Главные нормативы и разъяснения
Сначала перечислим основные документы, которые в этой теме могут пригодиться.
Закон № 185 (Закон Украины «Об управлении объектами госсобственности» от 21.09.2006 № 185-V); БКУ (Бюджетный кодекс Украины); ХКУ (Хозяйственный кодекс Украины); НКУ. Еще два важных норматива:
Порядок № 138 — Порядок отчисления в государственный бюджет части чистой прибыли (дохода) государственными унитарными предприятиями и их объединениями, утвержденный постановлением КМУ от 23.02.2011 № 138;
Приказ № 4 — приказ Минфина «Об утверждении формы Расчета части чистой прибыли (дохода), дивидендов на государственную долю» от 12.01.2021 № 4 (далее — Расчет).
Наиболее интересны для нашей темы и полезны для плательщиков письма ГНСУ:
— от 18.09.2023 № 23127/7/99-00-21-02-01-07 (о внесении в 2023 году изменений в форму Расчета);
— от 21.10.2022 № 12714/7/99-00-04-03-02-07 (о начислении пени и других санкций за нарушение в «госдивидендных» вопросах);
— от 18.06.2021 № 14124/7/99-00-21-02-01-07 (о введении формы Расчета);
— от 09.06.2020 № 9109/7/99-00-05-05-01-07 и Информационное письмо ГНСУ от 10.08.2020 № 15* (о значительных изменениях в администрировании госдивидендов с 2020 года)
* tax.gov.ua/data/material/000/337/429459/Informaciyniy_list_15.pdf
Три категории плательщиков
Напоминаем: есть три категории предприятий, которые обязаны отчислять в госбюджет госдивиденды (так мы обобщенно именуем части чистой прибыли и дивиденды на государственную долю).
Государственные унитарные. Первую категорию представляют государственные унитарные предприятия и их объединения (далее — ГП) (ч. 1 ст. 111 Закона № 185). Исключение составляют некоторые ГП (перечисленные в ст. 111 Закона № 185), которые освобождены от уплаты госдивидендов (в частности, государственные некоммерческие предприятия, ГП «Украерорух», государственные научные учреждения, научно-технологические комплексы и . п.).
Хозобщества. Во вторую входят хозяйственные общества с государственной долей в уставном капитале, включая хозобщества, 50 % и больше акций (долей) которых принадлежат другим хозобществам с госдолей в 100 % (ч. 5 ст. 11 Закона № 185);
Государственные коммунальные. Коммунальные унитарные предприятия и их объединения (далее — КП) (п. 35 ч. 1 ст. 64, п. 12 ч. 1 ст. 641, п. 16 ч. 1 ст. 66 БКУ).
Уплата госдивидендов
| Показатель | Объяснение |
| Государственные унитарные предприятия (ГП) | |
| Размер госдивидендов | ГП, в качестве единственного собственника которых выступает государство (ч. 4 ст. 63, ст. 73 ХКУ), платят в бюджет госдивиденды в виде части чистой прибыли (дохода). В общем случае норматив отчислений для ГП составляет 80 % от чистой прибыли (дохода) отчетного периода (п. 1 Порядка № 138). Однако для отдельных ГП в отношении госдивидендов по итогам 2023 года в том же п. 1 Порядка № 138 установлены другие нормативы — преимущественно более низкие при 80 % чистой прибыли. То есть каждое ГП должно найти и ориентироваться на свой норматив, установленный в Порядке № 138. В 2023 году для некоторых из ГП (морских портов и учреждений выполнения наказаний) нормативы отчислений поменяли (снизили) начиная со ІІ полугодия 2023 года (об этих изменениях и особенностях подачи отчетности такими плательщиками см., в частности, в письме ГНСУ от 24.08.2023 № 20759/7/99-00-21-02-01-07). О том, как посчитать сумму чистой прибыли, с которой уплачивают госдивиденды, подробнее см. «От какой строки финотчетности считают госдивиденды?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 11 и БЗ 102.09 |
