Главное отличие (!): если раньше приложение Д2 подавали к заполненной стр. 21 декларации (чтобы расшифровать переходящий «минус»), то теперь в приложении Д2 необходимо полностью раскрыть всю информацию об отрицательном значении: от формирования — до использования.
В связи с этим теперь в новом приложении Д2 нужно расшифровывать:
— возникшее по итогам периода отрицательное значение (из стр. 19 декларации);
— его использование: в счет погашения налогового долга по НДС (стр. 20.1) или в счет заявления бюджетного возмещения (БВ) (стр. 20.2). Так что теперь именно в приложении Д2 и будем расшифровывать БВ (оплаченный НК), а также
— ОЗ, оставшееся неиспользованным, — переходящий «минус» (из стр. 21).
Поэтому, начиная с НДС-отчетности за октябрь 2024,
новое приложение Д2 заполняют в том случае, если в декларации заполнена строка 19 (а также строки 20.1, 20.2, 21)
Таблица 1 приложения Д2
В таблице 1 приложения Д2 детально расшифровывают возникшее по итогам отчетного периода ОЗ из стр. 19 в разрезе:
— периодов возникновения ОЗ (в хронологической последовательности);
— поставщиков (контрагентов), операции с которыми повлекли формирование ОЗ;
— способов использования ОЗ (в счет погашения налогового долга по НДС (стр. 20.1) / в счет заявления БВ (стр. 20.2) / в состав НК следующего периода — переходящий «минус» (стр. 21)).
Таблица 1. Расшифровка ОЗ из стр. 19 декларации
| Графа | Описание | |
| I. Формирование ОЗ | ||
| Звітний (податковий) період, у якому виникло від’ємне значення | місяць | гр. 2 |
| рік | гр. 3 | |
| В гр. 2 и 3 указывают отчетный (налоговый) период, в котором впервые возникло ОЗ (т. е., по сути, период, в котором был задекларирован НК, повлекший возникновение ОЗ в стр. 19 декларации). Его записывают в числовом формате: две цифры месяца (01-12) и четыре цифры года. Важно! Теперь при расшифровке ОЗ в приложении Д2 периоды в таблице 1 указывают в порядке возрастания! То есть графы 2 и 3 заполняют в хронологическом порядке возникновения сумм ОЗ: от самого старого ОЗ — к самому свежему ОЗ! Поэтому в начале таблицы 1 в строке 1 указывают самое старое ОЗ (отчетного (налогового) периода, наиболее давнего до даты подачи декларации), и продвигаясь дальше по периодам, заканчивают расшифровку в нижних строках самым свежим ОЗ (отчетного (налогового) периода, ближайшего к дате подачи декларации) (см. сноску *). Напомним: раньше в старом приложении Д2 «минус» расшифровывали, наоборот, занося периоды в порядке убывания (т. е. от самого свежего периода к самому старому). При этом ни НКУ, ни Порядком № 21* правила расшифровки ОЗ по периодам возникновения не установлены. Поэтому на практике сложились два подхода расшифровки ОЗ по периодам (подробнее о них см. «Отрицательный НДС: последствия» // «Налоги & бухучет», 2022, № 66 и «Возмещение НДС и хронология «минуса»» // «Налоги & бухучет», 2021, № 31). Налоговики придерживаются подхода, что НО текущего периода уменьшаются на сумму НК по хронологии, т. е. «минус» прежде всего формируется из НК текущего периода (без учета показателя стр. 16.1, БЗ 101.24, действовала до 01.10.2024). Хотя и признают, что плательщик вправе решить самостоятельно, каким способом расшифровывать «минус» по периодам (письма ГНСУ от 26.04.2023 № 1006/ІПК/99-00-04-02-03-06, от 06.12.2023 № 4530/ІПК/99-00-04-02-03 ІПК, от 01.02.2024 № 543/ІПК/99-00-04-02-03 ІПК). Также учтите, что по ОЗ, восстановленному после проверки по НУР «В3» (через стр. 16.3 декларации), в гр. 2 и 3 приложения Д2 налоговики требуют указывать месяц и год возникновения ОЗ (т. е., по сути, восстанавливать тот период, в котором на основании НН был задекларирован НК, БЗ 101.24, действовала до 01.10.2024) | ||
| гр. 4 | Постачальник (індивідуальний податковий номер або умовний індивідуальний податковий номер) | |
