Бухучет приобретения веб-сайта
Веб-сайт является объектом авторского права — произведением (то есть результатом творческой деятельности физического лица) наподобие компьютерной программы или базы данных (компиляции данных).
В нашем случае веб-сайт разрабатывался сторонним исполнителем — ФЛП в рамках гражданско-правового договора. При этом способы и условия использования веб-сайта заказчиком определяют договором о создании по заказу и использования объекта права интеллектуальной собственности (ч. 2 ст. 1112 ГКУ). Обычно заказчику по договору передают исключительные имущественные права на веб-сайт. Следовательно,
если исключительные имущественные права на веб-сайт принадлежат предприятию-заказчику, то объект авторского права можно квалифицировать как отдельный объект бухгалтерского учета
Веб-сайт как нематериальный актив. Для признания приобретенного веб-сайта нематериальным активом нужно, чтобы (пп. 6 и 7 НП(С)БУ 8 «Нематериальные активы»):
— существовала вероятность получения экономических выгод, связанных с его использованием;
— была техническая возможность и ресурсы для доведения веб-сайта до состояния, в котором он пригоден для реализации или использования;
— стоимость веб-сайта была достоверно определена.
То есть нематериальным активом признают веб-сайт, который способен генерировать доходы, включая прямые доходы от предоставления возможности размещать заказ (§ 8 ПКТ 32 «Нематериальные активы: расходы на веб-сайт»), — например, веб-сайт интернет-магазина.
На баланс веб-сайт зачисляют по первоначальной стоимости. По требованиям НП(С)БУ 8 первоначальная стоимость:
1) приобретенного веб-сайта состоит из (п. 11 НП(С)БУ 8):
— цены (стоимости) приобретения (кроме полученных торговых скидок);
— непрямых налогов, которые не подлежат возмещению;
— других расходов, непосредственно связанных с его приобретением и доведением до состояния, в котором веб-сайт пригоден для использования по назначению;
2) веб-сайта, созданного предприятием, включает (п. 17 НП(С)БУ 8):
— прямые расходы на оплату труда;
— прямые материальные расходы;
— другие расходы, непосредственно связанные с его созданием и доведением до состояния пригодности для использования по назначению.
Впрочем, возможен и совмещенный вариант разработки веб-сайта.
Обычно создание веб-сайта можно разделить на следующие основные этапы работ (§ 2 ПКТ 32):
1) планирование — расходы, понесенные на этом этапе, признаются как расходы, когда они понесены;
2) разработка прикладного программного обеспечения и инфраструктуры;
2) разработка графического дизайна;
3) разработка контента.
Собственно,
расходы на приобретение/создание (разработку) веб-сайта аккумулируют на субсчете 154 «Приобретение (создание) нематериальных активов», а в периоде запуска веб-сайта — списывают в дебет субсчета 125 «Авторское право и смежные с ним права»
Дальше веб-сайт амортизируют в течение срока полезного использования (п. 25 НП(С)БУ 8). Обычно амортизацию начисляют прямолинейным методом.
Срок полезного использования веб-сайта предприятие устанавливает в распорядительном документе при зачислении его на баланс. А метод амортизации веб-сайта определяет своей учетной политикой (пп. 25, 27 НП(С)БУ 8). Веб-сайт с неопределенным сроком полезного использования амортизации не подлежит (абзац второй п. 25 НП(С)БУ 8).
Начисленную сумму амортизации списывают с кредита субсчета 133 «Накопленная амортизация нематериальных активов» в дебет соответствующего счета расходов в зависимости от выполняемых веб-сайтом функций.
Веб-сайт как расходы. Веб-сайт может быть приобретен или создан исключительно для выполнения рекламных функций, как в нашем случае. Тогда работают нормы п. 9 НП(С)БУ 8. А там прямо записано, что
расходы на рекламу и продвижение продукции на рынке не признают нематериальным активом, а отражают в составе расходов того отчетного периода, в котором они были осуществлены
То есть расходы на создание рекламного веб-сайта не формируют в бухучете объект нематериальных активов, а отражают их как расходы на сбыт непосредственно в периоде осуществления — Дт 93 «Расходы на сбыт».
Этот подход полностью отвечает международной практике. Так, по предписаниям § 8 ПКТ 32, если веб-сайт разработан исключительно и главным образом для рекламирования своих собственных продуктов и услуг и стимулирования спроса на них, то все расходы на разработку такого веб-сайта признают как расходы, когда они понесены.
В расходы периода относят и расходы на повышение деловой репутации предприятия (п. 9 НП(С)БУ 8). Поэтому расходы на создание веб-сайта — визитки предприятия точно повысят его деловую репутацию. Но непосредственно генерировать доход веб-сайт — визитка не сможет. Следовательно расходы на его создание признают расходами на сбыт (Дт 93).
Домен и хостинг. Прежде чем веб-сайт запустить, необходимо зарегистрировать доменное имя и оплатить за хостинг — услуги по размещению веб-сайта в сети Интернет (или колокацию, если веб-сайт размещается на собственном сервере).
