Середня зарплата за час вимушеного прогулу: як оподаткувати?

Ситуація. Працівника звільнили, але він оскаржив таке звільнення. Суд поновив працівника на роботі і присудив виплатити працівникові зарплату за час вимушеного прогулу. У виконавчому документі вказана сума за весь час вимушеного прогулу.

До речі, які заходи слід застосувати роботодавцю для поновлення працівника судом та як розраховується середня зарплата за вимушений прогул, ви можете почитати у статті «Суд поновив працівника на роботі: оформлення та середній заробіток» // «Оплата праці», 2024, № 7.

При виплаті роботодавцем працівнику середнього заробітку за час вимушеного прогулу у працівника виникає дохід. При цьому постає питання з його оподаткуванням.

ПДФО, ВЗ

«Чиста» чи «грязна» сума середньої у рішенні суду? Як показує практика, у рішенні суду призначення середнього заробітку за час вимушеного прогулу може бути сформульовано по-різному. Наприклад, бувають такі варіанти:(ср. )

1) …стягнути з підприємства «N» на користь особи «1» середнього заробітку за час вимушеного прогулу за період «T» у сумі «S» грн, з якої підприємством «N» мають бути відраховані податки та обов’язкові платежі;

2) …стягнути з підприємства «N» на користь особи «1» середній заробіток за час вимушеного прогулу за період «T» у сумі «S» грн із утриманням з цієї суми загальнообов’язкових державних податків та зборів;

3) …зобов’язати підприємство «N» нарахувати та виплатити особі «1» середній заробіток за час вимушеного прогулу за період «T» у сумі «S» грн.

І якщо у варіантах 1 і 2 формулювання суду зрозумілі (підприємство має добровільно виплатити працівнику за рішенням суду суму середнього заробітку за мінусом ПДФО та ВЗ), то у варіанті 3 нічого не йдеться про податки та збори. То чи має роботодавець виплатити працівнику цю суму «на руки» і «накрутити» податки зверху?

Вважаємо, що ні. Адже, у варіанті 3 не зазначено, що сума середнього заробітку за час вимушеного прогулу визначена без урахування податків і зборів. До того ж, суди мають керуватись Порядком № 100* при визначенні суми середнього заробітку.

* Порядок обчислення середньої заробітної плати, затверджений постановою КМУ від 05.02.95 № 100.

У свою чергу роботодавець є податковим агентом для працівника, якому нараховує і виплачує дохід. Відповідно має утримати податки і збори з такого доходу.

ПДФО. Сума середньої зарплати за час вимушеного прогулу входить до фонду додаткової заробітної плати як оплата за невідпрацьований час (п.п. 2.2.12 Інструкції № 5*).

* Інструкція зі статистики заробітної плати, затверджена наказом Держкомстату від 13.01.2004 № 5.

Тому вона оподатковується ПДФО за ставкою 18 % та ВЗ за ставкою 1,5 %.

ПСП. Якщо поновлений працівник мав право на податкову соціальну пільгу (ПСП), то тут є суттєвий нюанс щодо її застосування.

Середній заробіток за час вимушеного прогулу роботодавець нараховує одномоментно і включає до фонду оплати праці в місяці нарахування.

Розглянемо приклад.

У місяці звільнення до доходу працівника була застосована ПСП, оскільки пільгу надають з урахуванням останнього місячного податкового періоду, у якому платника ПДФО було звільнено з місця роботи (п.п. 169.3.4 ПКУ). У 2023 році її базовий розмір становив 1342 грн. Працівник користається пільгою на двох неповнолітніх дітей. Тому для нього розмір ПСП у жовтні 2023 року — 2684 грн (1342 х 2).

До речі, багато цікавого про застосування ПСП на дітей у 2024 році ви можете дізнатися із статті «ПСП на дітей у 2024 році: запитання, відповіді, приклади» // «Податки & бухоблік», 2024, № 8.

Відповідно ПДФО за жовтень 2023 року (місяць незаконного звільнення) із застосуванням ПСП дорівнював «0» (оскільки ПСП більша за нарахований дохід). Припустимо, що і перерахунок ПДФО при звільненні становив «0».

У березні роботодавець поновлює працівника на роботі і нараховує йому середній заробіток за час вимушеного прогулу.

Для застосування ПСП дохід у вигляді середньої заробітної плати за час вимушеного прогулу потрібно віднести до відповідних податкових періодів (місяців) (див. таблицю нижче). Сума середнього заробітку за кожний з цих місяців розподілена пропорційно до робочих днів за графіком роботи працівника.