| Отчетный период | Для ГП отчетными (налоговыми) периодами являются календарные: квартал, полугодие, три квартала, год (ч. 3 ст. 111 Закона № 185, пп. 46.2, 49.19 НКУ). То есть ГП рассчитывают госдивиденды ежеквартально! Заметим: даже если декларацию по налогу на прибыль ГП должны подавать по итогам года («годовики»), по госдивидендам они все равно отчитываются ежеквартально (см. БЗ 102.09). Поэтому ГП подают Расчет: — за квартальные периоды (квартал, полугодие, три квартала) — в 40-дневный срок (п.п. 49.18.2 НКУ); — за год — в 60-дневный срок (п.п. 49.18.6 НКУ). Внимание! За 2023 год ГП должны подать Расчет не позже 29 февраля 2024 года! |
| Срок уплаты | ГП должны уплачивать госдивиденды в бюджет ежеквартально — в течение 10 календарных дней, следующих за предельным сроком подачи Расчета (пп. 46.1, 46.2, 57.1 НКУ). Причем поскольку госдивиденды хотя и являются «денежными», но не являются «налоговым» обязательством (п.п. 14.1.39 НКУ, письмо ГНСУ от 09.06.2020 № 9109/7/99-00-05-05-01-07), то правило переноса срока уплаты из последнего абзаца п. 57.1 НКУ на них не распространяется. Поэтому если предельный срок уплаты приходится на выходной (праздничный) день, то лучше уплатить госдивиденды в бюджет накануне — в последний рабочий день. Поэтому имейте в виду, что ГП лучше уплатить госдивиденды за 2023 год не позже 08.03.2024! Поскольку предельный срок уплаты приходится на воскресенье — 10.03.2024, то два последних дня выпадают |
| Авансовый взнос | ГП в общем порядке с госдивидендов должны уплачивать дивидендный авансовый взнос по налогу на прибыль (предпоследний абзац п.п. 57.11.2 НКУ). Причем его ГП уплачивают: — за три первых квартала года — со всей суммы госдивидендов (а не с суммы превышения), поскольку налог на прибыль за год пока еще не уплачен, а — с суммы превышения ГП могут уплатить аванс только по итогам последнего, IV квартала года. То есть — только в первом квартале следующего года! И — лишь в том случае, если еще до выплаты госдивидендов за ІV квартал была подана годовая декларация по налогу на прибыль и годовой налог по ней уплачен (см. БЗ 102.09). В декларации по налогу на прибыль ГП сумму уплаченных госдивидендов показывают в строке 1 и в «унитарной» строке 1.4 приложения АВ к декларации. Подробнее о его заполнении см. «Приложение АВ — дивидендные авансы» // «Налоги & бухучет», 2024, № 7. При этом на сумму уплаченного дивидендного авансового взноса можно уменьшить начисленный налог на прибыль (через стр. 16.2 приложения ЗП) |
| Хозяйственные общества с госдолей (хозобщества) | |
| Размер госдивидендов | До 1 мая года, следующего за отчетным, хозобщества должны принять решение об отчислении не менее 30 % чистой прибыли на выплату госдивидендов (ч. 5 ст. 11 Закона № 185). Поэтому: — если такое решение до 1 мая принято — то хозобщества уплачивают в бюджет госдивиденды на госдолю пропорционально размеру госдоли в уставном капитале с учетом базового норматива, но не менее 30 %. Базовый норматив отчисления хозобществами дивидендов на государственную долю устанавливается отдельным постановлением КМУ на каждый отчетный год. Решение о базовом нормативе за 2023 год КМУ уже принято, ожидаем постановления правительства (в отношении 2022 года — см. примечание ниже); — если такое решение до 1 мая не принято — то хозобщества уплачивают в бюджет не госдивиденды на госдолю, а часть чистой прибыли, пропорциональную госдоле согласно базовому нормативу, но не менее 90 % (ст. 20 Закона Украины «О Государственном бюджете Украины на 2024 год» от 09.11.2023 № 3460-IX). Следовательно, у хозобществ все зависит от того, принято решение до 1 мая или нет. Причем отметку о таком решении хозобщества должны проставлять в поле 11 вступительной части Расчета! Отметим также, что с 01.01.2023 для хозобществ энергетической отрасли, в которых государство владеет контрольным пакетом акций, предусмотрено уменьшение чистой прибыли, из которого рассчитываются дивиденды, на сумму средств, которые направляются на выполнение инвестиционных и стратегических планов, утвержденных КМУ, и на объем возврата кредитов, заимствованных для финансирования капитальных вложений на строительство (реконструкцию, модернизацию) объектов (абзац третий ч. 5 ст. 11 Закона № 185) |
