Основні моменти
Перш за все слід зазначити, що відтепер плата за землю — це не самостійний загальнодержавний податок, а частина місцевого «універсального» податку на майно (детально про нього у «БТ», 2015, № 1-2, с. 16). Утім, зміна статусу плати за землю не змінила загального підходу до стягнення цього податку, але вплинула на окремі нюанси його стягнення.
Як і раніше, плату за землю суб’єкти господарювання (землевласники й орендарі) будуть сплачувати у двох формах:
• земельного податку (п.п. 14.1.72 ПКУ);
• орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності (далі — орендна плата) (ст. 288 ПКУ).
Освіжити в пам’яті основні правила їх стягнення можна у табл. 1.
Таблиця 1. Постулати стягнення плати за землю
| Показник | Плата за землю | |
| земельний податок | орендна плата | |
| 1 | 2 | 3 |
| Платники податку(1) | • власники земельних ділянок або земельних часток (паїв); • постійні землекористувачі (п. 269.1 ПКУ) | орендарі земельних ділянок державної та комунальної власності (тобто тимчасові землекористувачі) (п. 288.2 ПКУ) |
| Об’єкт оподаткування | • земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні (постійному користуванні); • земельні частки (паї), які перебувають у власності (п.п. 270.1.1 ПКУ) | земельні ділянки державної та комунальної власності, надані в оренду (п. 288.3 ПКУ) |
| База оподаткування | • НГО з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до ст. 289 ПКУ; • площа земельних ділянок, НГО яких не проведена (ст. 271 ПКУ) | розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди, але при цьому потрібно дотримуватись обмежень, установлених у п. 288.5 ПКУ (п. 288.4 ПКУ) |
| Базовий податковий (звітний) період | календарний рік, який починається 1 січня і закінчується 31 грудня того ж року (для новостворених підприємств та організацій, а також у зв’язку з набуттям права власності та/або користування на нові земельні ділянки може бути меншим від 12 місяців) (ст. 285 ПКУ) | |
| Підстава для нарахування | дані державного земельного кадастру (п. 286.1 ПКУ) | договір оренди земельної ділянки державної або комунальної власності (п. 288.1 ПКУ) |
| Подання звітності | Платникам плати за землю (крім фізичних осіб(2)) надано право вибрати один із двох варіантів подання звітності: 1) подати декларацію за поточний рік. Це слід зробити не пізніше 20 лютого поточного року до відповідного органу ДФСУ за місцезнаходженням земельної ділянки. У ній зазначається річна сума податку з розбивкою на рівні частки за місяцями (п. 286.2 ПКУ); 2) замість однієї річної декларації на поточний рік можна щомісяця подавати звітну декларацію протягом Тобто як річну, так і першу місячну декларацію за січень (якщо вирішили звітувати щомісячно), у 2015 році потрібно подати не пізніше 20.02.15 р. Подання декларації на поточний рік звільняє платників плати за землю від обов’язку подання щомісячних декларацій, так само як і подання місячних декларацій звільняє від подання річної. Важливо. На момент написання матеріалу ДФСУ ще не затвердила форму декларації, за якою слід звітувати за 2015 рік. Маємо надію, що вони це невдовзі зроблять. Водночас, якщо звітність своєчасно затверджена не буде, то вважаємо за необхідне звітувати за старою формою, затвердженою наказом Міндоходів від 30.12.13 р. № 865 (її планували вперше застосовувати зі звіту на 2015 рік). І хоча ця форма не враховує нововведення і була запровадження для плати за землю як самостійного і загальнодержавного податку та все ж після косметичних коригувань вона дасть змогу відзвітуватися на звітний рік | |
| Сплата податкових зобов’язань | Сплачуються податкові зобов’язання з плати за землю за місцезнаходженням земельної ділянки за податковий період, який дорівнює календарному місяцю, щомісяця протягом 30 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця (пп. 287.3 та 287.4 ПКУ). Увага! Для визначення правил сплати плати за землю немає різниці, в який саме спосіб подано декларацію: раз на рік чи щомісяця | |
| (1)Єдиноподатники груп 1—3, які використовують земельні ділянки у своїй госпдіяльності, групи 4 — для ведення сільськогосподарського товаровиробництва, звільнені від сплати земельного податку за такі земельні ділянки (п.п. 4 п. 297.1 ПКУ). Спираючись на це, щодо єдиноподатників груп 1—3 ми вважаємо: таке звільнення має поширюватися на всі земельні ділянки, які єдиноподатник використовує у своїй госпдіяльності, у тому числі передані в оренду разом із будівлями, спорудами або їх частинами. Цей висновок стосується як єдиноподатників-юросіб, так і ФОП. Водночас податківці з цього приводу мають іншу думку. Так, вони звільняють від сплати земельного податку лише ФОП-єдиноподатників, які надають в оренду будівлі та споруди разом із земельними ділянками (Узагальнююча податкова консультація, затверджена наказом ДПСУ від 23.11.12 р. № 1051), але забороняють використовувати таке звільнення юрособам (категорія 112.01 ЗІР ДФСУ). Ми з таким підходом не погоджуємося і вважаємо, що і єдиноподатники — юрособи із групи 3 мають право не сплачувати земельний податок при наданні в оренду приміщень. Аргументи, які підтверджують нашу позицію, знайдете у «БТ», 2014, № 46, с. 16. Водночас, якщо ви не бажаєте сперечатися з податківцями, то можете сплачувати земельний податок за земельні ділянки під нерухомістю, наданою в оренду, а суму витрат, понесених на сплату такого податку, компенсувати за рахунок орендаря. Важливо. Таке звільнення єдиноподатникам надане лише щодо сплати земельного податку. Від сплати орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності єдиноподатники не звільняються. (2)Фізособам суму податку нараховують податкові органи в податковому повідомленні-рішенні, що надсилається до 1 липня поточного року (п. 286.5 ПКУ), і сплачують вони її протягом 60 днів із дня вручення податкового повідомлення-рішення (п. 287.5 ПКУ). Водночас, якщо земельна ділянка оформлена на ФОП (про що вказано у державному акті на право власності на землю) та використовується для здійснення господарської (підприємницької) діяльності, то податківці наполягають на тому, щоб такі особи подавали декларацію з плати за землю та сплачували земельний податок за правилами, встановленими для юридичних осіб (консультації в категорії 112.05 ЗІР ДФСУ). | ||
Алгоритм розрахунку земельного податку
Як і в минулих роках, правила розрахунку податку будуть залежати від того, чи проведено НГО землі. Так:
• для земель, НГО яких проведена, розмір податку розраховується як добуток площі земельної ділянки (у га), проіндексованої станом на початок року грошової оцінки (у грн.) та ставки (у %);
• для земель, НГО яких не проведена,— як добуток площі земельної ділянки (у га) проіндексованої станом на початок року грошової оцінки площі ріллі по області та ставки податку (у %).