Доменное имя (домен) фактически является главной составляющей адреса в сети Интернет. Точнее — это имя, которое используется для адресации компьютеров и ресурсов в Интернете (абзац пятнадцатый ст. 1 Закона Украины «Об охране прав на знаки для товаров и услуг» от 15.12.93 № 3689-XII).
Поэтому если веб-сайт классифицируется как нематериальный актив, в его первоначальную стоимость могут попасть лишь расходы на первоначальную регистрацию домена, как расходы, связанные с доведением объекта до состояния, пригодного для использования (п. «б» § 2 ПКТ 32). А вот расходы, связанные с продлением права на использование домена, относят в расходы отчетного периода (Дт 93). Поскольку пролонгация пользования доменным именем происходит уже на стадии эксплуатации сайта.
Поскольку хостинг необходим для размещения веб-сайта в сети Интернет и обеспечения доступа пользователей к нему, расходы на хостинг — это обычные расходы текущего периода (§ 5 ПКТ 32)
Ведь они не приводят к совершенствованию веб-сайта, повышению его функциональных возможностей и срока полезного использования. А позволяют лишь собственно пользоваться веб-сайтом. То есть, по сути, эти услуги обеспечивают поддержку веб-сайта в рабочем состоянии (Дт 93).
Если за продление права на использование домена и за хостинг уплачивают аванс за несколько периодов заранее, его сумму сначала отражают на счете 39 «Расходы будущих периодов», а в дальнейшем списывают в состав текущих расходов соответствующего отчетного периода (Дт 93 — Кт 39).
Заметьте! Налоговики в отношении хостинга думают иначе. По версии фискалов, расходы на хостинг должны включаться в первоначальную стоимость веб-сайта (см. разъяснения ГУ ГНС в Ровенской обл. от 06.10.2022, ГУ ГНС в Запорожской обл. от 28.09.2022, ГУ ГНС в Днепропетровской обл. от 05.09.2022). Считаем такую позицию неправомерной. Ведь, еще раз повторим, расходы на хостинг направлены сугубо на поддержку веб-сайта в пригодном для использования состоянии. Поэтому такие расходы, на наш взгляд, должны учитываться в составе расходов периода (п. 18 НП(С)БУ 8). Более того, это прямо следует из требований § 5 ПКТ 32.
Прибыльный учет веб-сайта
Малодоходники, которые проставили отметку о нерасчете разниц из разд. ІІІ НКУ в годовой декларации по налогу на прибыль, традиционно полностью ориентируются на бухгалтерский учет.
Веб-сайт как нематериальный актив. Высокодоходникам и малодоходникам-добровольцам в налоговом учете веб-сайт, который в бухучете признан нематериальным активом, логично включать в состав налоговых нематериальных активов группы 5 (авторское право и смежные с ним права) со сроком действия права пользования в соответствии с правоустанавливающим документом, но не менее чем 2 года (п.п. 138.3.4 НКУ). И соответственно корректировать финрезультат на амортизационные разницы согласно требованиям пп. 138.1 и 138.2 НКУ. Однако
налоговики говорят об отнесении расходов на создание веб-сайта в налоговом учете к нематериальным активам группы 6 (другие нематериальные активы) с амортизацией в течение срока, определенного правоустанавливающим документом
(см. разъяснения ГУ ГНС в Ровенской обл. от 06.10.2022, ГУ ГНС в Запорожской обл. от 28.09.2022, ГУ ГНС в Днепропетровской обл. от 05.09.2022). В целом, эта рекомендация может быть полезна плательщику. Поскольку это позволит свести к разумному минимуму (например, к году) срок амортизации расходов на создание веб-сайта. Конечно, если правоустанавливающим документом срок действия права пользования веб-сайтом будет установлен на уровне именно одного года. Ведь по п.п. 138.3.4 НКУ для группы 6 нематериальных активов ориентир — правоустанавливающий документ. Нижней планки срока действия права пользования, как для группы 5 (не менее чем 2 года), здесь не установлено.
Здесь помните! Хотя в бухучете нематериальные активы с неопределенным сроком полезного использования не амортизируют (п. 25 НП(С)БУ 8), для начисления налоговой амортизации такой срок определяется предприятием самостоятельно, но не может представлять менее 2 и более 10 лет (п.п. 138.3.4 НКУ).
Веб-сайт как расходы. Поскольку в бухучете расходы на приобретение (создание) рекламного веб-сайта списывают в состав расходов отчетного периода, то никаких разниц высокодоходникам и малодоходникам-добровольцам рассчитывать не придется. Ведь рекламный веб-сайт приобретен у ФЛП. А в отношении приобретений у резидентов любых корректировок НКУ не предусмотрено.
Для целей налога на прибыль финрезультат при определенных условиях может корректироваться только в случае приобретения самого веб-сайта или услуг по его разработке у особых (так называемых «оффшорных») нерезидентов и неприбыльных организаций. Тогда может возникнуть 30 % увеличивающая разница по п.п. 140.5.4 НКУ (см. статью «Импортные разницы по налогу на прибыль» // «Налоги & бухучет», 2024, № 31).
