Обліковий «мікс» від Мінфіну

Дійсно, у своєму листі Мінфін прояснив деякі особливості обліку матеріальних цінностей і нематеріальних активів, розповів про нарахування амортизації і правильність оформлення первинних документів. Тож давайте разом розбиратися, що й до чого, на що слід звернути увагу в першу чергу. І для цього переходимо безпосередньо до розгляду конкретних запитань.

1. Що слід розуміти під поняттям «м’який інвентар»? Чи доцільно купувати та обліковувати м’який інвентар комплектами (наприклад, наволочку, підковдру та простирадло одним комплектом)? Як провести розукомплектування таких комплектів у разі непридатності однієї із його складових для подальшого використання?

Саме таке запитання було направлено до Мінфіну для отримання роз’яснень. Проте чіткої відповіді на нього у листі, який розглядається, ми не знайшли. Це й не дивно, адже норми чинного законодавства не містять визначення терміна «м’який інвентар». Фактично, під ним слід розуміти всі речі, які дозволяють зробити наше життя більш комфортним та забезпечити кожній людині максимальний затишок в місцях її перебування. Зазвичай до м’якого інвентарю відносять натільну і постільну білизну, постільні речі (матраци, ковдри, подушки тощо), одяг та взуття (у тому числі й спеціальні), килими, штори, скатертини тощо.

Для обліку предметів м’якого інвентарю установи, які здійснюють їх придбання на систематичній основі та у значних обсягах, застосовують субрахунок 114 «Білизна, постільні речі, одяг та взуття». При цьому такі активи розподіляють в окремі групи, зокрема:

1) білизна (сорочки, халати);

2) постільні речі (матраци, подушки, ковдри, простирадла, підодіяльники, наволочки, покривала, мішки спальні тощо);

3) одяг і обмундирування, включаючи спецодяг (костюми, пальта, плащі, кожухи, плаття, кофти, спідниці, куртки, штани тощо);

4) взуття, включаючи спеціальне (черевики, чоботи, сандалі, валянки тощо);

5) спортивний одяг і взуття (костюми, черевики тощо).

Указаний вище субрахунок застосовують, насамперед, заклади охорони здоров’я, соціального забезпечення, освіти та інші установи. Водночас установи, для яких надходження м’якого інвентарю (білизни, постільних речей, одягу та взуття тощо) є несистематичним, а їх обсяги незначними, ведуть облік таких активів на субрахунку 113 «Малоцінні необоротні матеріальні активи». На цьому субрахунку також доцільно обліковувати портьєри, штори, занавіски та килими, вартість яких за одиницю не перевищує 6000 грн. (без ПДВ). Тоді як килими та портьєри вартістю понад 6000 грн. необхідно зараховувати до складу основних засобів. Зокрема, для їх обліку Планом рахунків призначено субрахунок 106 «Інструменти, прилади та інвентар».

Що стосується застосування КЕКВ, то видатки на придбання м’якого інвентарю, здебільшого, планують і проводять за КЕКВ 2210 «Предмети, матеріали, обладнання та інвентар». Зокрема, за цим кодом відповідно до п. 14 п.п. 2.2.1 Інструкції № 333 передбачено здійснення видатків на такі цілі, як:

1) придбання та виготовлення білизни (у тому числі постільної) та рушників;

2) придбання та виготовлення незалежно від вартості (навіть якщо їх вартість перевищує 6000 грн. за одиницю):

— спецодягу, усіх видів обмундирування, спортивної форми (у тому числі спортивного взуття), захисного одягу, захисного та спеціального взуття тощо;

— одягу та м’якого інвентарю дітям-сиротам і дітям, позбавленим батьківського піклування;

3) виплата компенсацій за одяг, взуття, обмундирування тощо відповідно до законодавства;

4) придбання тканин, фурнітури для оздоблення форменого одягу (ґудзиків, пряжок, кокард, нарукавних знаків тощо);

5) придбання чохлів на спортінвентар, штор та занавісок, килимів та килимових доріжок, матраців.

Натомість, видатки на придбання килимів, штор, сервізів, що відповідно до законодавства належать до основних засобів (вартістю понад 6000 грн. за одиницю), слід планувати та проводити за КЕКВ 3110 «Придбання обладнання і предметів довгострокового користування». Цього вимагає п. 7 п.п. 3.1.1 Інструкції № 333.

Також нагадаємо, що кожному предмету білизни, постільних речей, одягу, взуття та малоцінних необоротних матеріальних активів має бути присвоєно номенклатурний номер. При цьому для предметів одного найменування, якості та ціни встановлюють один номенклатурний номер. Вказівку на це містить п. 3 розд. ІІ Методрекомендацій з обліку ОЗ.