У місяцях, в яких не перевищено граничної суми доходу, що дає право на отримання ПСП, та дотримання всіх інших вимог ст. 169 ПКУ, до зазначеного доходу застосовано пільгу.

Нагадаємо, граничний розмір зарплати за місяць, що дає право для застосування ПСП:

— у 2023 році — 3760 грн. А для одного з батьків — 3760 х кількість дітей віком до 18 років, на яких надається пільга. В наведеному прикладі — 7520 грн (3760 х 2);

— у 2024 році — 4240 грн. Відповідно для одного з батьків — 3760 х кількість дітей віком до 18 років. В наведеному прикладі — 8480 грн (4240 х 2).

Розмір ПСП:

— у 2023 році — 1342 грн (базовий розмір). Для платників податку, які утримують двох чи більше дітей віком до 18 років, — 1342 грн х кількість дітей віком до 18 років. В наведеному прикладі — 2684 грн (1342 х 2);

— у 2024 році — 1514 грн. Відповідно для платників податку, які утримують двох чи більше дітей віком до 18 років, — 1514 грн х кількість дітей віком до 18 років. У наведеному прикладі — 3028 грн (1514 х 2).

Розрахунок ПДФО із застосуванням ПСП при віднесенні середнього заробітку до відповідних місяців показано в табл. 1.

Таблиця 1. Розрахунок ПДФО із застосуванням ПСП

У всіх місяцях, до яких віднесена частина сума середнього заробітку, окрім листопада 2023 року, застосована ПСП. У листопаді працівник не мав на неї права, оскільки нарахована сума доходу (7799,88 грн) не вмістилась у граничний розмір зарплати для застосування пільги за місяць (7520 грн).

ЄСВ

Сума середнього заробітку за час вимушеного прогулу входить до фонду оплати праці. Отже, він включається до бази нарахування ЄСВ (п. 1 ч. 1 ст. 7 Закону про ЄСВ*).

* Закон України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VI.

При визначенні бази нарахування ЄСВ щодо середнього заробітку за вимушений прогул діє особливе правило, яке закріплене у ч. 2 ст. 7 Закону про ЄСВ.

Воно стосується випадку, коли сума середньої зарплати нараховується більше ніж за один місяць. Отже,

При цьому важливо також здійснити контроль мінімальної і максимальної баз ЄСВ у місяцях, на які припав розділений середній заробіток. Отже, після розподілу середнього заробітку за місяцями його нарахування, отримані суми порівнюємо з максимальною базою нарахування ЄСВ та мінзарплатою, що діяли в таких місяцях.

У разі якщо база нарахування ЄСВ за відповідний місяць виявиться:

— меншою за мінзарплату, то ЄСВ нараховуємо на МЗП, що діяла у такому місяці;

— більшою за максимальну базу нарахування ЄСВ, то внесок справляємо з максимальної бази, що діяла у такому місяці.

Розглянемо на прикладі.

Нарахування середнього заробітку за час вимушеного прогулу проводимо в березні 2024 року. При визначенні бази нарахування ЄСВ суму середнього заробітку треба поділити на кількість місяців, на які такий прогул припадає.

За умовами прикладу вимушений прогул припав на 6 місяців (період з жовтня 2023 по березень 2024 року). Отже, для правильного визначення бази ЄСВ і для контролю максимальної і мінімальної бази внеску суму середнього заробітку ділимо на 6 місяців (35099,46 : 6 = 5849,91 грн). Дані для визначення бази нарахування ЄСВ наведемо в табл. 2.

Таблиця 2. Визначаємо базу нарахування ЄСВ

Після розподілу середнього заробітку за місяцями, на які припадає вимушений прогул, база нарахування внеску у листопаді і грудні 2023 року та у січні й лютому 2024 року виявилася меншою за МЗП. Тому ЄСВ за ці місяці потрібно нарахувати і сплатити з мінімалки, яка діяла в таких місяцях.

А от за жовтень 2023 року та березень 2024 року фактична база нарахування внеску більша за мінімалку. Тому ЄСВ нараховуємо на фактичну базу.

Як показати в Податковому розрахунку поновлення працівника і середній заробіток за час вимушеного прогулу, ви можете дізнатися із статті «Середня зарплата за вимушений прогул: показуємо в Податковому розрахунку» // «Оплата праці», 2024, № 7.