Передусім давайте пригадаємо вимоги чинного законодавства щодо виплати заробітної плати працівникам. Так, відповідно до ч. 4 ст. 24 Закону № 108 виплата зарплати здійснюється за місцем роботи. А от виплачувати заробітну плату в магазинах роздрібної торгівлі, питних і розважальних закладах заборонено (за винятком випадків, коли зарплата виплачується працюючим у цих закладах особам).
Водночас виплату зарплати можна здійснювати через установи банків або поштовими переказами на зазначений працівником рахунок (адресу). При цьому встановлено дві обов’язкові умови (ч. 5 ст. 24 Закону № 108):
по-перше, необхідно отримати особисту письмову згоду від працівника;
по-друге, послуги банку оплачує роботодавець за власний рахунок.
Ось так і ніяк інакше. Тобто працівник має отримати на картку повну суму зарплати. І жодних додаткових комісій за зняття готівки з рахунку він сплачувати не повинен. Відповідно, оплата за РКО цілком і повністю покладається на роботодавця.
Разом з тим порядок виплати заробітної плати працівникам бюджетних установах має свої особливості, які також слід враховувати.
Зокрема, на необхідність виплати кровно зароблених бюджетникам (за їх письмовою згодою) через уповноважені банки чітко вказує п. 1 постанови № 318.
У свою чергу, такі банки визначаються за результатами конкурсного відбору в Порядку № 1231. Конкурс проводиться двічі на рік. Інформацію про його результати можна знайти на офіційному веб-сайті Мінфіну.
Важливо!
У додатку 2 до Порядку № 1231 наведено перелік послуг і граничного значення їх показників, яких банк зобов’язується дотримуватися у разі набуття статусу уповноваженого банку. Причому надання зазначених у цьому переліку послуг є безоплатним. Сюди входять якраз і відкриття та РКО основної платіжної картки.
Таким чином, бюджетні установи — роботодавці за РКО платіжних карток (поточних рахунків) свої працівників нічого сплачувати не повинні.
Однак це задоволення було безкоштовним не завжди. Такий порядок діє з жовтня 2016 року. Тоді як раніше все залежало від умов договору обслуговування у відповідному банку. Тож не дивно, що у 2016 році й раніше бюджетні установи здійснювали видатки на оплату РКО.
Тепер що стосується повернення минулорічних переплат за РКО.
Для правильного оформлення та обліку цієї операції слід звернути увагу на два важливі нюанси:
1) до якого бюджетного періоду* належать зазначені витрати. Безперечно, у випадку читача ці суми є витратами минулих бюджетних періодів. Відповідно, їх уже було віднесено на результат виконання кошторису. Тому повернення (відшкодування) минулорічних витрат передбачає коригування фінансового результату за попередні звітні періоди. Про відновлення касових видатків у такому разі не йдеться.
* Згідно з ч. 1 ст. 3 БКУ бюджетний період для всіх бюджетів, які складають бюджетну систему України, становить один календарний рік (з 1 січня і до 31 грудня).
Адже починаючи з 31 грудня розпорядники бюджетних коштів втрачають право на використання асигнувань, передбачених у кошторисах на поточний рік;
2) за рахунок коштів якого фонду кошторису (загального чи спеціально) здійснено ці витрати. Якщо оплату РКО було проведено за рахунок коштів загального фонду, тоді тут без варіантів. Перераховуємо ці суми до доходу загального фонду відповідного бюджету (код доходів 24060300 «Інші надходження»). Якщо ж видатки на оплату РКО було проведено зі спецфонду, то такі кошти не підлягають перерахуванню в дохід бюджету. Вони залишаються у розпорядженні установи. Але розпоряджатися ними можна виключно у межах приписів ч. 9 ст. 51 БКУ. Таких висновків дійшла й Держказначейська служба у листі від 17.07.2015 р. № 14-09/562-19082 (ср. ).
Далі зупинимося на порядку бухобліку повернення коштів, надміру сплачених за РКО у минулі роки.