Перші три знаки номенклатурного номера вказують на номер субрахунку, четвертий — на підгрупу, а решта знаків — це порядковий номер предмета у підгрупі. Для тих груп необоротних активів, для яких не виділені підгрупи, четвертий знак може позначатися нулем.

Маркування м’якого інвентарю здійснюють незмиваючою фарбою, як правило, шляхом нанесення відбитка спеціального штампа.

Увага! Номенклатурні номери, присвоєні відповідним об’єктам, зберігаються за ними на весь період перебування їх в установі. Після вибуття чи ліквідації предметів м’якого інвентарю їх номери можна присвоїти іншим (новим) об’єктам не раніше ніж через три роки.

Кілька слів про порядок нарахування амортизації на предмети м’якого інвентарю. Зокрема, амортизація на такі об’єкти нараховується за методом «50/50». Тобто у місяці передачі предмета м’якого інвентарю в експлуатацію необхідно нарахувати першу половину (50 % його первісної вартості). А от другу половину (решту 50 % первісної вартості) слід нараховувати у місяці вибуття (списання з балансу) відповідного об’єкта.

Варто зауважити, що єдиних строків експлуатації предметів м’якого інвентарю для всіх бюджетних установ законодавством не передбачено. Поряд із цим існують внутрівідомчі нормативні документи, якими встановлено строки служби окремих видів м’якого інвентарю. Наприклад, заклади охорони здоров’я при визначенні строку корисного використання таких матеріальних цінностей мають керуватися Табелями оснащення м’яким інвентарем лікарень, диспансерів, пологових будинків, медико-санітарних частин, поліклінік, амбулаторій, згідно з додатками 1, 2 до наказу МОЗ від 21.12.92 р. № 187. А от строк експлуатації, скажімо, предметів обмундирування (у тому числі натільної білизни), екіпірування, а також постільних речей військовослужбовців встановлено Нормами забезпечення речовим майном військовослужбовців Збройних Сил України в мирний час та особливий період, затвердженими наказом Міноборони від 29.04.2016 р. № 232.

У будь-якому разі закінчення строку корисного використання м’якого інвентарю не є достатньою підставою для списання таких об’єктів з балансу установи. Списанню підлягають лише об’єкти необоротних активів, які не можуть бути в установленому порядку відчужені, безоплатно передані, якщо такі об’єкти є морально чи фізично зношеними та непридатними для подальшого використання. Також не передбачено законодавством списання необоротних активів (у тому числі й м’якого інвентарю) з метою розукомплектування. Саме на цьому наголосив Мінфін листі, що коментується.

Таким чином, якщо одна зі складових комплекту м’якого інвентарю (наприклад, комплекту постільної білизни) стане не придатною для подальшого використання, це не привід для списання з балансу всього комплекту. У той же час існує можливість проведення часткової ліквідації такого об’єкта. Це випливає з роз’яснень, наданих Мінфіном у листі «Щодо строків проведення інвентаризації та списання (часткової ліквідації) об’єктів основних засобів» від 11.04.2016 р. № 31-11420-07-10/10433. Докладніше про це ви можете прочитати у цьогорічному травневому випуску нашої газети (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2016, № 19).

У разі виходу з ладу однієї із складових комплекту м’якого інвентарю (за умови, що решта складових придатні для подальшого використання) справді можна провести часткову ліквідацію відповідного об’єкта. Але така можливість, швидше, формальна, тоді як застосувати її на практиці важкувато. Адже для цього спочатку доведеться визначити вартість такої складової частини на рівні її справедливої (ринкової) вартості. Потім необхідно зменшити на цю суму первісну вартість комплекту, а також пропорційно (до зменшення первісної вартості) зменшити суму нарахованої амортизації на цей комплект. Та це ще не все. Після цього первісну вартість такого комплекту потрібно збільшити на суму витрат, пов’язаних з придбанням (виготовленням) нової складової частини. А тепер уявить, що всі ці маніпуляції доведеться проводити щоразу, коли з комплекту постільної білизни порветься простирадло, підковдра чи навіть наволочка. На наш погляд, це абсолютно не раціонально і не логічно. Отже, аби уникнути зайвого клопоту, ми радимо придбавати і обліковувати кожну одиницю м’якого інвентарю окремо. Інакше кажучи, краще купити окремо 100 наволочок, 100 простирадл і сотню підковдр, аніж 100 комплектів постільної білизни.

