Хранение горючего перевозчиками и оптовыми продавцами с лицензиями «без места»

Проблемные ситуации

У перевозчиков горючего (как на своем, так и на арендованном транспорте) или оптовых продавцов «без места» ситуации вынужденного перестоя в каких-то местах транспорта (передвижных акцизных складов) с горючим в емкостях вовсе не редкость. Причины, места и продолжительность таких остановок-простоев бывают разными. Например, покупатель не забирает в определенное время горючее, покупатель вообще отказывается от горючего, какие-то технические проблемы с транспортом, перестой в ожидании разнарядки на доставку, экспертизы горючего и т. п...

Дерзкие фискалы очень часто не обращают внимания на любые причины перестоя и квалифицируют такие действия как хранение горючего в местах, где перестаивают транспорт/емкости. Они также настаивают на обязательном наличии у перевозчиков или оптовых продавцов «без места» лицензий на хранение горючего в таких местах, а иногда еще и «рисуют» «космические» (полумиллионные) штрафы.

Как мы отметили, в последнее время участились ответы налоговиков на такого рода вопроса, но уровень фискальности их подхода к этой проблеме несколько снизился, думаем, этому посодействовала и судебная практика (см. ниже). А здесь еще и добавился новый Закон № 3817*, который несколько изменил ряд «горючих» терминов по сравнению с Законом № 481**. Поэтому появились надежды, что после этого подход фискалов еще станет мягче...

* Закон Украины «О государственном регулировании производства и обращения спирта этилового, спиртовых дистиллятов, биоэтанола, алкогольных напитков, табачных изделий, табачного сырья, жидкостей, которые используются в электронных сигаретах, и горючего» от 18.06.2024 № 3817-IX.

** Закон Украины «О государственном регулировании производства и обращения спирта этилового, коньячного и плодового, алкогольных напитков, табачных изделий, жидкостей, которые используются в электронных сигаретах, и горючего» от 19.12.95 № 481/95-ВР.

Но обо всем по порядку.

Фискальные шатания

Конечно, такие вопросы появляются не впервые и они достаточно близки к проблеме хранения собственного горючего в бензовозах и т. п. «сельхозниками», «дорожниками» и другими хозсубъектами для обеспечения их производственных потребностей.

Налоговики к этой проблеме обычно подходили фискально и на практике при проверках горюче-лицензионных вопросов часто и вызывающе «атаковали» по этому поводу хозсубъектов.

БЗ-консультация. Начнем с того, что в БЗ 113.04 до 27.07.2024 (даты вступления в силу Закона № 3817) длительное время была размещенная консультация, которая «теоретически» распространялась на случаи хранения горючего в бензовозах, как собственниками, так и перевозчиками. В ней был ответ на вопрос: «нужно ли СХ, который использует транспортное средство — топливозаправщик (бензовоз) с целью доставки и хранения горючего, получать лицензию на хранение горючего на такое транспортное средство?».

Конечно, фискалы ответили, что

А если транспортное средство используется не «с целью... хранения горючего»? В частности, как в наших случаях — с перевозчиками горючего. Ими же транспорт используется преимущественно только для перевозки горючего. И по большей части в таких случаях перестой транспорта с горючим в емкостях, который фискалы трактуют как «хранение горючего», является вынужденным. Однако, как мы отметили, обычно этот факт фискалов на проверках «не тревожит»... И хотя эту консультацию пока убрали, но осадок остался. Очень надеемся, что ее не реанимируют.

И еще: в этой консультации именно для перевозчиков горючего они прибавили такой (понятный) момент, что на период осуществления перевозок транспортное средство приобретает статус акцизного склада передвижного в течение периода его использования для перевозки горючего*. На наш взгляд, это не имеет значения для «лицензионных» вопросов, хотя некоторые судьи другого мнения (см. ниже)...

* За исключением транспортного средства, которое используется хозсубъектом, не являющимся распорядителем акцизного склада и плательщиком горючего акциза, для перемещения в Украине собственного горючего для нужд собственного потребления или промышленной переработки.

Недавние письма. А вот в отношении более конкретных ситуаций в недавних разъяснениях позиция ГНСУ либеральнее, хотя тоже является достаточно пространной.

1. Письмо ГНСУ от 20.05.2024 № 2789/ІПК/99-00-09-04-03 ІПК.

