* Див. матеріали «Шпаргалка з переоцінки ОЗ: що, коли і як» («Бюджетна бухгалтерія», 2019, № 8), «Об’єкти ОЗ переоцінено: як обліковувати їх далі» («Бюджетна бухгалтерія», 2019, № 17-18).
Перш ніж перейти до розгляду господарських операцій з переоціненими об’єктами, розглянемо вартісні показники, які склалися щодо окремого переоціненого об’єкта ОЗ. Також покажемо, як операції з переоцінки бюджетна установа відображає в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності.
Приклад 1. Наприкінці 2018 року була проведена переоцінка активу А, який обліковується на субрахунку 1014. Його первісна вартість — 9000 грн., нарахована сума зносу — 7200 грн., сума внесеного капіталу — 9000 грн., залишкова вартість — 1800 грн., справедлива вартість — 1990 грн., індекс переоцінки — 1,11 (1990:1800).
Додамо, що первісна вартість активу А (до переоцінки) дорівнює сумі внесеного капіталу — 9000 грн. Це пов’язано з тим, що установа на підставі рішення головного розпорядника у 2017 році здійснила коригування внесеного капіталу до суми первісної вартості ОЗ на суму зносу, нарахованого у минулих роках.
За результатами переоцінки вартість активу А визначена такими показниками:
Пер- | Нара- | Справед- | Індекс пере- | Пере- | Пере- | Залиш- | Залиш- | Капітал у дооцін- | Вне- |
9000 | 7200 | 1990 | 1,11 | 9990 | 7992 | 1800 | 1998 | 198 | 9000 |
Зазначимо, що у нашому прикладі залишкова вартість активу А збільшилася на 198 грн. (1998 грн. - 1800 грн.). Відповідно, ця ж сума була визначена як капітал у дооцінках (198 грн.) та відображена в регістрах бухгалтерського обліку такими записами:
№ з/п | Зміст господарської операції | Кореспонденція субрахунків | Сума, грн. | Меморіальний ордер | |
дебет | кредит | ||||
1 | Дооцінено первісну вартість | 1014 | 5311 | 990 | 17 |
2 | Скориговано суму зносу | 5311 | 1411 | 792 | 17 |
Майте на увазі: при проведенні переоцінки внесений капітал, який обліковують на субрахунку 5111 «Внесений капітал розпорядникам бюджетних коштів», залишається без зміни.
У нашому випадку це сума, яка дорівнює первісній вартості активу А до проведення переоцінки.
Зазначені операції в книзі «Журнал-Головна» були відображені такими записами:
Субрахунок | 1014 | 1411 | 5111 | 5311 | ||||
Дт | Кт | Дт | Кт | Дт | Кт | Дт | Кт | |
До переоцінки | 9000,00 | 7200,00 | 9000,00 | |||||
Проведено переоцінку первісної вартості та нарахованого зносу | 990,00 | 792,00 | 792,00 | 990,00 | ||||
Залишки станом на 01.01.2019 р. | 9990,00 | 7992,00 | 9000,00 | 198,00 |
У ф. № 1-дс «Баланс» станом на 01.01.2019 р. ці операції відображено так:
АКТИВ | Код рядка | На початок звітного періоду | На кінець звітного періоду |
1 | 2 | 3 | 4 |
І. НЕФІНАНСОВІ АКТИВИ | |||
Основні засоби: | 1000 | 1800 | 1998 |
первісна вартість | 1001 | 9000 | 9990 |
знос | 1002 | 7200 | 7992 |
Усього за розділом I | 1095 | 1800 | 1998 |
ПАСИВ | Код рядка | На початок звітного періоду | На кінець звітного періоду |
1 | 2 | 3 | 4 |
І. ВЛАСНИЙ КАПІТАЛ ТА ФІНАНСОВИЙ РЕЗУЛЬТАТ | |||
Внесений капітал | 1400 | 9000 | 9000 |
Капітал у дооцінках | 1410 | — | 198 |
Фінансовий результат | 1420 | -7200 | -7200 |
Усього за розділом I | 1495 | 1800 | 1998 |
Також дані про переоцінку були відображені в Інвентарній картці обліку об’єкта основних засобів на дату переоцінки (на 01.01.2019 р.), а саме:
• первісна (переоцінена) вартість — 9990 грн.;
• сума відкоригованого зносу — 7992 грн.;
• сума капіталу в дооцінках — 198 грн. (цей показник буде необхідний для відображення в обліку наступних дооцінок або уцінок).
Таким чином, станом на 01.01.2019 р. щодо переоціненого активу А в бухгалтерському обліку були такі залишки за субрахунками:
Показник | Субрахунок бухгалтерського обліку | Дебет | Кредит |
Переоцінена первісна вартість | 1014 | 9990 | |
Переоцінена сума зносу | 1411 | 7992 | |
Внесений капітал | 5111 | 9000 | |
Капітал у дооцінках | 5311 | 198 |
Тепер розглянемо, як відобразити в бухобліку передачу переоціненого активу А від однієї установи до іншої в межах одного розпорядника. Дані цього прикладу ґрунтуються на даних з прикладу 1.
Приклад 2. На підставі рішення головного розпорядника установа у вересні 2019 року передала іншій бюджетній установі актив А. Згідно з даними обліку на момент передачі:
• переоцінена первісна вартість об’єкта — 9990 грн.,
• сума зносу — 8741,25 грн.