2. Як правильно обліковувати витрати на створення веб-сайту, його технічну підтримку, просування тощо?

Не секрет, що невпинний розвиток інформаційних технологій дає практично необмежені можливості для розміщення найрізноманітніших інформаційних ресурсів та послуг на просторах Інтернету. Безумовно, це відкриває нові горизонти для розвитку охорони здоров’я, освіти, науки, культури та інших сфер суспільного життя. Відтак наявність у бюджетної установи власної інтернет-сторінки стало необхідною умовою для якнайкращої реалізації її завдань.

Більше того, з метою підвищення ефективності та прозорості діяльності органів виконавчої влади на законодавчому рівні передбачено міністерствами, іншими центральними та місцевими органами виконавчої влади розміщувати та постійно оновлювати інформацію на офіційних веб-сайтах. Пряму вказівку на це містить п. 2 Порядку оприлюднення у мережі Інтернет інформації про діяльність органів виконавчої влади, затвердженого постановою КМУ від 04.01.2002 р. № 3.

Таким чином, створення власного веб-сайту для бюджетної установи — справа дійсно потрібна. До того ж проблем з пошуком розробників сайтів сьогодні немає. Конкуренція на ринку цих послуг дає змогу знайти виконавця на будь-який ґаманець. А от з приводу відображення таких операцій в бухгалтерському обліку виникають певні запитання. Та перш ніж відповісти на них, пропонуємо пригадати, з чим конкретно маємо справу.

Так, за своєю суттю веб-сайт є різновидом спеціалізованого програмного забезпечення. На це вказує тлумачення, наведене у п. 1.3 Порядку інформаційного наповнення та технічного забезпечення Єдиного веб-порталу органів виконавчої влади, затвердженого спільним наказом Держкомітету інформаційної політики, телебачення і радіомовлення України та Держкомітету зв’язку та інформатизації України від 25.11.2002 р. № 327/225.

У свою чергу, комп’ютерні програми згідно зі ст. 433 ЦКУ є об’єктом авторського права і охороняються як літературні твори відповідно до Закону України «Про авторське право і суміжні права» від 11.07.2001 р. № 2627-III та інших нормативно-правових актів. Тож для правомірного використання у своїй діяльності комп’ютерної програми або веб-сайту як її різновиду установі необхідно укласти договір з її розробником або розповсюджувачем. Зокрема, підставою для розпоряджання майновими правами інтелектуальної власності є укладення таких договорів, як ( ч. 1 ст. 1107 ЦКУ):

1) ліцензія на використання об’єкта права інтелектуальної власності;

2) ліцензійний договір;

3) договір про створення за замовленням і використання об’єкта права інтелектуальної власності;

4) договір про передання виключних майнових прав інтелектуальної власності;

5) інший договір щодо розпоряджання майновими правами інтелектуальної власності.

Суттєво, що обов’язковою умовою укладення договорів щодо розпоряджання майновими правами інтелектуальної власності є дотримання письмової форми. Порушення цієї вимоги призводить до нікчемності договору і, як наслідок, останній не породжує жодних цивільних прав та обов’язків.

Для цілей бухгалтерського обліку авторське та суміжні з ним права включаються до складу нематеріальних активів. Однак варто пам’ятати, що нематеріальний актив визнається активом у разі дотримання таких умов:

— його можна ідентифікувати (може бути виділений чи відокремлений від інших активів);

— існує ймовірність отримання майбутніх економічних вигід від його використання;

— він має потенціал корисності;

— його вартість може бути достовірно визначена.

Такі вимоги встановлено п. 1 розд. ІІ НП(С)БО 122.

Підставою для зарахування об’єктів нематеріальних активів на баланс установи є відповідний первинний документ. А конкретно, для оформлення оприбуткування таких об’єктів складається Акт введення в господарський оборот об’єкта права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів (типова форма № НА-1). Типові форми первинного обліку об’єктів права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів затверджено наказом Мінфіну від 22.11.2004 р. № 732. У такому акті обов’язково зазначають найменування та номер документа, що підтверджує майнові права на об’єкт права інтелектуальної власності. Це може бути патент, свідоцтво, ліцензійний договір, договір про створення за замовленням і використання об’єкта права інтелектуальної власності, договір про передання виключних майнових прав інтелектуальної власності тощо.

Увага! У складі нематеріальних активів обліковуються придбані права на володіння, користування та розпорядження об’єктами нематеріальних активів після їх (прав) відчуження від колишніх власників та визначення вартості таких об’єктів.

