Компенсирующие обязательства по услугам
По общему правилу, если предприятие осуществляет льготную деятельность, то входящий НДС надо компенсировать. При этом, если приобретенные с НДС товары/услуги полностью используются в необлагаемой налогом (льготной) деятельности, — по ним начисляют компенсирующие НО (налоговые обязательства) согласно п. 198.5 НКУ.
При этом следует учитывать, что компенсирующие НО начисляют:
1) только по приобретенным товарам/услугам с НДС, то есть если был НДС на входе. Поэтому по товарам/услугам, купленным, например, у неплательщика НДС, компенсирующие НО не начисляют, поскольку компенсировать здесь нечего;
2) в периоде использования товаров/услуг в необлагаемой налогом / нехозяйственной деятельности или в периоде приобретения, если уже известно о необлагаемом налогом использовании;
3) при условии, что по входящему НДС возникло право на НК, то есть входящая НН поставщиком зарегистрирована в ЕРНН (БЗ 101.06).
Если исходить из этих правил, то
предприятие по факту предоплаты электроэнергии в феврале 2022 года должно было начислить компенсирующие НО согласно п. 198.5, поскольку оно было уверено в льготности своей деятельности
Как свидетельствует вопрос, предприятие именно так и сделало, а именно в феврале-2022 составило не позже последнего дня месяца сводную компенсирующую НН с типом причины «09» — использование в льготных операциях. Правила составления такой НН можно освежить в памяти, заглянув в «Компенсирующая НН» // «Налоги & бухучет», 2022, № 48.
Изменение назначения НК
Если со временем приобретенные для льготной/нехозяйственной деятельности товары/услуги или необоротные активы (НА) плательщик начинает использовать в налогооблагаемых операциях, то у него восстанавливается право на НК, который связан с такими товарами/услугами (абзац шестой п. 198.5 НКУ). Ведь на такие товары/услуги уже не распространяется действие п. 198.5 НКУ.
Чтобы восстановить право на НК по товарам/услугам, которые начали использоваться в налогооблагаемой деятельности, предприятие должно удалить ранее начислены компенсирующие НО с помощью РК к сводной НН (см. БЗ 101.15). Для такой корректировки ориентируемся на дату начала фактического использования товаров, услуг или НА в налогооблагаемых операциях, указанную в первичных документах.
На эту дату предприятию следует составить РК. Такой РК заполняется с учетом следующих особенностей:
1) в верхней левой части РК в поле «До зведеної податкової накладної» указываете код признака «1»;
2) со знаком «-» указываете показатели по товарам/услугам, которые начинают использоваться в обложенных налогом операциях, для этого:
— в графе 1.2 такого РК в обязательном порядке указывается номер по порядку строки корректируемой сводной НН;
— в графе 2.1 указывается код причины корректировки «201» — «Коригування зведеної податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПКУ»;
— в графе 3 «Опис (номенклатура) товарів/послуг, вартість чи кількість яких коригується» указываются даты составления и порядковые номера НН, составленных с целью начисления налоговых обязательств согласно п. 198.5 НКУ, в соответствии с которыми проводится корректировка.
Все остальные графы заполняются по тому же принципу, по которому их отражали в сводной НН.
К сведению! Если только определенная часть товаров/услуг начала использоваться в налогооблагаемой деятельности, а другая таки была использована в льготной, как и планировалось, то в РК одной строкой будут сняты ранее начисленные компенсирующие НО, а другой отражены компенсирующие НО исходя из той части товаров/услуг, которые были использованы в льготной деятельности.
Эта вторая строка заполняется по аналогии с той, которой обнуляются ранее начисленные компенсирующие НО, за исключением того, что она не будет минусовой, а в графе 1.2 РК добавленной строки указывается новый очередной порядковый номер строки, которого не было в корректируемой сводной НН.
Составленный минусовый РК плательщик НДС должен зарегистрировать в ЕРНН. Если он зарегистрирует такой РК своевременно, то можно восстановить НК (уменьшить начисленные компенсирующие НО по НДС) в периоде составления РК. Если же РК будет зарегистрирован с просрочкой, то уменьшить НО и тем самым восстановить право на НК можно будет только в месяце регистрации РК (БЗ 101.24).
В вопросе сказано, что электричество начало использоваться военными (то есть начало использоваться в налогооблагаемой деятельности) в марте 2024 года. Учитывая это,
РК, которым будет восстанавливаться право на НК, должен быть датирован мартом, а именно той датой, когда военные начали использовать помещение, переданное в пользование
Например, такой датой можно считать дату документа, по которому военным было передано помещение в безвозмездное пользование, например акта приема-передачи помещения военным в пользование. Ожидать акта, на основе которого будет четко известно, какой объем света был использован военными в марте, не нужно.
Дальнейшая судьба электроэнергии
В вопросе также сказано, что военные будут компенсировать предприятию стоимость использованной электроэнергии в помещении, которое они используют безвозмездно. Такая компенсация расходов на энергоносители облагается НДС. На это прямо указывает п. 188.1 НКУ.
Здесь следует помнить, что военные могут компенсировать предприятию стоимость электроэнергии за счет бюджетных средств. А потому возникать налоговые обязательства в этом случае будут не по первому событию, а по получению бюджетных средств (п. 187.7 НКУ). Подробно об этом читайте в «Продажа за счет бюджетных средств и НДС» // «Налоги & бухучет», 2023, № 81 (ср. ).
При отражении в НН такой компенсации сразу возникает вопрос: какой код ГКПУ ДК 016:2010 следует указывать в такой НН?
На наш взгляд, если предприятие перевыставляет коммунальные услуги, приобретенные у других, то здесь все зависит от того, к чему «ближе» расходы, которые компенсируются: к предмету договора или к виду деятельности предприятия, отраженному в ЕГР.
Так, если компенсационные выплаты больше связаны с:
— поставкой основной услуги по договору, то следует указывать код такой услуги;
— деятельностью поставщика, то код деятельности из ЕГР.
Так, например, компенсация коммунальных услуг (и т. п.) больше подобна предоставлению услуги по передаче в пользование имущества. Поэтому в графе 3.3 НН указывается код услуги согласно ГКПУ, который присущ услугам по пользованию имуществом — «68.20». Это отмечают и налоговики в БЗ 101.16.
Обращаем внимание! Поскольку военные компенсируют предприятию стоимость электроэнергии, то применить к такой операции требования п. 321 подразд. 2 разд. ХХ НКУ не удастся. Ведь нормы этого пункта касаются только безвозмездных передач военным. В нашем случае предприятие передает военным в безвозмездное пользование только недвижимость. И именно с этой услуги безвозмездного пользования не будет НО на выходе и останется НК на входе (не надо компенсирующих НО).
А вот избежать начисления НДС при получении от военных компенсации использованной электроэнергии не удастся.
Выводы
- Если предприятие планировало использовать электроэнергию в льготной деятельности, то в момент получения права на НК при авансовой оплате надо было начислить компенсирующие НО согласно п. 198.5 НКУ.
- Если направление использования электроэнергии изменилось — с льготной на налогооблагаемую деятельность, то предприятию следует на дату изменения назначения электроэнергии составить «минусовый» РК к сводной НН, на основе которой были начислены компенсирующие НО согласно п. 198.5 НКУ.
- Начислять НО в случае получения компенсации за электроэнергию, которая будет поступать от военных за счет бюджетных средств, следует не на дату первого события, а исходя из п. 187.7 НКУ на дату получения средств.
- Предоставление помещения военным в безвозмездное пользование не является поставкой во время ВП, а потому такая операция пройдет мимо НДС-учета.