| Примечание. Базовый норматив для отчислений по результатам 2022 года был утвержден постановлением КМУ от 18.04.2023 № 358. Для большинства хозобществ он составил не менее 50 %. О базовом и спецнормативах отчислений хозобществ за 2022 год см. также в письме ГНСУ от 16.06.2023 № 13949/7/99-00-21-02-01-07. | |
| Отчетный период | Хозобщества рассчитывают госдивиденды по итогам года. То есть для них отчетным (налоговым) периодом является календарный год (ч. 5 ст. 11 Закона № 185, п. 46.2 НКУ). Поэтому хозобщества должны отчитываться о госдивидендах ежегодно и подавать свой годовой Расчет в срок, специально установленный для этого НКУ (п.п. 49.18.7 и п. 49.19), — до 1 июля года, следующего за отчетным. Причем Расчет подается хозобществами независимо от того, возникло в отчетном периоде денежное обязательство по перечислению дивидендов на государственную долю / части чистой прибыли (дохода) или нет (письмо ГНСУ от 09.06.2020 № 9109/7/99-00-05-05-01-07). Для всех хозобществ предельный срок подачи Расчета за 2023 год — 28.06.2024 |
| Срок уплаты | Хозобщества уплачивают госдивиденды ежегодно. При этом на уплату госдивидендов для всех хозобществ отведен единый срок (тот же, что и на подачу Расчета) — до 1 июля года, следующего за отчетным (ч. 5 ст. 11 Закона № 185, ст. 20 Закона Украины «О Государственном бюджете Украины на 2024 год» от 09.11.2023 № 3460-IX, письмо ГНСУ от 09.06.2020 № 9109/7/99-00-05-05-01-07). Поэтому предельный срок уплаты и дивидендов на госдолю, и части чистой прибыли (дохода) по итогам 2023 года для хозобществ являются таким же, как и предельный срок для подачи Расчета, — 28.06.2024. Как мы уже отмечали, правило переноса срока уплаты из последнего абзаца п. 57.1 НКУ на госдивиденды (которые не являются «налоговым» обязательством) формально не распространяется. Поэтому-то лучше хозобществам уплатить госдивиденды за 2023 год в бюджет не позже последнего рабочего дня, который предшествует 1 июля 2024 года, то есть не позже 28.06.2024 |
| Авансовый взнос | Если до 1 июля 2024 года годовая прибыльная декларация сдана, отраженный в ней налог — уплачен, и если не возникло суммы превышения (дивидендов над объектом налогообложения прошлого года), дивидендный авансовый взнос с уплаченных госдивидендов хозобщества можно не уплачивать. Однако при этом не облагаемую авансовым взносом сумму госдивидендов все равно надо справочно показать в строке 1 приложения АВ к прибыльной декларации за период выплаты таких госдивидендов. Но в «унитарной» строке 1.4 отражать ее не нужно, поскольку эта строка отведена только для госдивидендов (части прибыли) ГП |
| Коммунальные предприятия (КП) | |
| Размер госдивидендов | Для коммунальных предприятий размер (норматив отчислений), порядок и сроки уплаты госдивидендов устанавливают решениями органов местного самоуправления (п. 29 ч. 1 ст. 26 Закона Украины «О местном самоуправлении в Украине» от 21.05.97 № 280/97-ВР, письмо ГНСУ от 18.06.2021 № 14124/7/99-00-21-02-01-07, БЗ 102.09). Но имейте в виду: если органами местного самоуправления для КП не установлено нормативов и порядка уплаты госдивидендов, то КП госдивиденды не уплачивают! Причем в таком случае штрафные санкции за неподачу Расчета и неуплату госдивидендов к КП не применяются (БЗ 102.22) |