Проте замовники веб-сайту чи то будь-якої іншої комп’ютерної програми далеко не завжди отримують від розробника разом з відповідним об’єктом і майнові права на нього. Тобто таке програмне забезпечення часто передається на правах користування без передачі права володіння та розпорядження такими об’єктами. У такому разі витрати, пов’язані з його придбанням (створенням), визнаються витратами звітного періоду, протягом якого вони були здійснені. Причому у подальшому визнання таких витрат нематеріальним активом не відбувається. Це підкреслив і Мінфін у своєму листі.

Отриманий у користування об’єкт нематеріальних активів згідно з абз. 2 п. 16 розд. ІІ Методрекомендацій з обліку НА слід обліковувати на позабалансовому рахунку. Однак який конкретно рахунок для цього доцільно застосовувати, нормативними документами не визначено. Найбільш підходящим для обліку таких об’єктів, на нашу думку, є позабалансовий рахунок 01 «Орендовані необоротні активи». Адже Планом рахунків саме цей рахунок призначено для обліку необоротних активів, прийнятих від сторонніх організацій в оренду або у користування. При зарахуванні на позабалансовий облік нематеріального активу, одержаного у користування, комісія установи повинна оцінити його виходячи з розміру винагороди, встановленого в договорі.

А тепер про застосування КЕКВ. Так, оплату послуг зі створення web-сторінок/сайтів/порталів (за умови отримання майнових прав власності) слід планувати та здійснювати за КЕКВ 3160 «Придбання землі та нематеріальних активів». Про це зазначено у п. 7 п.п. 3.1.6 Інструкції № 333. До речі, за цим же кодом проводиться і придбання програмного забезпечення для комп’ютерної техніки з передачею виключних майнових прав замовнику.

Натомість придбання програмного забезпечення, на яке майнові права не передаються користувачу, а залишаються у розробника, слід здійснювати за КЕКВ 2240 «Оплата послуг (крім комунальних)» (п. 12 п.п. 2.2.4 Інструкції № 333).

Та придбання (створення) веб-сайту — це лише половина справи. Необхідно ще подбати про хостинг сайту, реєстрацію домену та технічну підтримку (оптимізація, просування). Водночас сьогодні все більшої популярності набуває послуга «сайт під ключ». Така послуга передбачає виконання повного спектру робіт зі створення дизайну, верстки, програмування, наповнення і розміщення сайту в Інтернеті. Тобто замовник отримує повністю готовий до використання сайт. У такому разі оплата проводиться відразу і за розробку сайту, і за його обслуговування. Однак замовлення послуг з техпідтримки сайту окремо й досі не втратило своєї актуальності. І витрати на оплату таких послуг слід планувати також за КЕКВ 2240.

Ще один важливий момент щодо обліку веб-сайтів — нарахування амортизації. Зрозуміло, що це стосується тільки тих веб-сайтів, на які установа отримала виключні майнові права. І за загальним правилом амортизацію на нематеріальний актив нараховують, виходячи зі строку корисного використання, визначеного у відповідних охоронних документах. Якщо ж строк експлуатації такого об’єкта не визначено, то й нараховувати амортизацію на нього не потрібно ( п. 2 розд. IV НП(С)БО 122).

Порядок відображення на рахунках бухгалтерського обліку операцій зі створення веб-сайту, його технічного обслуговування та просування пропонуємо розглянути на умовному прикладі.

Приклад. За замовленням бюджетної установи був розроблений веб-сайт. Згідно з договором виключні майнові права на сайт залишаються у розробника. Замовник отримує лише право користування веб-сайтом без права передачі його та/або повноважень на його користування третім особам. Вартість послуг із розробки веб-сайту відповідно до умов договору становить 8500 грн. Витрати проведено за рахунок коштів загального фонду.

Для організації роботи веб-сайту, його хостингу та реєстрації доменного імені установа уклала договір на обслуговування. Вартість таких послуг з надання хостингу становить — 840 грн. на місяць, а реєстрація домену на рік коштує 286 грн.

Також бюджетна установа уклала договір на просування веб-сайту в мережі Інтернет на суму 3500 грн. Факт надання таких послуг підтверджено актом.

Для відображення цих операцій в облікових регістрах потрібно зробити такі записи:

3. Бюджетна установа уклала договір про реконструкцію адмінбудівлі. На час виконання робіт установа працювала за звичайним графіком у тій же будівлі. Згодом виявилося, що виконавець робіт не запланував у кошторисній документації на реконструкцію витрати на водо- та електропостачання для здійснення будівельних робіт. Хто в такій ситуації повинен платити за спожиті комунальні послуги?