Ситуация. В письме рассматривается ситуация, когда у перевозчика бензовозы с горючим перестаивали несколько дней в одном месте, пока горючее не было перегружено на другой транспорт или выбрано получателем. «Пикантности» ситуации добавлял тот факт, что на место простоя этих бензовозов (с горючим заказчика) у перевозчика была лицензия на хранение его горючего для собственных производственных потребностей...

Вопрос. Перевозчик спросил у фискалов: в течение какого срока горючее предприятия-заказчика автоуслуг может находиться в передвижном акцизном складе после прибытия на место выгрузки? А также: необходимо ли эту ситуацию расценивать так, что горючее находится на хранении у перевозчика?**

** Был еще и вопрос: какую ответственность несет перевозчик за несвоевременную выгрузку горючего, которое принадлежит заказчику автоуслуг? Но фискалы, сославшись на ХКУ, ответили, что это не в их компетенции...

Ответы. Сначала фискалы совсем мягко «стелили» ответ и отметили: когда перевозчик автотранспортом предоставляет услуги по перевозке горючего, то распорядителем акцизных складов передвижных, в которых осуществляется перевозка горючего, является собственник горючего. И прибавили, что НКУ не ограничен срок пребывания горючего в акцизном складе передвижном. Однако финальный вывод уже совсем не так однозначен: если транспортное средство используется для перемещения горючего, а не его хранения определенное время в определенном месте, где имеются объекты налогообложения, обязанности получать лицензию на право хранения горючего в таком транспортном средстве у перевозчика не возникает. В то же время

В этом письме фискалы также сообщили, что лицензирование деятельности по перевозке (перемещению) горючего в полуприцепе (топливоцистерне) Законом № 481 (а теперь и Законом № 3817) не предусмотрено...

Но мы пока не будем анализировать выводы этого письма, а перейдем к следующему.

2. Письмо ГНСУ от 15.05.2024 № 2731/ІПК/99-00-09-04-03 ІПК.

Ситуация. Здесь ситуация немного другая, ведь сам хозсубъект не перевозчик, но торгует горючим по оптовой лицензии без места торговли и имеет/использует для этих целей собственный полуприцеп (топливоцистерну), в котором перевозится горючее. Бывает, что часть нереализованного горючего временно находится (простаивает) в этой топливоцистерне.

Вопрос. Первый вопрос мы отдельно (!) обсудим дальше, а вот два остальных очень похожи на те, которые были в предыдущем письме: через какой промежуток времени после перемещения (залива) горючего в передвижной акцизный склад необходимо считать, что горючее находится на хранении в соответствии с законодательством Украины? И — является ли необходимым получение лицензии на право хранения горючего в передвижном акцизном складе (в этом случае полуприцепе (топливоцистерне))?

Ответы. Так вот, ответы на эти вопросы были такими же, которые фискалы предоставили в первом письме от 20.05.2024 (по-видимому, «рисовал» их тот же автор). Можете сравнить: если транспортное средство используется для перемещения горючего, а не его хранения определенное время в определенном месте, где имеются объекты налогообложения, обязанности получать лицензию на право хранения горючего в таком транспортном средстве у перевозчика не возникает. В то же время в случае хранения горючего в полуприцепе (топливоцистерне) определенное время в определенном месте необходимо получать лицензию на право хранения горючего, где имеются объекты налогообложения.

Об общих выводах писем. Подытожим. После этих двух писем

И если «определенное время» — это что-то совсем неуверенно ☺, то под «объектами налогообложения», мы думаем, могут понимать (собственные или арендованные):

— или транспортные средства с емкостями / прицепные топливоцистерны;

— или территории / помещения, которые плательщик использует в своей деятельности.

Исходя из формулировок в ответах и здравой логики, склоняемся к тому, что под «объектами» фискалы здесь имеют в виду именно территории/помещения, которыми пользуется хозсубъект. Поэтому, похоже, мытари намекают, что лицензия на хранение будет нужна, только когда бензовоз и/или прицепная топливоцистерна будет перестаивать «определенное время» на территории / в помещении, которыми хозсубъект владеет или которые арендует.

Вроде бы все и не так страшно, но то «определенное время» — категория слишком пространная и предоставляет возможность фискалам «перегибать палку»... ☹

Если же под объектами здесь понимать именно транспортные средства с емкостями / прицепные емкости, то выводы получатся более фискальными да и достаточно странными. Здесь прибавим, что «местом хранения горючего» (в том числе и по этому термину, обновленному Законом № 3817) не может быть вообще никакое место, где будет перестаивать такой транспорт...