| Отчетный период | Рассчитывают/перечисляют госдивиденды КП ежеквартально или ежегодно (в порядке, установленном местной властью) или вообще не уплачивают (если местной властью нормативы и порядок уплаты госдивидендов для КП не определены (БЗ 102.22)). КП подают Расчет в зависимости от установленного для них местной властью отчетного периода (квартал/год): — за квартальные периоды (квартал, полугодие, три квартала) — в 40-дневный срок (п.п. 49.18.2 НКУ); — за год — в 60-дневный срок (п.п. 49.18.6 НКУ) |
| Срок уплаты | КП уплачивают госдивиденды ежеквартально или ежегодно (в зависимости от решений, установленных местной властью) — в течение 10 календарных дней, которые наступают за предельным сроком подачи Расчета (п. 57.1 НКУ, БЗ 102.09). При этом они тоже должны помнить о том, что правило переноса срока уплаты из последнего абзаца п. 57.1 НКУ (когда предельный срок приходится на нерабочий день) на госдивиденды формально не распространяется (см. выше). Поэтому-то лучше уплачивать госдивиденды в бюджет не позже последнего рабочего дня, который предшествует предельному сроку (за 2023 год — не позже 08.03.2024) |
| Авансовый взнос | Дивидендный авансовый взнос с выплаченных госдивидендов КП должны уплачивать в общем порядке (п.п. 57.11.2 НКУ, письмо ГНСУ от 16.08.2021 № 3023/ІПК/99-00-21-02-02-06). При этом сумму уплаченных госдивидендов КП показывают в строке 1 приложения АВ прибыльной декларации за период уплаты. Но в «унитарной» строке 1.4 их не отражают (поскольку эту строку заполняют только ГП) |
Отчетность (обновленный Расчет)
Общее. Форма отчетности по госдивидендам унифицирована: все упомянутые категории плательщиков подают Расчет по установленной форме — см. ее в обновленной редакции приказа № 4.
Важно! В письме ГНСУ от 09.06.2020 № 9109/7/99-00-05-05-01-07 налоговики отмечают, что Расчет должен подаваться плательщиками независимо от того, возникло в отчетном периоде денежное обязательство по перечислению госдивидендов или нет (например, через убытки).
При подаче отчетности по госдивидендам в форме Расчета (во вступительной части):
— ГП проставляют отметку в соответствующей строке в поле 9;
— хозобщества проставляют отметку в поле 10 и отметку о решении в поле 11;
— КП проставляют в поле 9 отметку в строке «Інші» — если для них обязанность уплаты госдивидендов местной властью установлена. При этом КП вместе с Расчетом должны подать приложение и объяснение в отношении принятых местными советами решений об установлении размера отчисления части прибыли, которая подлежит зачислению в местный бюджет. В таком случае в поле «Наявність доповнення» формы Расчета указывается информация о поданных приложениях и объяснения (письмо ГНСУ от 18.06.2021 № 14124/7/99-00-21-02-01-07, БЗ 102.09).
За 2023 год — Расчет по обновленной форме! Сразу заметим, что в 2023 году форма Расчета была изменена приказом Минфина от 04.07.2023 № 366 (см. ниже о внесенных изменениях).
Расчет по новой форме, утвержденной этим приказом, должен подаваться плательщиками госдивидендов уже по итогам 2023 года в установленные НКУ сроки (см. выше в таблице). При этом с 01.01.2024 плательщики уже могут подавать уточняющий Расчет по новой форме.
В связи с этим в начале этого года была обновлена и электронная форма Расчета. Напоминаем, что идентификаторы и новой формы (их так же два) отличаются в зависимости от периода подачи отчетности плательщиков:
— J0108209 — расчет части чистой прибыли (дохода), дивидендов на государственную долю (период квартал);
— J0108409 — расчет части чистой прибыли (дохода), дивидендов на государственную долю (период год).
О новейших изменениях в Расчете. Подробно об изменениях, внесенных в форму Расчета приказом Минфина от 04.07.2023 № 366, можно (кроме анализа самого приказа) прочитать в письме ГНСУ от 18.09.2023 № 23127/7/99-00-21-02-01-07. А здесь мы обратим внимание лишь на основные моменты, чтобы вам легче работалось с обновленной формой, которая уже действует.
