Средняя зарплата за время вынужденного прогула: как обложить налогами?

Ситуация. Работника уволили, но он обжаловал такое увольнение. Суд восстановил работника на работе и присудил выплатить работнику зарплату за время вынужденного прогула. В исполнительном документе указана сумма за все время вынужденного прогула.

Кстати, какие меры следует применить работодателю для восстановления работника судом и как рассчитывается средняя зарплата за вынужденный прогул, вы можете прочитать в статье «Суд восстановил работника на работе: оформление и средний заработок» // «Оплата труда», 2024, № 7.

При выплате работодателем работнику среднего заработка за время вынужденного прогула у работника возникает доход. При этом возникает вопрос с его налогообложением.

НДФЛ, ВС

«Чистая» или «грязная» сумма средней в решении суда? Как показывает практика, в решении суда назначение среднего заработка за время вынужденного прогула может быть сформулировано по-разному. Например, бывают следующие варианты:(ср. )

1) …взыскать с предприятия «N» в пользу лица «1» средний заработок за время вынужденного прогула за период «T» в сумме «S» грн, с которой предприятием «N» должны быть отчислены налоги и обязательные платежи;

2) …взыскать с предприятия «N» в пользу лица «1» средний заработок за время вынужденного прогула за период «T» в сумме «S» грн с удержанием из этой суммы общеобязательных государственных налогов и сборов;

3) …обязать предприятие «N» начислить и выплатить лицу «1» средний заработок за время вынужденного прогула за период «T» в сумме «S» грн.

И если в вариантах 1 и 2 формулировки суда понятны (предприятие должно добровольно выплатить работнику по решению суда сумму среднего заработка за минусом НДФЛ и ВС), то в варианте 3 ничего не идет речь о налогах и сборах. Так должен ли работодатель выплатить работнику эту сумму «на руки» и «накрутить» налоги сверху?

Считаем, что нет. Ведь в варианте 3 не указано, что сумма среднего заработка за время вынужденного прогула определена без учета налогов и сборов. К тому же суды должны руководствоваться Порядком № 100* при определении суммы среднего заработка.

* Порядок исчисления средней заработной платы, утвержденный постановлением КМУ от 05.02.95 № 100.

В свою очередь, работодатель является налоговым агентом для работника, которому начисляет и выплачивает доход. Соответственно должен удержать налоги и сборы с такого дохода.

НДФЛ. Сумма средней зарплаты за время вынужденного прогула входит в фонд дополнительной заработной платы как оплата за неотработанное время (п.п. 2.2.12 Инструкции № 5*).

* Инструкция по статистике заработной платы, утвержденная приказом Госкомстата от 13.01.2004 № 5.

Поэтому она облагается НДФЛ по ставке 18 % и ВС по ставке 1,5 %.

НСЛ. Если восстановленный работник имел право на налоговую социальную льготу (НСЛ), то здесь есть существенный нюанс в отношении ее применения.

Средний заработок за время вынужденного прогула работодатель начисляет одномоментно и включает в фонд оплаты труда в месяце начисления.

Рассмотрим пример.

В месяце увольнения к доходу работника была применена НСЛ, поскольку льготу предоставляют с учетом последнего месячного налогового периода, в котором плательщик НДФЛ был уволен с места работы (п.п. 169.3.4 НКУ). В 2023 году ее базовый размер составлял 1342 грн. Работник пользуется льготой на двух несовершеннолетних детей. Поэтому для него размер НСЛ в октябре 2023 года — 2684 грн (1342 х 2).

Кстати, много интересного о применении НСЛ на детей в 2024 году вы можете узнать из статьи «НСЛ на детей в 2024 году: вопросы, ответы, примеры» // «Налоги & бухучет», 2024, № 8.

Соответственно НДФЛ за октябрь 2023 года (месяц незаконного увольнения) с применением НСЛ равнялся «0» (поскольку НСЛ больше начисленного дохода). Допустим, что и перерасчет НДФЛ при увольнении составлял «0».

В марте работодатель восстанавливает работника на работе и начисляет ему средний заработок за время вынужденного прогула.

Для применения НСЛ доход в виде средней заработной платы за время вынужденного прогула нужно отнести к соответствующим налоговым периодам (месяцам) (см. таблицу ниже). Сумма среднего заработка за каждый из этих месяцев распределена пропорционально рабочим дням по графику работы работника.

