуществление деятельности в сфере телекоммуникаций без права на техническое обслуживание и эксплуатацию телекоммуникационных сетей и предоставление в пользование каналов электросвязи».
* Закон Украины «О телекоммуникациях» от 18.11.2003 № 1280-IV (утратил силу с 01.01.2022).
Было, кстати, и письмо Минфина от 02.04.2020 № 11220-02-3/9813, в котором подтверждалось, что предоставление провайдерских услуг доступа к сети Интернет разрешено на упрощенке, при условии, что таким провайдером не предоставляются услуги, определенные п.п. 8 п.п. 291.5.1 НКУ. Кроме того, в этом же письме Минфин отметил, что новая редакция п.п. 8 п.п. 291.5.1 НКУ (которая вступила в силу с 20.10.2019) ничего принципиально не изменила, а лишь конкретизировала запрещенные на упрощенке услуги. Поэтому, что было запрещенным, то запрещенными осталось.
Важно и то, что
редакция п.п. 8 п.п. 291.5.1 НКУ, которая вступила в силу с 20.10.2019, с того времени не изменялась
Почему же тогда налоговики сейчас говорят, что деятельность интернет-провайдеров на упрощенке запрещена?
Что хотят налоговики?
Проблемы у интернет-провайдеров, судя по практике и индивидуальным налоговым консультациям, начались приблизительно с середины 2023 года.
Сначала налоговики давали достаточно завуалированные ответы на вопрос, может ли интернет-провайдер работать на ЕН (см., в частности, письма ГНСУ от 19.05.2023 № 1223/ІПК/99-00-04-03-03-06; от 08.08.2023 № 2331/ІПК/99-00-04-03-03-06 и другие). Но в последних письмах уже прямо указывают (см., в частности, письмо ГНСУ от 16.02.2024 № 770/ІПК/99-00-04-03-02; письмо ГНСУ от 25.01.2024 № 63/2/99-00-04-03-03-02), что «субъекты хозяйствования, которые осуществляют деятельность по предоставлению услуг доступа до сети Интернет, подпадают под действие абзаца 8) п.п. 291.5.1 п. 291.5 ст. 291 Кодекса и не могут быть плательщиками единого налога третьей группы»*.
* Плательщиками группы 2 ЕН они тоже не могут быть, потому что в ней не могут находиться ФЛП, которые, в частности, предоставляют услуги по предоставлению доступа к сети Интернет (п.п. 2 п. 291.4 НКУ).
Чем обосновывают такую позицию налоговики? Тем, что
с 01.01.2022 вступил в силу новый Закон об электронных телекоммуникациях*
* Закон Украины «Об электронных коммуникациях» от 16.12.2020 № 1089-IX.
И новый Закон, в отличие от предшественника, не содержит определения «провайдер телекоммуникаций». Как отмечают налоговики, новый Закон в отличие от предыдущего, отождествляет понятие оператора и поставщика при поставке электронных коммуникационных услуг.
Кроме того, налоговики ссылаются на то, что согласно КВЭД-2010 деятельность по предоставлению услуг доступа к сети Интернет не выделяется в отдельный класс или подкласс видов экономической деятельности, а является составляющей классов 61.10 «Деятельность в сфере проводного электросвязи», 61.90 «Прочая деятельность в сфере электросвязи».
Можно ли согласиться с налоговиками?
Считаем, что нет. Ведь п.п. 8 п.п. 291.5.1 НКУ не изменялся. Запрещенные услуги остались те же (что подтверждал Минфин в вышеупомянутом письме от 02.04.2020 № 11220-02-3/9813). Поэтому если, предоставляя такие услуги, можно было работать на упрощенке раньше, то можно работать и сейчас.
Кроме того, стоит обратить внимание и на то, что в соответствии со ст. 16 и 17 Закона об электронных телекоммуникациях субъекты хозяйствования, которые осуществляют хозяйственную деятельность как поставщики электронных коммуникационных сетей и/или услуг, включаются в Реестр поставщиков электронных коммуникационных сетей и услуг.
В частности, в этом Реестре приводится вид и описание электронных коммуникационных услуг, которые осуществляет субъект хозяйствования. При этом используется Ориентировочный перечень видов электронных коммуникационных услуг, утвержденный постановлением НКЭК от 20.04.2022 № 30 (в редакции постановления от 21.09.2022 № 168) (далее — Ориентировочный перечень).
И вот здесь очень ценными являются объяснения НКЭК в Официальном обобщенном разъяснении о некоторых вопросах определения электронных коммуникационных услуг, утвержденном решением НКЭК от 03.04.2024 № 170.
Во-первых, НКЭК отмечает, что видами электронных коммуникационных услуг по Ориентировочному перечню, которые максимально отвечают видам деятельности, указанным в п.п. 8 п.п. 291.5.1 НКУ (то есть запрещенным для осуществления на упрощенке), являются услуги по кодам IC.S1 (услуга межличностной электронной коммуникации с использованием нумерации), OS.S1 (услуга технического обслуживания и эксплуатации электронных коммуникационных сетей).