В полях 9 и 10 вступительной части Расчета прибавлено по две новых отметки (для подачи Расчета в периоде, на который приходится ликвидация плательщика, и для подачи Расчета в связи с корректировкой или уточнением показателей, связанными с изменением норматива отчисления).
В основной части Расчета:
— в новой редакции изложены строки 02 и 03;
— был добавлен новый блок «Коригування, пов’язані зі зміною нормативу відрахування» (строки 14 — 16 формы Расчета). Мы уже отмечали выше (в таблице), что некоторые нормативы отчислений изменялись с середины года. Поэтому этот блок — именно для таких ситуаций. Строки 14 — 15 в нем заполняют соответствующие ГП и КП, а строка 16 предназначена для хозобществ. Особенности заполнения этих строчек с примерамив см. в упомянутом письме ГНСУ от 18.09.2023*. Плательщик, который осуществляет такие корректировки показателей, обязательно делает и упомянутую новую «корректирующую» отметку — в поле 9 (ГП или КП) или в поле 10 (хозобщества) вступительной части Расчета;
— прибавлены новые блоки: «Інформація щодо використання вивільнених коштів» (стр. 22 и 22.1) и «Інформація щодо напрямів використання вивільнених коштів» — блоки заполняются, если законом или постановлением Кабмина предусмотрено целевое использование чистой прибыли (дохода) от деятельности плательщика или использование высвобожденных средств;
— прибавлен блок «Інформація щодо законодавчих підстав для застосування зниженого нормативу відрахування (звільнення від сплати, зменшення бази відрахування)» — указывается дата принятия, номер закона или постановления КМУ, которыми предусмотрено применение сниженного норматива отчисления, освобождение от уплаты, уменьшение базы отчисления и т. п.;
— блок «Виправлення помилки(ок)» (строки 17 — 21) новой формы Расчета дополнен новой строкой 18, позволяющей плательщикам исправлять ошибки, которые были допущены при корректировке, связанной с изменением норматива отчисления.
* Налоговики акцентируют, что в случае осуществления корректировок показателей, связанных с изменением норматива, после установленного НКУ срока подачи Расчета корректировки осуществляется путем уточнения показателей без применения штрафов, определенных ст. 50 НКУ.
Аналогичные изменения внесены и в приложение ВП к строкам 17 — 20, 22 — 22.1 Расчета.
Еще прибавим, что форма Расчета дополнена полем «Наявність додатків», в котором проставляется отметка «+» в случае подачи приложения ВП.
Финотчетность — приложение к Расчету. Расчет приравнивается к налоговой декларации (п. 46.1 НКУ). Его приложением и неотъемлемой частью является финансовая отчетность (п. 46.2 НКУ). В заключительной части Расчета о ней проставляются отметки.
Но если финотчетность уже была подана с декларацией по налогу на прибыль, то повторно с Расчетом подавать ее не надо. При этом достаточно в заключительной части Расчета о поданных формах финотчетности проставить отметки (БЗ 102.09).
Военные особенности (в частности по спецЕН)
Экс-спецЕНщики. Для тех плательщиков, кто соответствующий период во время военного положения работал на спецЕН (2 %), напомним, что обязанность уплачивать госдивиденды не зависит от системы налогообложения. Поэтому они должны были / должны их уплачивать и подавать Расчет как в период пребывания на спецЕН, так и сейчас, после возвращения со спецЕН, — включая начисление и за периоды применения спецЕН.
Однако спецЕНщики освобождались от уплаты дивидендного авансового взноса с сумм госдивидендов (поскольку единоналожники этот взнос не уплачивают, п.п. 57.11.2 НКУ). В то же время после возвращения на общую систему у таких плательщиков возобновился и обязанность уплачивать дивидендный аванс.
«Военные» сроки. Во время военного положения сроки подачи Расчета (который является налоговой отчетностью из п. 46.2 НКУ) и сроки уплаты госдивидендов никак не продлеваются (п.п. 69.9 подразд. 10 разд. ХХ НКУ).