Наши и судейские мысли

Проблема, надуманная фискалами. Мы вообще считаем, что эти проблемы по большей части фискалами «высосаны из пальца». И, исходя просто из определений терминов «хранение горючего» и «место хранения горючего», как старых (ст. 1 Закона № 481), так и обновленных (пп. 32 и 48 ч. 1 ст. 1 Закона № 3817), в случае каких-то перестоев горючего в бензовозах/прицепах в процессе его транспортировки лицензии на хранение горючего не нужны. Ведь такие временные перестои все равно являются частью деятельности по перевозке/поставке горючего хозсубъектами, а не «хранением горючего» (см. этот термин).

Кроме того, в таких случаях нет не только собственно «хранения», но и «места хранения горючего». Напомним, что старый термин (из Закона № 481) таким определял место (территорию), на котором расположены сооружения, и/или оборудование, и/или емкости, которые используются для хранения горючего. А новый термин из Закона № 3817 таким определяет «объект недвижимого имущества, отличающийся от земельного участка, или единый (целостный) имущественный комплекс», на территории которого осуществляются соответствующие операции, в частности размещение горючего. И который «принадлежит субъекту хозяйствования на праве собственности или пользования»!

Здесь объясним, что как старый, так и обновленный термины «место хранения горючего» предусматривают проведение соответствующих операций с горючим (в частности, размещение емкостей с ним) на объекте недвижимого имущества, отличающемся от земельного участка, или в едином (целостном) имущественном комплексе. И — что

Однако в наших случаях емкость (цистерна) «расположена» на транспортном средстве (бензовозе и т. п.) и обычно двигается с места на место! То есть она не расположена на конкретном объекте/комплексе. А простой (нередко вынужденный) горючего не в «месте хранения горючего», а в транспортном средстве (прицепной автоцистерне ли и т. п.), которое «на ходу» эксплуатируется, не подпадает под лицензирование!

Но когда простой транспорта с горючим таки происходит в упомянутых в термине «объектах», желательно, чтобы он не был длительным («определенное время»).

Суды подтверждают. Отметим, что у судей бывает и несколько иной подход и аргументация (с подтягиванием сюда еще и норм НКУ, посвященных акцизным складам) при разрешении похожих дел — когда горючее хранилось хозсубъектами в бензовозах/прицепах. Но они обычно принимают решение не в пользу фискалов! И тоже считают, что в подобных случаях лицензия на хранение горючего в бензовозах/прицепах не нужна, — см. «Лицензия на хранение горючего: мнение ВС» // «Налоги & бухучет», 2022, № 42, а также «Верховный Суд: хранение горючего в бензовозе/заправщике— без лицензии!» // «Налоги & бухучет», 2023, № 98 (в последнем упоминается целый ряд судебных решений в пользу хозсубъектов).

Имейте это в виду, но все-таки советуем быть осторожными и — особенно в тех ситуациях, когда бензовоз/прицеп с горючим «слишком определенное» время простаивает в «определенной» недвижимости/комплексе. Потому что судебные гонки — еще то «веселое» дело...

Лицензия «без места» и перестой горючего в цистерне: законно!

Вот проанонсированный нами отдельный вопрос, которым письмо ГНСУ от 15.05.2024 № 2731/ІПК/99-00-09-04-03 ІПК отличается от письма от 20.05.2024: законное ли временное пребывание горючего в передвижном акцизном складе, при условии действующей лицензии на оптовую торговлю горючим (при отсутствии мест оптовой торговли)?

О таком вопросе и проблемах с этим на практике мы писали в материале «Оптовая торговля горючим без места: проблемные ситуации» // «Налоги & бухучет», 2023, № 8 (ср. ). И вот наконец в этом письме фискалы предоставили позитивный ответ:

Поэтому у оптовых торговцев горючим «без места» появился дополнительный аргумент «от самих фискалов» — для защиты от них же, упорных, в ситуациях, когда горючее, которое реализуется, вынужденно «перестаивает» в бензовозах и/или в прицепных емкостях. А теперь такой подход еще и нормативно закреплен: в ч. 6 ст. 29 Закона № 3817 определено, что оптовая торговля горючим при отсутствии мест осуществляется, в частности, в транспортном средстве, на котором перемещается и/или в котором хранится горючее.

Поэтому ожидаем свежих (в свете Закона № 3817), более четких и либеральных разъяснений ГНСУ.