Так, при відображенні цієї операції обов’язково доведеться зачіпати субрахунок 5512 «Накопичені фінансові результати виконання кошторису». Адже фінрезультати виконання кошторису (бюджету) за попередні звітні періоди обліковуються саме за цим субрахунком.
Причому повернення минулорічних переплат слід віднести на збільшення фінрезультату (за кредитом 5512). Це пояснюється тим, що у такому разі фактично відбувається зменшення витрат попередніх звітних періодів.
Водночас не забуваємо показати суму, що підлягає поверненню до бюджету, за субрахунком 6312 «Інші розрахунки з бюджетом». Нарахування заборгованості перед бюджетом відображаємо за кредитом цього субрахунку у кореспонденції з 5512 (Дт 5512 — Кт 6312). Цим сам ми зменшуємо фінрезультат на суму фінансування, отриманого у минулі роки з бюджету для оплати РКО.
Власне, нічого складно. Головне — не заплутатися із субрахунком 5512. Спочатку ми його коригуємо на суму витрат минулих років, а потім — на суму фінансування попередніх звітних періодів (повертаємо до бюджету). І з огляду на тотожність цих сум, сальдо субрахунку 5512 залишається незмінним. Звісно, це стосується лише випадків, коли оплата РКО свого часу здійснювалася за рахунок коштів загального фонду.
Якщо ж ці витрати були проведені за рахунок коштів спецфонду, тоді слід діяти інакше. У такому випадку фінрезультат коригуватимемо тільки раз — при поверненні переплати. Тобто сальдо субрахунку 5512 збільшиться на відповідну суму.
І кілька слів про документальне оформлення цієї операції. Надходження коштів, зайво перерахованих у минулі роки за РКО, підтверджує виписка з реєстраційного рахунку установи. Для перерахування цих коштів у дохід бюджету оформляємо платіжне доручення із зазначенням КЕКВ 0000 та коду доходів 24060300. Підставою для відображення в бухобліку повернення минулорічних переплат та коригування фінрезультату буде бухгалтерська довідка.
Закріпимо вищесказане розглядом числових прикладів.
Приклад 1. На реєстраційний рахунок навчального закладу надійшли кошти у сумі 39,00 грн. від банку як повернення надміру сплачених коштів за РКО карткових рахунків студенів* за 2018 рік. Надходження коштів підтверджено випискою з реєстраційного рахунку установи.
* Вимоги Порядку № 1231 не стосуються виплат студентам та учням навчальних закладів. Відповідно, оплата за РКО карткових рахунків студентів/учнів здійснюється згідно з тарифами, установленими банківською установою.
Зазначені витрати були здійснені за рахунок коштів загального фонду. З огляду на це, наступного операційного дня бюджетна установа оформила та надала до Держказначейської служби платіжне доручення про перерахування коштів у сумі 39,00 грн. у дохід загального фонду державного бюджету.
На рахунках бухобліку ці операції відображено таким чином:
| № з/п | Зміст господарської операції | Кореспонденція субрахунків | Сума, грн. | № меморіального ордера | |
| дебет | кредит | ||||
| 2018 рік | |||||
| 1 | Отримано фінансування для оплати РКО карткових рахунків студентів | 2313 | 7011 | 29250,00 | 2 |
| 2 | Перераховано за РКО карткових рахунків студентів | 2117 | 2313 | 29250,00 | 2, 4 |
| 3 | Відображено витрати на РКО карткових рахунків студентів | 8013 | 2117 | 29250,00 | 4 |
| 4 | Закрито рахунок обліку бюджетних асигнувань у кінці звітного кварталу | 7011 | 5511 | 29250,00 | 17 |
| 5 | Закрито рахунок обліку витрат у кінці звітного кварталу | 5511 | 8013 | 29250,00 | 17 |
| 6 | Віднесено фінрезультат звітного кварталу до накопичених фінансових результатів | 5512 | 5511 | —* | — |
| * Для спрощення прикладу сума доходів дорівнює сумі витрат. | |||||
| 2019 рік | |||||
| 1 | Надійшли кошти на реєстраційний рахунок установи як повернення переплати за РКО карткових рахунків студентів | 2313 | 2117 | 39,00 | 2, 4 |
| 2 | Проведено коригування накопиченого фінансового результату на суму минулорічної переплати за РКО карткових рахунків студентів | 2117 | 5512 | 39,00 | 4 |
| 3 | Нараховано заборгованість перед бюджетом на суму переплати за РКО за минулий рік | 5512 | 6312 | 39,00 | 6 |
| 4 | Перераховано до бюджету суму переплати за РКО за минулий рік | 6312 | 2313 | 39,00 | 2, 6 |
Приклад 2. У січні 2016 року було нараховано плату за РКО карткових рахунків працівників бюджетної установи. Оплату за РКО здійснено за рахунок коштів спеціального фонду кошторису (кошти отримані від надання платних послуг).