| В гр. 4 (в зависимости от причин формирования ОЗ) указывают: — ИНН поставщиков — за счет покупок у которых возникло отрицательное значение. «Внутри» каждого периода поставщиков можно выбирать в любом порядке, поскольку никаких правил отбора контрагентов нет. Но лучше из тех, кто понадежнее, а если хотим возникшее ОЗ заявлять к БВ (в стр. 20.2 декларации, с расшифровкой составляющих БВ в гр. 9 таблицы 1 приложения Д2) — то выбирать тех поставщиков, с которыми рассчитались за покупки (т. е. с оплаченным НК); — свой собственный ИНН — если ОЗ возникло: (1) за счет импорта (см. сноску ** к гр. 4) или (2) из-за корректировки (уменьшения НО, письмо ГНСУ от 28.10.2024 № 29885/7/99-00-21-03-02-07) — например, если «минус» возник из-за больших возвратов товаров (однако заявлять его к БВ не рекомендуем); — условный ИНН поставщика-нерезидента «500000000000» — если ОЗ возникло за счет услуг, полученных от нерезидента с местом поставки на территории Украины. Однако заявлять его к БВ налоговики не разрешают (БЗ 101.26); — условный ИНН «900000000000» — если в составе ОЗ до сих пор «сидит» остаток «старых» переплат, возникших по состоянию на 01.07.2015 (раньше такая сумма учитывалась в строке «Залишок…» таблицы 1 старого приложения Д2). Напомним, что с переходом на спецсчета с 1 июля 2015 сумма старых переплат «вливалась» в ОЗ (увеличивала его) в декларации за июль/III квартал 2015 года (п.п. 3 п. 34 подразд. 2 разд. ХХ НКУ; письмо ГФСУ от 22.06.2015 № 22408/7/99-99-19-03-01-17). Поэтому периодом ее возникновения считается июль 2015 (в связи с чем заносят: в гр. 2 — «07», а в гр. 3 — «2015». При этом гр. 5 и 7 таблицы 1 не заполняют). А также с внедрением режима экспортного обеспечения (РЭО), который пока что не введен и не работает, в гр. 4 нужно будет проставлять условный ИНН «300000000000» — в случае возникновения ОЗ за счет корректировки НО на основании п.п. «в» п.п. 97.4 подразд. 2 разд. ХХ НКУ (см. сноску **) | ||
| гр. 5 | період складання податкової накладної, розрахунку коригування кількісних і вартісних показників, іншого документа | |
| В гр. 5 (в числовом формате: две цифры месяца (01-12) и четыре цифры года) указывают период составления документа (НН, РК, ТД, заменителей НН и пр.), повлекшего возникновение ОЗ (в частности, период составления НН, на основании которых был задекларирован НК, который привел к образованию ОЗ). Заметьте: — если в периоде по НН был показан отложенный НК (с учетом правила 365 дней из п. 198.6 НКУ), то период составления НН (в гр. 5) не будет совпадать с периодом отражения НК (из гр. 2 и 3); — документы в гр. 5 группируют в разрезе периодов их составления отдельно по каждому поставщику (!), по которому возникло ОЗ (письмо ГНСУ от 28.10.2024 № 29885/7/99-00-21-03-02-07). Поэтому на одного и того же поставщика (в рамках отдельного периода возникновения ОЗ) в таблице 1 может заполняться несколько строк (если в периоде под НК с поставщиком периоды составления документов были разные) — например, в одном периоде по поставщику был отражен и «свежий» НК, и «отложенный» НК (повлекшие ОЗ) | ||
| гр. 6 | Сума | |
| В гр. 6 (в разрезе: периодов возникновения (из гр. 2, 3) / поставщиков (из гр. 4) / периодов составления документов (из гр. 5)) расшифровывают составляющие ОЗ — т. е. из каких сумм сформировано ОЗ в стр. 19 декларации отчетного периода. Тут может быть указана и часть суммы НК по операции с поставщиком (если в формировании ОЗ поучаствовала только часть НК). При этом значение стр. «Усього» графы 6 таблицы 1 приложения Д2 = стр. 19 декларации | ||
| гр. 7 | ознака від’ємного значення (графа 6), отриманого правонаступником від реорганізованого платника податку | |
| Это справочная графа, которая заполняется при реорганизации правопреемником (п. 198.7 НКУ). В ней правопреемник проставляет отметку «+», если сумма ОЗ (из гр. 6) сформирована за счет «минуса» (НК), перешедшего от реорганизованного плательщика (в таком случае в гр. 4 указывают его ИНН, а в гр. 2, 3 и 5 — период, когда такое ОЗ было согласовано — подтверждено проверкой, показано в таблице 3 приложения Д2 и включено в состав НК через стр. 16.3 декларации, п.п. 5 п. 4 разд. V Порядка № 21) | ||
| II. Использование ОЗ | ||
| В следующих графах 8, 9, 10 указывают суммы ОЗ (из гр. 6) в зависимости от направления их использования | ||