В месяцах, в которых не превышена предельная сумма дохода, дающего право на получение НСЛ, и соблюдены все другие требования ст. 169 НКУ, к указанному доходу применена льгота.

Напомним, предельный размер зарплаты за месяц, дающий право для применения НСЛ:

— в 2023 году — 3760 грн. А для одного из родителей — 3760 х количество детей в возрасте до 18 лет, на которых предоставляется льгота. В приведенном примере — 7520 грн (3760 х 2);

— в 2024 году — 4240 грн. Соответственно для одного из родителей — 3760 х количество детей в возрасте до 18 лет. В приведенном примере — 8480 грн (4240 х 2).

Размер НСЛ:

— в 2023 году — 1342 грн (базовый размер). Для плательщиков налога, содержащих двоих или более детей в возрасте до 18 лет, — 1342 грн х количество детей в возрасте до 18 лет. В приведенном примере — 2684 грн (1342 х 2);

— в 2024 году — 1514 грн. Соответственно для плательщиков налога, содержащих двоих или более детей в возрасте до 18 лет, — 1514 грн х количество детей в возрасте до 18 лет. В приведенном примере — 3028 грн (1514 х 2).

Расчет НДФЛ с применением НСЛ при отнесении среднего заработка к соответствующим месяцам показан в табл. 1.

Таблица 1. Расчет НДФЛ с применением НСЛ

Во всех месяцах, к которым отнесена часть сумма среднего заработка, кроме ноября 2023 года, применена НСЛ. В ноябре работник не имел на нее права, поскольку начисленная сумма дохода (7799,88 грн) не вместилась в предельный размер зарплаты для применения льготы за месяц (7520 грн).

ЕСВ

Сумма среднего заработка за время вынужденного прогула входит в фонд оплаты труда. Следовательно, он включается в базу начисления ЕСВ (п. 1 ч. 1 ст. 7 Закона о ЕСВ*).

* Закон Украины «О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование» от 08.07.2010 № 2464-VI.

При определении базы начисления ЕСВ в отношении среднего заработка за вынужденный прогул действует особое правило, закрепленное в ч. 2 ст. 7 Закона о ЕСВ.

Оно касается случая, когда сумма средней зарплаты начисляется более чем за один месяц. Следовательно,

При этом важно также осуществить контроль минимальной и максимальной баз ЕСВ в месяцах, на которые пришелся разделенный средний заработок. Следовательно, после распределения среднего заработка по месяцам его начисления, полученные суммы сравниваем с максимальной базой начисления ЕСВ и минзарплатой, действовавшими в таких месяцах.

В случае если база начисления ЕСВ за соответствующий месяц окажется:

— меньше минзарплаты, то ЕСВ начисляем на МЗП, действовавшую в таком месяце;

— больше максимальной базы начисления ЕСВ, то взнос взимаем с максимальной базы, действовавшей в таком месяце.

Рассмотрим на примере.

Начисление среднего заработка за время вынужденного прогула проводим в марте 2024 года. При определении базы начисления ЕСВ сумму среднего заработка нужно разделить на количество месяцев, на которые такой прогул приходится.

По условиям примера вынужденный прогул пришелся на 6 месяцев (период с октября 2023 по март 2024 года). Следовательно, для правильного определения базы ЕСВ и для контроля максимальной и минимальной базы взноса сумму среднего заработка делим на 6 месяцев (35099,46 : 6 = 5849,91 грн). Данные для определения базы начисления ЕСВ приведем в табл. 2.

Таблица 2. Определяем базу начисления ЕСВ

После распределения среднего заработка по месяцам, на которые приходится вынужденный прогул, база начисления взноса в ноябре и декабре 2023 года и в январе и феврале 2024 года оказалась меньше МЗП. Поэтому ЕСВ за эти месяцы нужно начислить и уплатить с минималки, действовавшей в таких месяцах.

А вот за октябрь 2023 года и март 2024 года фактическая база начисления взноса больше минималки. Поэтому ЕСВ начисляем на фактическую базу.

Как показать в Налоговом расчете восстановление работника и средний заработок за время вынужденного прогула, вы можете узнать из статьи «Средняя зарплата за вынужденный прогул: показываем в Налоговом расчете» // «Оплата труда», 2024, № 7.