У 2019 році банківська установа провела інвентаризацію розрахунків з бюджетною установою за період 2016—2018 рр. У результаті інвентаризації було виявлено надміру сплачені кошти за РКО у сумі 40,92 грн. Банк перерахував на реєстраційний рахунок бюджетної установи кошти у сумі переплати. Надходження коштів підтверджено випискою з реєстраційного рахунку установи.
На рахунках бухобліку ці операції відображено таким чином:
| № з/п | Зміст господарської операції | Кореспонденція субрахунків | Сума,грн. | № меморіального ордера | |
| дебет | кредит | ||||
| 2019 рік* | |||||
| 1 | Надійшли кошти на реєстраційний рахунок установи як повернення переплати за РКО карткових рахунків працівників | 2313 | 2117 | 40,92 | 2, 4 |
| 2 | Проведено коригування накопиченого фінансового результату на суму минулорічної переплати за РКО карткових рахунків працівників | 2117 | 5512 | 40,92 | 4 |
| * Для спрощення прикладу покажемо тільки операції за поточний бюджетний період. | |||||
Наостанок зупинимося на особливостях відображення операцій з повернення переплат минулих років у звітності.
Так, у першому випадку (при оплаті РКО за рахунок коштів загального фонду) залишок за субрахунком 5512 залишається незмінним. Кошти, одержані в рахунок повернення минулорічних витрат, фактично проходять через бюджетну установу транзитом. Тому ця операція не потребує відображення у фінансовій чи бюджетній звітності.
Натомість у разі повернення витрат попередніх років, здійснених за рахунок спецфонду, слід бути уважними. Адже у цьому випадку матиме місце збільшення залишку фінрезультату. У свою чергу, цей факт обов’язково має знайти своє відображення у формі № 4-дс «Звіт про власний капітал». Чітку вказівку на це містить п. 2 розд. VIII НП(С)БО 101. А конкретно, суми коригування фінансового результату (субрахунку 5512) слід показати за кодом рядка 4030 у графі 5.
Також не забуваємо й про бюджетну звітність.
У Пояснювальній записці до бюджетної звітності необхідно надати пояснення причин відхилення показників «на початок звітного року» квартального звіту від аналогічних показників «на кінець звітного (періоду) року» річного звіту за минулий рік. Цього вимагає п. 2 розд. IV Порядку № 44. Отже, факт коригування результату виконання кошторису минулих років потрібно обґрунтувати у Пояснювальній записці до квартального звіту (додаток 10 до Порядку № 44).
До речі, ми вже неодноразово розповідали на сторінках нашого видання про порядок обліку операцій з відновлення касових видатків та повернення минулорічних видатків. Тож вам можуть стати у пригоді такі консультації:
«Зарплатний бумеранг»: оформляємо та відображаємо в обліку» (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2018, № 27);
«Переплата зарплати у минулому році: як бути цьогоріч» (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2018, № 17);
«Повернення коштів: як показати в обліку» (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2017, № 27).
Нормативні документи та скорочення
БКУ — Бюджетний кодекс України від 08.07.2010 р. № 2456-VI.
Закон № 108 — Закон України «Про оплату праці» від 24.03.95 р. № 108/95-ВР.
Постанова № 318 — постанова КМУ «Про удосконалення механізму виплати заробітної плати працівникам бюджетних установ та державної соціальної допомоги» від 22.04.2005 р. № 318.
РКО — розрахунково-касове обслуговування.