| гр. 8 | сума, яка зараховується у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість (рядок 20.1 декларації) | |
| При наличии налогового долга по НДС (возникшего за предыдущие отчетные периоды и учитываемого в ИКП по состоянию на 1-е число месяца, в котором подается декларация, БЗ 101.26) возникшее ОЗ в первую очередь направляют в счет погашения такого долга (п.п. «а» п. 200.4 НКУ). Поэтому в таком случае в гр. 8 указывают суммы ОЗ (в пределах суммы из гр. 6), направленные в счет погашения налогового долга по НДС. При этом значение стр. «Усього» графы 8 таблицы 1 приложения Д2 = стр. 20.1 декларации. Поскольку ни НКУ, ни Порядком № 21 никаких требований на этот счет не установлено, считаем, что плательщик вправе сам решать, ОЗ каких периодов использовать для погашения налогового долга по НДС (к примеру, можно по хронологии пустить в счет погашения налогового долга по НДС самое старое ОЗ или, в первую очередь, неоплаченное ОЗ, — если оплаченное хотим заявить к БВ) | ||
| гр. 9 | сума задекларована до бюджетного відшкодування у декларації за поточний звітний (податковий) період, фактично сплачена отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному (податкових) періодах постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету України (з графи 6) (рядок 20.2 декларації) | |
| Если (после погашения налогового долга — при его наличии) плательщик хочет заявить БВ, то в гр. 9 указывают суммы ОЗ (в пределах суммы из гр. 6), которые оплачены (т. е. оплаченный НК — по которому проведены расчеты денежными средствами с поставщиками или уплачен ввозной НДС при импорте). Для этого проверяют состояние расчетов с контрагентами/уплату НДС при импорте. При этом значение стр. «Усього» графы 9 таблицы 1 приложения Д2 = стр. 20.2 декларации. К БВ можно заявлять как все оплаченное ОЗ (из гр. 6), так и только его часть — поэтому в какой сумме (полностью/частично) заявлять БВ, плательщик решает сам (БЗ 101.24, действовала до 29.01.2024). А также плательщик вправе самостоятельно решить, оплаченный НК каких периодов заявлять к БВ (т. е. самостоятельно определить, ОЗ каких периодов для этого использовать, письма ГНСУ от 01.02.2024 № 543/ІПК/99-00-04-02-03 ІПК, от 25.10.2023 № 3760/ІПК/99-00-04-02-03-06). Напомним, что нельзя заявлять к БВ: — НК с уничтоженного войной имущества (п.п. 69.29 подразд. 10 разд. ХХ НКУ); — НК, уплаченный поставщикам товаров/услуг, которые использованы или будут использованы в операциях по первой поставке жилья и будущей жилой недвижимости (п. 200.42 НКУ, подробнее см. «НДС с первой поставки жилья: переходные операции, распределение налогового кредита» // «Налоги & бухучет», 2023, № 32); — если плательщик находится под экономическими и другими санкциями согласно Закону Украины «О санкциях» от 14.08.2014 № 1644-VІІ (п. 200.41 НКУ); — ОЗ, сформированное плательщиком, осуществлявшим операции с топливом (п. 82 подразд. 2 разд. ХХ НКУ) | ||
| гр. 10 | сума, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 декларації) | |
| В гр. 10 построчно (в разрезе соответствующих периодов/поставщиков) выводят неиспользованный остаток ОЗ, который зачисляется в состав НК следующего периода (переходящий «минус»). При этом значение стр. «Усього» графы 10 таблицы 1 приложения Д2 = стр. 21 декларации | ||
| Сума від'ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, за вирахуванням суми, зарахованої у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість (рядок 20 - рядок 20.1 декларації звітного (податкового) періоду) | ||
| В этой строке указывается сумма ОЗ (в рамках лимита на дату подачи декларации), которая может стать БВ (если ОЗ оплачено), и которая рассчитывается так: стр. 20 - стр. 20.1 | ||
Таблица 1.1. Таблица 1.1 касается режима экспортного обеспечения (РЕО). В ней нужно будет отдельно расшифровывать сумму ОЗ, задекларированную к БВ (из гр. 9 таблицы 1 приложения Д2), которая возникла вследствие корректировки НО по операциям в рамках РЭО на основании п.п «в» п.п. 97.4 подразд. 2 разд. ХХ НКУ (п.п. 97.5 подразд. 2 разд. ХХ НКУ).