Впрочем
услуги интернет-провайдеров кодируются другими кодами. Это может быть, в частности, IA.S1
Во-вторых, о запрещенной деятельности «по предоставлению услуг по техническому обслуживанию и эксплуатации телекоммуникационных сетей, сетей эфирного теле- и радиовещания, проводного радиовещания и телесетей» НКЭК отмечает, что ей отвечает код услуги OS.S1 (услуга технического обслуживания и эксплуатации электронных коммуникационных сетей). Она предусматривает предоставление услуг третьим лицам (поставщикам электронных коммуникационных сетей или другим субъектам хозяйствования) технического обслуживания и эксплуатации электронных коммуникационных сетей
и не включает в себя техническое обслуживание и эксплуатацию собственных электронных коммуникационных сетей
В-третьих, НКЭК справедливо отмечает, что код КВЭД (не путать с кодом из Ориентировочного перечня, о котором говорили выше) не может иметь решающего значения.
Интересно, что и сами налоговики в категории 107.01.01 БЗ вполне уместно разъясняют: «если код вида деятельности по КВЭД ДК 009:2010 предусматривает несколько видов хозяйственной деятельности, в том числе те, которые не дают права на применение упрощенной системы налогообложения, то физическое лицо — предприниматель — плательщик единого налога в заявлении о применении упрощенной системы налогообложения указывает перечень видов деятельности, которые отнесены к соответствующему коду, кроме видов хозяйственной деятельности, на которые установлен запрет».
То есть
налоговики сами признают, что если конкретная деятельность не выделяется в отдельный класс или подкласс, решающего значения это не имеет. И общий КВЭД с запрещенной деятельностью не мешает заниматься на ЕН разрешенной деятельностью
Судебная практика
Она еще в процессе формирования, но позитивные решения в пользу субъектов хозяйствования есть. В частности, обращает на себя внимание достаточно свежее решение Киевского окружного админсуда от 08.02.2024 по делу № 320/40139/23 (ср. ).
Субъект хозяйствования осуществлял деятельность по коду КВЭД 61.90 — исключительно предоставление услуг доступа к сети Интернет. Налоговики аннулировали регистрацию плательщика ЕН даже без проведения документальной проверки.
Как обоснование своего права находиться на упрощенке, субъект хозяйствования отметил, что он включен в Реестр поставщиков электронных коммуникационных сетей и/или услуг как поставщик электронных коммуникационных услуг (код услуги IA.S1) и не включен как поставщик электронных коммуникационных сетей (код услуги OS.S1). А потому его деятельность не подпадает под действие п.п. 8 п.п. 291.5.1 НКУ.
Суд согласился с такими аргументами и отметил, что субъект хозяйствования не осуществляет деятельность по названным в п.п. 8 п.п. 291.5.1 НКУ видам деятельности.
А следовательно, решение об исключении из реестра плательщиков единого налога является противоправным и подлежит отмене.
Что делать плательщикам?
В действительности, ситуация достаточно непростая. И проблема здесь заключается еще и в том, что даже если плательщик не собирается спорить с налоговиками, то не понятно, с какой именно даты ему запрещено работать на упрощенке — принимая во внимание то, что никаких изменений в НКУ по этому поводу не было. Неужели с 01.01.2022 (с даты вступления в силу нового Закона о телекоммуникациях)? Но это абсурдно.
А от того, с какой даты действует запрет, зависит и масштаб последствий для субъекта хозяйствования, который все время запреты работал на упрощенке. Хорошо, если налоговики переведут плательщика на общую систему с 1-го числа следующего квартала. А если регистрацию плательщика ЕН аннулируют задним числом? В таком случае негативные последствия могут быть достаточно существенными для плательщика (об этом см. статьи «Регистрируемся плательщиком НДС с опозданием: последствия» // «Налоги & бухучет», 2024, № 24; «При проверке единщика выявили запрещенный вид деятельности» // «Налоги & бухучет», 2021, № 54; «Последствия запрещенной деятельности» // «Налоги & бухучет», 2019, № 19).
Если регистрацию плательщика ЕН уже аннулировали, то нужно смотреть на то, какой именно датой он был исключен из Реестра плательщиков ЕН. Если задним числом и это создает дополнительные доначисления налогов — есть смысл обжаловать исключение из Реестра плательщиков ЕН в суде. Судебная практика, скорее всего, принимая во внимание то, что никаких изменений в п.п. 8 п.п. 291.5.1 НКУ не было, — будет на стороне субъектов хозяйствования.
А, возможно, вскоре мы увидим обобщающую налоговую консультацию Минфина, которая поставит точку в этой проблеме
Выводы
- Запрет интернет-провайдерам работать на упрощенке налоговики обосновывают вступлением в силу с 01.01.2022 Закона об электронных коммуникациях, который не содержит определения «провайдер телекоммуникаций» и, по мнению налоговиков, отождествляет понятие оператора и поставщика электронных коммуникационных услуг. Кроме того, КВЭД не выделяет в отдельный класс или подкласс деятельность по предоставлению услуг доступа к сети Интернет.
- С выводами налоговиков нельзя согласиться, ведь в п.п. 8 п.п. 291.5.1 НКУ изменения не вносились. А следовательно, если субъект хозяйствования мог работать на упрощенке раньше, то он имеет право работать на упрощенке и сейчас.
- Какие именно электронные коммуникационные услуги предоставляет субъект хозяйствования, можно определить на основании данных Реестра поставщиков электронных коммуникационных сетей и услуг. НКЭК дал объяснение, какие именно коды услуг по Ориентировочному перечню максимально отвечают видам деятельности, указанным в п.п. 8 п.п. 291.5.1 НКУ (то есть запрещенным для осуществления на упрощенке). Это услуги по кодам IC.S1, OS.S1. И это не наш случай!
- Если придерживаться позиции налоговиков, то не понятно, с какой именно даты для интернет-провайдеров стало запрещено работать на упрощенке.