Мінфін пропонує для відповіді на це запитання насамперед звернутися до норм гл. 61 ЦКУ. Так, ч. 1 ст. 877 ЦКУ передбачено, що підрядник виконує будівельні роботи згідно з проектною документацією. Остання визначає обсяг, зміст робіт та інші вимоги, встановлені до робіт, а також кошторисом, що визначає ціну робіт. Вказані документи є обов’язковими та є невід’ємною частиною договору будівельного підряду.

Робота за договором будівельного підряду виконується відповідно до кошторису, складеного підрядником. Кошторис набирає чинності і стає частиною договору підряду з моменту підтвердження його замовником.

Кошторис на виконання робіт може бути:

1) приблизним (динамічна договірна ціна) — передбачає його уточнення в процесі виконання робіт у залежності від реальних умов будівництва. Уточнення приблизного договірного кошторису здійснюється в порядку, передбаченому договором;

2) твердим (тверда договірна ціна) — не передбачає його зміни після погодження сторонами. У разі ж перевищення твердого кошторису усі пов’язані з цим витрати несе підрядник, якщо інше не встановлено законом. Підрядник не має права вимагати збільшення твердого кошторису, а замовник — його зменшення в разі, якщо на момент укладення договору не можна було передбачити повний обсяг роботи або необхідні для цього витрати.

Водночас у випадку виявлення під час будівництва не врахованих проектною документацією робіт згідно ч. 3 ст. 877 ЦКУ підрядник зобов’язаний повідомити про це замовника. Якщо ж підрядник цього не зробив, він позбавляється права вимагати від замовника оплати за виконання ним додаткових робіт і відшкодування викликаних цим збитків. Підрядник може вимагати оплати додатково виконаних робіт, тільки якщо доведе необхідність негайних дій в інтересах замовника. Наприклад, у зв’язку з тим, що зупинення роботи могло призвести до знищення або пошкодження об’єкта будівництва.

Слід зазначити, що за загальним правилом матеріально-технічне забезпечення будівництва покладається на підрядника. При цьому під матеріально-технічним забезпеченням слід розуміти надання всіх необхідних матеріалів, конструкцій, деталей та устаткування. Проте обов’язок щодо надання матеріально-технічного забезпечення повністю або в якійсь частині може покладатися й на замовника, якщо це обумовлено в договорі. Окрім того, умовами договору може бути закріплено за замовником обов’язок сприяти підрядникові у забезпеченні будівництва водопостачанням, електроенергією тощо, а також у наданні інших послуг ( ч. 1 ст. 878 ЦКУ).

Більш категоричним є твердження, наведене у п. 60 Загальних умов укладення та виконання договорів підряду в капітальному будівництві, затверджених постановою КМУ від 01.08.2005 р. № 668. А конкретно, цією нормою передбачено, що замовник надає підряднику необхідні для виконання робіт та визначені договором підряду послуги (побутові, транспортні та інші), складські та інші приміщення, джерела водо-, електро-, газопостачання тощо. Умови та порядок їх надання визначаються договором підряду або окремим договором.

Таким чином, у договорі підряду слід визначити загальну вартість виконаних робіт з урахуванням вартості використаних ресурсів установи-замовника, а також прописати можливість зменшення суми остаточних розрахунків на вартість таких ресурсів. Можливий й інший варіант. Зокрема, у договорі підряду можна передбачити порядок відшкодування підрядником вартості використаних під час здійснення робіт води, електроенергії та інших ресурсів.

Що ж стосується оплати за використання під час виконання будівельних робіт води та електроенергії, то цей тягар ляже на плечі установи-замовника. Оскільки незалежно від того, хто є фактичним споживачем комунальних послуг, відповідальність за своєчасну їх оплату несе особа, з якою було безпосередньо укладено договір водо- та електропостачання. Звісно, бюджетна установа може звернутися до підрядника з проханням укласти окремий договір про відшкодування вартості використаної ним води та електроенергії. Однак з огляду на те, що порядок такого відшкодування не було заздалегідь передбачено договором підряду, а будівельні роботи завершені, прийняті й оплачені, то це малоймовірно. Тож якщо підрядник відмовиться відшкодувати вартість використаних води та електроенергії, установі-замовнику залишається лише звернутися з позовом до суду. Але варто мати на увазі, що без належного обґрунтування та підтверджувальних розрахунків вартості спожитих ресурсів вам не обійтися.

