Ошибочные оплаты и единый налог: как определять доход

Ошибочно зачисленные средства и единый налог

Для начала отметим, что ошибочной/неподобающей платежной операцией считается операция, вследствие которой происходит списание средств со счета неподобающего плательщика и/или зачисления средств на счет неподобающего получателя (п.п. 42, п.п. 69 п. 1 ст. 1 Закона № 1591).

* Закон Украины «О платежных услугах» от 30.06.2021 № 1591-IX.

При этом:

— неподобающий получатель — лицо, на счет которого без законных оснований зачислена сумма платежной операции (п. 43 ст. 1 Закона № 1591);

— неподобающий плательщик — лицо, со счета которого списаны средства без законных оснований (ошибочно или неправомерно) (п. 44 ст. 1 Закона № 1591).

Ошибочное зачисление средств может состояться как по вине банка (предоставителя платежных услуг), так и по вине плательщика.

Ошибочно зачисленные средства подлежат возврату. Если в ошибочном зачислении/переводе:

— виновен банк (предоставитель платежных услуг), то срок на возврат ошибочно зачисленных средств представляет 3 рабочих дни с даты поступления сообщения предоставителя платежных услуг плательщика о выполнении ошибочной, неподобающей платежной операции (п. 1 ст. 88 Закона № 1591);

— виновен плательщик (инициатор платежа), то, считаем, для возврата средств ориентироваться надо на общий срок выполнения обязательства, который содержится в ч. 2 ст. 530 ГКУ, — в течение 7 дней от дня предъявления требования об их возврате.

Но! Эти сроки возврата напрямую никак не влияют на признание или непризнание дохода плательщика ЕН от этих полученных средств.

Признание ЕН-дохода. Налоговики в отношении ошибочно полученных средств плательщиком ЕН придерживаются следующей позиции. По их разъяснению, ключевым в вопросе, нужно ли признавать доход на сумму ошибочно полученных средств, является то

Так (см., в частности, разъяснение в категории 107.01.03 БЗ):

— если

Прибавим, что при этом не важно, были возвращены средства именно в отведенные 3 (7) дня или позже. Главное, чтобы возврат состоялся в пределах того же отчетного периода (если речь идет о плательщиках ЕН группы 3 — в пределах того же квартала), в котором средства получены;

— если же

Причем признавать доход, если возврат пришелся уже на следующий период, нужно, даже если такой возврат состоялся в пределах установленных 3 (или 7) дней, отведенных для возврата ошибочных средств.

Такой подход налоговики распространяют как на плательщиков ЕН — ФЛП, так и на плательщиков ЕН — юрлиц. По сути, к ошибочно зачисленным плательщику ЕН средствам налоговики применяют те же правила, что и для «обычных» возвратов оплат покупателям из п.п. 5 п. 292.11 НКУ.

Причем

Обратите внимание: этот же подход признания дохода по ошибочно полученным средствам налоговики используют и для учета лимита дохода плательщика ЕН. То есть если ошибочный платеж может повлечь превышение ЕН-лимита, то такой платеж нужно вернуть в том же отчетном периоде, в котором он получен. Иначе (если средства будут возвращены только в следующем периоде) налоговики признают такие средства ЕН-доходом, и в случае если это приведет к превышению ЕН-лимита, могут лишить плательщика упрощенки.

Правомерен ли такой подход налоговиков в отношении признания ЕН-дохода по ошибочно полученным средствам?

Конечно, ошибочно полученные средства доходом быть не должны. Но для целей ЕН налоговики традиционно настаивают на том, что п. 292.1 НКУ, по сути, позволяет любые денежные поступления (кроме тех, которые названы в п. 292.11 НКУ) признавать ЕН-доходом. Поскольку об ошибочных платежах в п. 292.11 НКУ ничего не сказано, то фактически остается только руководствоваться «общим» п.п. 5 п. 292.11 НКУ в отношении возврата средств.

Отражение в ЕН-декларации / регистре учета. Если:

1) получение и возврат ошибочных средств пришлись на один и тот же отчетный период, то в ЕН-декларации такие ошибочные зачисление и возврат никак отражены не будут.