Однако пока что — до внедрения режима экспортного обеспечения (РЭО) на основании отдельного решения КМУ — все строки декларации и связанные с ними соответствующие разделы приложений к декларации, касающиеся РЭО (в том числе и таблица 1.1), не подлежат заполнению (письмо ГНСУ от 28.10.2024 № 29885/7/99-00-21-03-02-07). Поэтому таблицу 1.1 в октябрьском приложении Д2 и в следующих декларациях (пока не будет введен РЭО) заполнять не нужно.
Как заполнить новое октябрьское приложение Д2? Если «минус» переходит с прошлого периода, то основой для заполнения октябрьского приложения Д2 послужит предыдущее (сентябрьское) приложение Д2. При этом в зависимости от итогов октября такой «минус» может уменьшиться или увеличиться (т. е. может добавиться свежий октябрьский «минус»).
Тогда внутри каждого из периодов (указанных в гр. 2, 3), поучаствовавших в формировании ОЗ, сумму ОЗ такого каждого периода нужно распределить среди поставщиков. Для этого придется провести своего рода инвентаризацию каждого периода, поскольку
из НК соответствующего периода (указанного в гр. 2, 3) нужно выбрать поставщиков или, к примеру, импортный НК
Причем внутри каждого периода поставщиков можно брать любых (в любом порядке), так как никаких правил отбора контрагентов нет. Однако лучше, чтобы были понадежнее и с которыми рассчитались за покупки (если хотим заявить БВ).
Также учтите, что если в периоде НК по поставщику показывался на основании НН с разными периодами их составления (к примеру, по разным операциям с поставщиком в периоде был отражен как «свежий» НК, так и «отложенный» НК или «разблокированный» НК — по разблокированной НН), то НК по поставщику в таком периоде нужно показать развернуто — т. е. разбив НК периода еще и по периодам составления НН.
А вот если по итогам октября «минус» впервые только появился в стр. 19 декларации, то периодом возникновения ОЗ будет октябрь. Поэтому при расшифровке ОЗ во всех строках таблицы 1 указывают в гр. 2 — «10», а в гр. 3 — «2024». А также значение ОЗ из стр. 19 распределяют среди поставщиков, по которым в октябре был отражен НК.
Таблицы 2 и 3 приложения Д2
А вот таблицы 2 и 3 в приложении Д2 не изменились (что отмечалось и в письме ГНСУ от 28.10.2024 № 29885/7/99-00-21-03-02-07). Они по-прежнему предназначены для передачи «минуса» при реорганизации от реорганизуемого предприятия (РП) правопреемнику (или правопреемникам, если их несколько) согласно п. 198.7 НКУ.
Учтите: такой перенос возможен, только если у реорганизуемого предприятия сумма ОЗ (!) подтверждена документальной проверкой (п. 13 разд. III Порядка № 21, БЗ 101.24, действовала до 01.10.2024, письма ГНСУ от 03.03.2021 № 794/ІПК/99-00-21-03-02-06, от 12.04.2021 № 1487/ІПК/99-00-21-03-02-06). Напомним, что во время военного положения проверки при реорганизации по п.п. 78.1.7 НКУ не приостановлены (п.п. 69.351 подразд. 10 разд. ХХ НКУ).
Тогда полученный «минус» (подтвержденный проверкой) правопреемник включает в стр. 16.3 декларации, учитывает его на общих основаниях (проставляет по нему отметку «+» в гр. 7 таблицы 1 приложения Д2) и может даже заявлять его к БВ.
Таблица 2. Передача отрицательного значения (ОЗ) при реорганизации
| Передача переходящего «минуса» при реорганизации | Реорганизуемое предприятие (РП) | Правопреемник |
| передается через приложение Д2 | ||
| РП с последней декларацией по НДС (если заполнена стр. 21) подает приложение Д2, в котором заполняет таблицу 2 — заявление на передачу «минуса», где указывает сумму передаваемого «минуса» | На сумму «минуса» (подтвержденную проверкой) правопреемник заполняет таблицу 3 — заявление на присоединение «минуса» — и одновременно (!) отражает эту сумму в стр. 16.3 декларации в составе НК (п.п. 5 п. 4 разд. V Порядка № 21) | |
| В итоге: значение стр. 21 РП в сумме, подтвержденной проверкой, перейдет в стр. 16.3 правопреемника (п. 198.7 НКУ, п. 13 разд. III Порядка № 21) | ||
| Важно! В каком размере (полностью/частично) передавать «минус» правопреемнику, зависит от вида проводимой реорганизации. Так, при реорганизации: — путем преобразования, слияния, присоединения — «минус» передается полностью (во всей сумме); — путем разделения, выделения — «минус» передают частично (пропорционально полученной правопреемником доле имущества согласно разделительному балансу). | ||