Більше того, така ситуація може бути розцінена контролюючими органами як порушення бюджетного законодавства — взяття зобов’язань без відповідних бюджетних асигнувань. Адже фактично зобов’язання щодо проведення розрахунку за спожиті комунальні послуги бюджетна установа взяла на себе з моменту підписання договору про водо- та електропостачання. Очевидно, що асигнувань для покриття витрат на оплату за спожиті воду і електроенергію з метою здійснення реконструкції будівлі, кошторисом не передбачено. При цьому керівництво установи не подбало про отримання відшкодування своїх витрат на оплату таких послуг.

У свою чергу, взяття зобов’язань без відповідних бюджетних асигнувань згідно з пп. 2, 3 ч. 1 ст. 117 БКУ тягнуть за собою застосування таких заходів впливу, як:

по-перше, зупинення операцій з бюджетними коштами;

по-друге, призупинення бюджетних асигнувань.

Таке покарання передбачає припинення повноважень щодо взяття бюджетного зобов’язання на відповідну суму на строк від одного до трьох місяців у межах поточного бюджетного періоду. При цьому вносяться зміни до розпису бюджету (кошторису) відповідно до вимог Порядку призупинення бюджетних асигнувань, затвердженого наказом Мінфіну від 15.05.2002 р. № 319.

Також маємо вас попередити, що посадові особи, з вини яких допущено порушення бюджетного законодавства, несуть цивільну, дисциплінарну, адміністративну або кримінальну відповідальність згідно з законом. Це визначено ч. 1 ст. 121 БКУ. Однак згідно з ч. 2 ст. 1 ЦКУ цивільне законодавство до бюджетних відносин не застосовується. Відтак особам, винним у порушенні бюджетного законодавства, фактично загрожує дисциплінарна, адміністративна або кримінальна відповідальність.

І якщо з дисциплінарною відповідальністю все більш-менш зрозуміло, то притягнення до адміністративної чи кримінальної відповідальності буде залежати від розміру предмета правопорушення. Конкретно: взяття зобов’язань без відповідних бюджетних асигнувань або з перевищенням повноважень, установлених БКУ чи законом про Державний бюджет України на відповідний рік, тягне за собою накладення штрафу на посадових осіб від 50 до 70 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (далі — нмдг). Таке покарання передбачено за правопорушення, предметом якого є бюджетні кошти у розмірі до тисячі нмдг (у сумі до 17000 грн.). Тоді як протиправні діяння, предметом яких стали бюджетні кошти у великих та особливо великих розмірах (це понад 1000 нмдг та понад 3000 нмдг, відповідно), караються відповідно до вимог ч. 1 та 2 ст. 210 ККУ. Зокрема, посадовим особам, які зумисно взяли зобов’язання у сумі від 17000 до 51000 грн. без відповідних бюджетних асигнувань або з перевищенням повноважень, загрожує:

або штраф від 100 до 300 нмдг;

або виправні роботи на строк до 2 років;

або обмеження волі на строк до 3 років, з позбавленням права обіймати певні посади чи займатися певною діяльністю на строк до 3 років або без такого.

Ті самі діяння, предметом яких були бюджетні кошти вже у особливо великих розмірах (51000 грн. і більше) або вчинені повторно чи за попередньою змовою групою осіб, караються:

або обмеженням волі на строк від 2 до 5 років;

або позбавленням волі на строк від 2 до 6 років, з позбавленням права обіймати певні посади чи займатися певною діяльністю на строк до 3 років.

Поза сумнівом, питання щодо притягнення до відповідальності і застосування конкретних заходів впливу може бути вирішене тільки в судовому порядку судами відповідної юрисдикції.

4. Чи потрібно призупиняти нараховування амортизації на об’єкти основних засобів на період виконання робіт з їх капітального ремонту?

Нарахування амортизації здійснюється протягом строку корисного використання (експлуатації) об’єкта основних засобів при його визнанні активом (при зарахуванні на баланс). Але на період реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації такого об’єкта нарахування амортизації на нього призупиняється. Чітку вказівку на це містить п. 3 розд. IV НП(С)БО 121.

Водночас п. 3.7 ДБНА.2.2-3-2014 «Склад та зміст проектної документації на будівництво», затверджених наказом Мінрегіону від 04.06.2014 р. № 163, визначено, що під капітальним ремонтом будівлі слід розуміти сукупність робіт на об’єкті будівництва, введеному в експлуатацію, без зміни його геометричних розмірів та функціонального призначення. Такі роботи передбачають втручання у несучі та огороджувальні системи, при заміні або відновленні конструкцій чи інженерних систем, у зв’язку з їх фізичною зношеністю та руйнуванням. Результатом проведення таких робіт може стати поліпшення експлуатаційних показників, а також благоустрій території. Важливо, що капітальний ремонт передбачає призупинення на час виконання робіт експлуатації об’єкта в цілому або його частин (за умови їх автономності).