Домен и хостинг. Налоговики считают, что расходы, связанные с размещением веб-сайта в сети Интернет (регистрация доменного имени и хостинг), относятся к группе 6 нематериальных активов (см. разъяснения ГУ ГНС в Ровенской обл. от 06.10.2022, ГУ ГНС в Запорожской обл. от 28.09.2022, ГУ ГНС в Днепропетровской обл. от 05.09.2022).
Однако, убеждены, соглашаться с этим не стоит. Ведь такая позиция противоречит правилам бухучета. Что касается расходов на доменное имя, то их капитализируют, только если веб-сайт признают нематериальным активом, и сугубо до начала запуска веб-сайта — как расходы, непосредственно связанные с доведением веб-сайта до состояния, в котором он пригоден для использования. В дальнейшем понесенные расходы на домен считают расходами, которые обеспечивают функционирование сайта, и признают текущими расходами периода. А вот расходы на хостинг — вообще всегда являются текущими расходами.
Входящий НДС по приобретенному веб-сайту
Если ФЛП — разработчик веб-сайта зарегистрирован плательщиком НДС, то
заказчик услуг по созданию веб-сайта будет иметь право на налоговый кредит (НК) по НДС в общем порядке
Услуги по регистрации доменного имени и услуги хостинга (или колокации) также облагаются НДС по общим правилам. А следовательно, заказчик может приобрести их со входящим НДС и, соответственно, сформировать НК.
И еще заметьте. Полученные от нерезидента услуги хостинга налоговики не считают электронными услугами (п.п. 14.1.565 НКУ), а относят их к п.п. «в» п. 186.3 НКУ (см. письмо ГНСУ от 08.09.2023 № 2881/ІПК/99-00-21-03-02-06). Поэтому место поставки таких услуг будет определяться на таможенной территории Украины (поскольку заказчик — резидент). В таком случае заказчику придется начислить НДС-обязательства со стоимости услуг хостинга, полученных от нерезидента, составить налоговую накладную (с типом причины «14»), а потом отразить на ее основании НК (п. 208.2 НКУ, см. статью «НДС по услугам для нерезидента и от нерезидента» // «Налоги & бухучет», 2024, № 37).
Обслуживание веб-сайта
Бухучет. Расходы на обслуживание веб-сайта (обновление до актуального состояния, настройку, устранение недостатков и т. п.) направлены на поддержку этого объекта в рабочем состоянии. Вследствие таких работ основные характеристики веб-сайта остаются неизменными. Следовательно, расходы на обслуживание веб-сайта включают в состав расходов отчетного периода (п. 18 НП(С)БУ 8). Поскольку речь идет о рекламном веб-сайте, то расходы на его обслуживание попадают в состав сбытовых расходов (Дт 93).
Хотя, как мы уже отметили выше, по мнению фискалов (см. разъяснения ГУ ГНС в Ровенской обл. от 06.10.2022, ГУ ГНС в Запорожской обл. от 28.09.2022, ГУ ГНС в Днепропетровской обл. от 05.09.2022), расходы на услуги хостинга должны включаться в стоимость объекта нематериальных активов (веб-сайта) группы 6.
Налог на прибыль. Налоговоприбыльный учет расходов на обслуживание веб-сайта полностью ориентирован на бухучет.
Исключение могут составлять только высокодоходники и малодоходники-добровольцы и то при условии, что услуги по обслуживанию веб-сайта они будут приобретать у особых нерезидентов, определенных п.п. 140.5.4 НКУ, или у неприбыльщиков.
А при выплате за услуги хостинга нерезиденту (в частности, в виде сервера) — еще появляются риски удержания налога на репатриацию по п.п. «ґ» п.п. 141.4.1 НКУ как за аренду места для веб-сайта (см. письма Офиса КНП ГНС от 15.11.2019 № 1330/ІПК/28-10-30-02-11, ГФСУ от 30.11.2018 № 5059/6/99-99-15-02-02-15/ІПК, от 24.09.2018 № 4129/6/99-99-15-02-02-15/ІПК и от 09.01.2018 № 82/6/99-99-15-02-02-15/ІПК, статью «Хостинг от нерезидента: возникает ли налог на репатриацию?» // «Налоги & бухучет», 2018, № 87).
НДС. Услуги по технической поддержке веб-сайта облагаются НДС в общеустановленном порядке по основной ставке. А следовательно, заказчик таких услуг — плательщик НДС может претендовать на отражение НК в части входящего НДС по общим правилам.
Выводы
- Расходы на приобретение (создание) рекламного веб-сайта не формируют в бухучете объект нематериальных активов, а их отражают как расходы на сбыт непосредственно в периоде осуществления. Нематериальным активом признают веб-сайт, который способен генерировать доходы.
- Поскольку в бухучете расходы на разработку рекламного веб-сайта списывают в состав расходов отчетного периода, то при приобретении услуг у резидентов никаких разниц высокодоходникам и малодоходникам-добровольцам определять не придется.
- Услуги по созданию и поддержке веб-сайта, хостингу, регистрации доменного имени (или колокации) облагаются НДС по общим правилам. А следовательно, заказчик может приобрести их со входящим НДС и, соответственно, сформировать НК.