Ця сума складається із зносу, нарахованого:
• у минулих роках, — 7992 грн.;
• за III квартал 2019 року, — 249,75 грн. (9990 грн. х 10% : 100% : 4);
• за I та II квартали 2019 року, — 499,50 грн.;
• сума капіталу в дооцінках — 198 грн.
Згідно з наказом про облікову політику нарахування амортизації установа здійснює щоквартально.
Передача майна оформлена Актом приймання-передачі.
Додамо, що у 2017 році головним розпорядником було прийнято рішення про коригування внесеного капіталу до суми первісної вартості ОЗ. Для цього проведено коригування внесеного капіталу основних засобів, які обліковувались станом на 01.01.2017 р., на суму зносу, нарахованого у минулих роках. У зв’язку з цим усі підвідомчі бюджетні установи у 2017 році здійснили таке коригування, яке в бухгалтерському обліку відобразили записом: Дт 5512 — Кт 5111.
З огляду на це, установа, яка передає актив А, на момент передачі такого активу на субрахунку 5111 обліковує первісну вартість об’єкта (до переоцінки) — 9000 грн.
У бухгалтерському обліку ці операції відображають так:
№ з/п | Зміст господарської операції | Кореспонденція субрахунків | Сума, грн. | Меморіальний ордер | |
дебет | кредит | ||||
Установа, яка передає актив | |||||
1 | Нараховано амортизацію за III квартал | 8014 | 1411 | 249,75 | 17 |
Амортизацію нараховано за весь квартал, оскільки передачу активу здійснено в останній місяць кварталу. | |||||
2 | Відображено первісну вартість (до переоцінки) переданого активу | 5111 | 1014 | 9000 | 9 |
Ця кореспонденція передбачена в п. 1.13 Типової кореспонденції. Установа, яка передає актив іншій установі, повинна списати із субрахунку 5111 суму, що дорівнює внесеному капіталу, а не переоцінену вартість активу. | |||||
3 | Віднесено на фінансовий результат суму переоцінки первісної вартості активу | 5512 | 1014 | 990 | 9 |
Ця кореспонденція не передбачена в Типовій кореспонденції. Але її необхідно зробити, оскільки установа, яка передає актив іншій установі, повинна списати із субрахунку 1014 переоцінену вартість. Тому для цього доцільно використовувати субрахунок 5512. | |||||
4 | Списано знос, нарахований за III квартал 2019 року | 1411 | 8014 | 249,75 | 9 |
5 | Списано знос, нарахований за I та II квартали 2019 року | 1411 | 5511 | 499,50 | 9 |
6 | Списано знос, нарахований у минулих роках | 1411 | 5512 | 7992 | 9 |
7 | Відображено суму капіталу в дооцінках | 5311 | 5512 | 198 | 17 |
На дату списання ОЗ водночас здійснюють списання капіталу в дооцінках. Ця кореспонденція передбачена п. 1.27 Типової кореспонденції. | |||||
Установа, яка отримала актив | |||||
1 | Оприбутковано актив за переоціненою вартістю | 1014 | 5111 | 9000 | 17 |
1014 | 5512 | 990 | 17 | ||
Такі записи пояснюється тим, що при отриманні активу установа повинна зарахувати на субрахунок 1014 об’єкт ОЗ за первісною переоціненою вартістю — 9990 грн. | |||||
2 | Відображено знос, нарахований за III квартал | 8014 | 1411 | 249,75 | 17 |
3 | Відображено знос, нарахований за I та II квартали 2019 року | 5511 | 1411 | 499,50 | 17 |
4 | Відображено знос, нарахований у минулих роках | 5512 | 1411 | 7992 | 17 |
5 | Віднесено на фінансовий результат звітного періоду нараховану амортизацію | 5511 | 8014 | 249,75 | 17 |
Таким чином, для установи, яка передає актив А, в обліку буде списано:
• переоцінену первісну вартість активу із субрахунку 1014 — 9990 грн.;
• суму зносу — 8741,25 грн.;
• суму капіталу в дооцінках — 198 грн.;
• суму внесеного капіталу — 9000 грн.
Також одночасно буде відкориговано накопичений фінансовий результат на субрахунку 5512. Тож не забудьте причини зміни такого показника пояснити в додатку 10 «Пояснювальна записка до бюджетної звітності».
Додамо, що бюджетна установа, яка передає актив А в документах на передачу, відображає первісну (переоцінену) вартість такого об’єкта та нараховану суму зносу із зазначенням дати, на яку вони були розраховані. Одночасно до приймаючої сторони слід надати копію Інвентарної картки обліку об’єкта основних засобів та копії додатків до картки або витяги із інших регістрів аналітичного обліку щодо проведених переоцінок об’єкта ОЗ (за наявності).
Цікаво те, що в такій ситуації суму капіталу в дооцінках (субрахунок 5311) установа, що передає актив А, списує на накопичений фінансовий результат (субрахунок 5512). У свою чергу, сторона, яка приймає переоцінений актив А, суму такого капіталу в бухобліку ніяк не зазначає. Виходить, що фактично у такому разі за потреби подальшого проведення переоцінки активу А цю операцію будуть здійснювати як для ОЗ, які раніше не переоцінювали.
Нормативні документи
Типова кореспонденція — Типова кореспонденція субрахунків бухгалтерського обліку для відображення операцій з активами, капіталом та зобов’язаннями розпорядників бюджетних коштів та державними цільовими фондами, затверджена наказом Мінфіну від 29.12.2015 р. № 1219.