Таке твердження наштовхує на роздуми. Справді, якщо під час проведення робіт з капремонту необхідно тимчасово виводити об’єкт з експлуатації, то логічно протягом відповідного періоду не нараховувати на нього амортизацію. Однак прямої вказівки на це в законодавстві немає.

Не дає конкретної відповіді на це запитання і Мінфін у своєму листі, а лише нагадує, яким первинним документом слід оформляти приймання-здавання об’єкта основних засобів після капремонту. Так, при прийманні основних засобів після ремонту (у тому числі й капітального), реконструкції та модернізації необхідно складати Акт приймання відремонтованих, реконструйованих та модернізованих основних засобів. Типову форму цього документа було нещодавно затверджено наказом Мінфіну «Про затвердження типових форм з обліку та списання основних засобів суб’єктами державного сектору та порядку їх складання» від 13.09.2016 р. № 818. Всі нові типові форми первинних документів для обліку основних засобів вже діють з 4 листопада 2016 року.

Такий акт оформляється у двох примірниках. Перший з яких необхідно передати до бухгалтерської служби установи для відновлення нарахування амортизації. Також працівник бухгалтерії має зробити відповідні записи до Інвентарної картки обліку об’єкта основних засобів. А от другий примірник належить передати підприємству (організації) або до структурного підрозділу установи, який проводив ремонт.

Також у листі, що коментується, Мінфін указав на можливість обліку складових частин об’єкта основних засобів, які мають різний строк експлуатації, як окремих об’єктів. Тож якщо йдеться про капітальний ремонт відокремленої частини будівлі (яка обліковується як окремий об’єкт), виводити з експлуатації всю будівлю не потрібно. Достатньо призупинити використання тільки відповідної частини будівлі, а значить, і нарахування на неї амортизації. У разі ж якщо відбувається капремонт всієї будівлі, а не окремої її частини, і характер здійснюваних робіт не дозволяє експлуатувати будівлю, то необхідно тимчасово припинити експлуатацію такої будівлі. У зв’язку з цим на цей період буде призупинено і нарахування амортизації на відповідний об’єкт. Таке рішення обов’язково має бути зафіксовано у наказі керівника установи.

А вище описано досить «рафіновані» ситуації. Але як бути, коли будівля обліковується як єдиний об’єкт (без виділення окремих частин), а капремонт проводиться лише в одному чи кількох приміщеннях (тобто не охоплює повністю всієї будівлі)? Відповісти однозначно на це запитання неможливо. Якщо ремонті роботи, здійснювані в окремому приміщенні, не перешкоджають використанню всієї будівлі, тоді виводити такий об’єкт з експлуатації немає жодних підстав. Проте можлива ситуація, коли проведення робіт з капремонту певної частини будівлі значною мірою ускладнює її експлуатацію в цілому (наприклад, перебування у приміщеннях працівників загрожує їхньому життю та/або здоров’ю). У такому випадку доцільно прийняти рішення про виведення такого об’єкта з експлуатації на період здійснення ремонту, а відтак, і щодо призупинення нарахування амортизації на цей час. Отже, як завжди, вирішальне слово за керівником установи.

5. Хто повинен підписувати документи (у тому числі договори та платіжні документи) під час відпустки керівника установи або головного бухгалтера?

Підпис (особистий чи електронний) особи, яка брала участь у здійсненні господарської операції, є обов’язковим реквізитом будь-якого первинного документа. Таку вимогу закріплено у ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 р. № 996-XIV. І хоча типові форми деяких первинних документів не передбачають їх підписання, наприклад, головним бухгалтером, проте більшість із них вимагає затвердження керівником установи. Більше того, будь-які розрахункові документи не приймаються до виконання банківськими установами та органами Держказначейської служби без підпису керівника та головного бухгалтера. Це випливає з норм п. 2.7 Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті, затвердженої постановою Правління НБУ від 21.01.2004 р. № 22, а також п. 11.7 Порядку казначейського обслуговування державного бюджету за витратами, затвердженого наказом Мінфіну від 24.12.2012 р. № 1407.

Також договори у письмовій формі вважаються укладеними після підписання їх сторонами. При цьому від імені юридичної особи підписувати договір повинна особа, уповноважена на це установчими документами, довіреністю, законом або іншими актами цивільного законодавства ( ч. 2 ст. 207 ЦКУ). Тож без «автографа» керівника установи неможливо укласти жодної угоди, котра вимагає дотримання письмової форми.