Исключение — если плательщик не имеет возможности своевременно исполнять налоговые обязанности (в том числе уплачивать госдивиденды и подавать Расчет). Такой плательщик освобождается от ответственности при условии, что исполнит эти обязанности в течение 60 календарных дней с первого дня месяца, следующего за месяцем восстановления таких возможностей (в течение 6 месяцев ли после прекращения военного положения) (п.п. 69.1 подразд. 10 разд. ХХ НКУ). Подробнее о том, как подтвердить такую невозможность, см. «Невозможность исполнять налоговые обязанности: напоминаем о главном» // «Налоги & бухучет», 2022, № 98 (ср. ).
Штрафы, пеня
В отношении вопросов ответственности интересно содержание письма ГНСУ от 21.10.2022 12714/7/99-00-04-03-02-07. Там фискалы акцентируют, что Расчет считается налоговой декларацией (п. 46.1 НКУ), а обязательство по уплате госдивидендов — денежным обязательством (п.п. 14.1.39 НКУ). Из этого следуют и соответствующие санкции.
Штрафы. Следовательно, за «госдивидендные» нарушения грозят такие штрафы:
— за неподачу (несвоевременную подачу) Расчета — в размере 340 грн (п. 120.1 НКУ);
— за занижение госдивидендов — в размере 10 % доначисленной налоговиками суммы (п. 123.1 НКУ);
— за несвоевременную уплату суммы госдивидендов (согласованной в Расчете) — в размере 5 (10) % суммы погашенного налогового долга — в зависимости от времени просрочки уплаты: до (сверх) 30 дней (п. 124.1 НКУ).
Пеня — с 01.07.2023! В отношении начисления пени за несвоевременную уплату госдивидендов в упомянутом письме ГНСУ от 21.10.2022 обращалось внимание на то, что пока действует карантинное освобождение, пеня не начисляется (последний абзац п. 521 подразд. 10 разд. ХХ НКУ). Но с 1 июля 2023 года карантин уже не действует и начиная с этой даты предусмотренная ст. 129 НКУ пеня (в размере 120 % годовых учетной ставки НБУ, действующей на каждый день просрочки), в частности за несвоевременную уплату госдивидендов, уже должна начисляться.
Самоисправление и санкции. В случае самоисправления собственных ошибок, которые привели к занижению сумм госдивидендов, возникает вопрос о необходимости уплаты самоштрафа и пени. Дело в том, что нормы пп. 69.1 и 69.38 подразд. 10 разд. ХХ НКУ освобождают (до прекращения военного положения) от этих санкций исправление ошибок, которые привели к занижению налоговых обязательств. А госдивиденды формально являются денежным обязательством (см. выше). Поэтому формально самоштраф и пеню надо уплачивать.
Но если подходить к этой норме системно, то эти санкции и в отношении госдивидендов не должны были бы применяться. Из содержания письма ГНСУ от 08.09.2023 № 2920/ІПК/99-00-21-02-01-06 в отношении этого вопроса следует именно либеральный вывод. В то же время в консультации из БЗ 102.09, посвященной самоисправлению «госдивидендных» ошибок, фискалы не упоминают вопрос освобождения от санкций. Поэтому при самоисправлении таких ошибок прошлых периодов советуем не уплачивать эти санкции или в случае выхода четкого официального разъяснения по этому вопросу, или — получения от налоговиков либеральной ИНК (в запросе советуем сослаться на упомянутое письмо от 08.09.2023).
Выводы
- Уплату госдивидендов и отчетность (подачу Расчета) осуществляют:
— государственные унитарные предприятия — ежеквартально;
— хозобщества с госдолей — ежегодно;
— коммунальные унитарные предприятия — ежеквартально или ежегодно (зависит от решения местной власти) или вообще не уплачивают / не отчитываются (если решения нет). - За 2023 год все предприятия должны отчитываться по новой форме Расчета, измененной приказом Минфина от 04.07.2023 № 366.
- Предприятия, которые работали на спецЕН (2 %), тоже должны были / должны уплачивать госдивиденды и подавать Расчет: как и в период пребывания на спецЕН, так и сейчас — включая начисления за периоды применения спецЕН.
- С 1 июля 2023 года карантин уже не действует и начиная с этой даты предусмотренная ст. 129 НКУ пеня за несвоевременную уплату госдивидендов уже должна начисляться.