А вот предпринимателям-единоналожникам в регистре учета доходов / типовой форме лучше развернуто показать и получение, и возврат таких сумм. Прямо об этом налоговики в своих разъяснениях не говорят, но принимая во внимание то, что к ошибочным зачислениям они применяют те же правила, что и для «обычных» возвратов, то в учетном регистре ФЛП желательно показать эти суммы развернуто;

2) если получение и возврат ошибочных средств пришлись на разные периоды, то механика здесь такая же, как и при обычном возврате. То есть

При этом:

— для ФЛП на ЕН — налоговики позволяют уменьшать на сумму возврата доход того отчетного периода, в котором ФЛП фактически возвращает средства, а не того отчетного периода, в котором он получил такие средства (см. статьи «ФЛП на ЕН и возврат аванса: как дважды не уплатить ЕН» // «Налоги & бухучет», 2024, № 54, «Спасет ли ФЛП от превышения лимита дохода возврат средств» // «Налоги & бухучет», 2024, № 10, «Возвраты у ФЛП на едином налоге: учетный вопрос (примеры)» // «Налоги & бухучет», 2022, № 68);

— для юрлиц на ЕН — налоговики говорят, что если средства получены в одном налоговом периоде, а их возврат происходит в другом, то «перерасчет» дохода проводится в периоде возврата средств — «путем подачи уточнений к ранее поданной Декларации или уточнения показателей в составе отчетной Декларации за следующий налоговый период» (категория 108.01.05 БЗ). То есть, по сути, они говорят о корректировке дохода того периода, в котором был получен доход, а не того, в котором он был возвращен. Для этого они предлагают: (1) или подать уточняющую декларацию за период, в котором был отражен доход от полученного аванса; (2) или уточнить данные за соответствующий период в текущей декларации — через заполнение раздела IV «Визначення податкових зобов’язань у зв’язку з виправленням самостійно виявлених помилок».

Бухучет у юрлица на ЕН. В бухучете ошибочное зачисление средств не влияет на доход. Ошибочные деньги предприятие-получатель показывает записью: Дт 311 — Кт 685. Их возврат отражают обратной проводкой: Дт 685 — Кт 311.

Ошибочное списание средств с последующим их возвратом

Теперь рассмотрим другую ситуацию — когда ошибочно (по вине банка или самого плательщика ЕН) были списаны средства со счета самого единоналожника, а потом эти же средства ему возвращаются.

Будет ли доходом возвращенная ошибочно списанная сумма?

Нет, не будет. Здесь тоже можно провести аналогию с «обычным» возвратом средств плательщику ЕН от его поставщиков. В соответствии с п.п. 5 п. 292.11 НКУ суммы средств (аванс, предоплата), которые возвращаются покупателю товара (работ, услуг) — плательщику ЕН, не включаются в состав ЕН-дохода, если такой возврат происходит вследствие возврата товара, расторжения договора или по письму-заявлению о возврате средств.

Следовательно, при наличии документального подтверждения ошибочного перечисления средств (в частности, писем-заявлений о возврате средств) возвращенные плательщику ЕН ошибочно перечисленные средства не включаются в ЕН-доход.

Налоговики также с этим соглашаются. Так, например, в категории 107.01.03 БЗ на вопрос: «включаются ли в доход ФЛП — плательщика ЕН возвращенные на его счет средства, которые были списаны со счета вследствие допущения ошибки при оформлении платежной инструкции таким лицом?»

При этом ФЛП на ЕН не надо в этом случае и отражать такой возврат в регистре учета доходов / типовой форме.

А в бухучете у юрлица на ЕН ошибочное списание средств будет отражено проводкой: Дт 377 — Кт 311, а их возврат — Дт 311 — Кт 377.

Ошибочное списание банковской комиссии с последующим возвратом

Иногда случаются и ситуации, когда банк ошибочно списывает комиссию с плательщика ЕН (например, она удержана дважды), а потом возвращает ее. Будет ли возврат такой комиссии признаваться ЕН-доходом?

Сначала напомним, что если банк удерживает комиссию с зачисленных плательщику ЕН средств, то все равно доход плательщик ЕН должен признать на полную сумму, не уменьшая ее на сумму комиссии. То есть на сумму еще до удержания комиссии (см. консультации в категории 107.01.03 БЗ; 108.01.02 БЗ). Удержанная же при зачислении средств комиссия — это уже другая операция: плата за услуги платежной системы (в учете юрлица на ЕН отражается проводкой: Дт 92 — Кт 685). Поэтому, по сути, это расходы, которые никак не влияют на ЕН-доход и не уменьшают его.

А следовательно, удержанная банком с поступлений комиссия, по сути, все равно попадает в ЕН-доход плательщика (поскольку сумму комиссии плательщик не высчитывает из дохода).

Если же потом оказывается, что комиссия удержана ошибочно и банк ее возвращает, то оснований опять признавать на это поступление ЕН-доход нет.

По сути, здесь можно говорить о ситуации, аналогичной предыдущей, — это возврат ошибочно списанных с плательщика средств. А в отношении этих средств налоговики подтверждают, что ЕН-дохода не будет.

Единственное, желательно все же получить от банка подтверждение, что это возврат именно ошибочно списанной комиссии.

Хотя считаем, что даже если дополнительного документа от банка не будет, то подтверждать, что это именно возврат ошибочно списанных средств банком, будет та же банковская выписка. Кроме того, в случае претензий налоговиков можно указывать то, что эта сумма и так уже была учтена в доходе (при зачислении средств от покупателя/заказчика).