Поряд із цим Мінфін у листі, що коментується, наголосив на можливості підприємства (установи) самостійно визначати права працівників на підписання бухгалтерських документів. Зокрема, п. 2.13 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Мінфіну від 24.05.95 р. № 88, передбачено, що керівник установи повинен затвердити перелік осіб, які мають право підписувати первинні документи на відпуск грошових коштів, товарно-матеріальних цінностей, нематеріальних активів та іншого майна.

Таким чином, у статуті бюджетної установи повинно бути чітко прописано, хто має право першого та другого підписів (як правило, це керівник та головний бухгалтер). Окрім того, наказом керівника установи обов’язково має бути затверджено перелік працівників, які можуть підписувати первинні документи за його відсутності та відсутності головного бухгалтера. Зазвичай, таке право надається першому заступнику керівника та заступнику головного бухгалтера установи. Тобто якщо керівник установи або головний бухгалтер пішли у відпустку, первинні документи будуть підписувати їхні заступники або інші уповноважені на це працівники.

На період відпустки (або відсутності з інших причин) керівника або головного бухгалтера наказом по установі виконання їхніх обов’язків покладається на інших осіб. Проте на практиці трапляється так, що головний бухгалтер, перебуваючи у відпустці, приходить на роботу на кілька хвилин, щоб підписати всі необхідні документи. Якщо ініціатором таких дій є сам працівник, тоді це буде порушенням трудової дисципліни. Адже на період відпустки працівники звільняються від виконання своїх трудових обов’язків. Якщо ж цього вимагав керівник установи, то такі дії слід розцінювати як відкликання з відпустки. А це допускається тільки у виключних випадках, як-то: для відвернення стихійного лиха, виробничої аварії або негайного усунення їх наслідків, для відвернення нещасних випадків, простою, загибелі або псування майна установи. На це вказує ст. 79 КЗпП. До того ж відкликання з відпустки можливе лише за згодою працівника та має бути оформлено розпорядженням керівника.

І декілька слів щодо оформлення платіжних документів. Майте на увазі, що подані розпорядниками бюджетних коштів платіжні доручення обов’язково перевіряються органами Держказначейської служби на предмет відповідності підписів і відбитка печатки установи їх зразкам. Тому аби не мати проблем з проведенням платежів на період відпустки керівника чи головбуха, слід заздалегідь подати до органів Держказначейської служби тимчасову картку із зразком підпису тимчасово уповноваженої особи із зазначенням строку її дії. Така картка подається у двох примірниках та засвідчується підписами першого керівника, головного бухгалтера та відбитком печатки установи. Потреби у її додатковому засвідченні нотаріусом немає. Так прописано у п. 6.4 Порядку відкриття та закриття рахунків у національній валюті в органах Державної казначейської служби України, затвердженого наказом Мінфіну від 22.06.2012 р. № 758.

І ще один приємний момент. Принаймні, для осіб, які тимчасово будуть виконувати обов’язки головного бухгалтера або керівника, доки ті будуть відпочивати. Так, на підставі ч. 1 ст. 105 КЗпП працівникам, які виконують поряд зі своєю основною роботою обов’язки тимчасово відсутнього працівника без звільнення від своєї основної роботи, передбачена доплата за суміщення професій (посад). Умови та розміри таких доплат встановлюються у колективному договорі з дотриманням норм та гарантій, передбачених законодавством ( ч. 2 ст. 97 КЗпП).

Нормативні документи

ЦКУ — Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV.

БКУ — Бюджетний кодекс України від 08.07.2010 р. № 2456-VI.

ККУ — Кримінальний кодекс України від 05.04.2001 р. № 2341-ІІІ.

КЗпП — Кодекс законів про працю України від 10.12.71 р.

НП(С)БО 122 — Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку в державному секторі 122 «Нематеріальні активи», затверджене наказом Мінфіну від 12.10.2010 р. № 1202.

План рахунків — План рахунків бухгалтерського обліку бюджетних установ, затверджений наказом Мінфіну від 26.06.2013 р. № 611.

Інструкція № 333 — Інструкція щодо застосування економічної класифікації видатків бюджету, затверджена наказом Мінфіну від 12.03.2012 р. № 333.

Методрекомендації з обліку ОЗ — Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів суб’єктів державного сектору, затверджені наказом Мінфіну від 23.01.2015 р. № 11.

Методрекомендації з обліку НА — Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку нематеріальних активів суб’єктів державного сектору, затверджені наказом Мінфіну від 23.01.2015 р. № 11.