Як бачимо, методика розрахунку зазнала деяких змін. Суть їх полягає в тому, що відтепер при розрахунку податку, як щодо земель, НГО яких проведено, так і тих , НГО, яких не встановлена, не потрібно застосовувати відповідні понижуючі та підвищуючі коефіцієнти залежно від виду земельних ділянок та виду діяльності підприємства землевласника (землекористувача).
Відкоригований механізм розрахунку земельного податку, як бачите, взагалі не передбачає застосовування жодних коефіцієнтів до суми розрахованого податку (ст. 275 та 276 ПКУ виключено). У зв’язку з цим збільшиться податкове навантаження для:
1) суб’єктів господарювання, які володіють (користуються) земельними ділянками (в межах населених пунктів), зайнятими житловим фондом, автостоянками для зберігання особистих транспортних засобів громадян, які використовуються без отримання прибутку;
2) гаражно-будівельних, дачно-будівельних та садівницьких товариств;
3) суб’єктів які володіють (користуються) земельними ділянками, наданими для потреб сільськогосподарського виробництва, водного та лісового господарства, які зайняті виробничими, культурно-побутовими, господарськими та іншими будівлями і спорудами.
Вищеперелічені суб’єкти з 01.01.15 р. мають платити всю суму нарахованого податку, а не як раніше, 3 % від цієї суми.
Увага! Це ж стосується і підприємств залізничного транспорту та електроенергетики, які також будуть змушені платити повну суму податку, а не 25 % від неї, як було раніше. Як це позначиться на споживачах послуг цих підприємств , покаже час.
Водночас, окремі категорії платників після скасування таких коригуючих коефіцієнтів можуть зітхнути з полегшенням. Ідеться про суб’єктів, які володіють (користуються) земельними ділянками (в межах населених пунктів) на територіях та об’єктах історико-культурного призначення, використання яких не пов’язано з функціональним призначенням цих територій. Тепер їм не доведеться застосовувати підвищуючі коефіцієнти.
Важливо! Поряд із зникненням з алгоритму розрахунку плати за землю коригуючих коефіцієнтів скасовано також значну частину пільг для юросіб. Так, з 01.01.15 р. пільги із сплати земельного податку мають лише санаторно-курортні та оздоровчі заклади громадських організацій інвалідів, реабілітаційні установи громадських організацій інвалідів та громадські організації інвалідів України, а також бази олімпійської та параолімпійської підготовки (ст. 282 ПКУ).
Також пощастило деяким «космічним» суб’єктам (підрозд. 6 розд. XX ПКУ).
Всі інші суб’єкти, які в минулому році мали пільги із сплати цього податку, були виведенні з-під звільнення.
Отже, більша частина неприбуткових організацій, в тому числі й органи держвлади та органи місцевого самоврядування, органи прокуратури, ЗСУ, релігійні організації тощо мають сплачувати цей податок на загальних підставах (якщо їм такі пільги не нададуть органи місцевої влади).
Далі поговоримо про те, які розміри ставок та НГО слід застосовувати при розрахунку податку.
Розмір ставок земельного податку
Кардинальних змін зазнав розмір ставок земельного податку. Наведемо розмір ставок податку у табл. 2.
Таблиця 2. Ставки земельного податку
| Категорія земель | Ставка податку | ||
| з 2015 року для | у 2014 році | ||
| власників | постійних землекористувачів | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| Земельні ділянки, НГО яких проведена (за 1 га) | |||
| Сільськогосподарські угіддя: | |||
| • рілля, сіножаті та пасовища | не більше 1 % від НГО | не більше 12 % від НГО | 0,1 % від НГО |
| • багаторічні насадження | 0,03 % від НГО | ||
| За інші земельні ділянки (незалежно від місцезнаходження) | не більше 3 % від НГО | 1 % від НГО | |
| Нелісові землі, які використовуються для потреб лісового господарства: | |||
| • рілля, сіножаті та пасовища | не більше 1 % від НГО | не більше 12 % від НГО | 0,1 % від НГО |
| • багаторічні насадження | 0,03 % від НГО | ||
| • ділянки, зайняті виробничими, культурно-побутовими, житловими будинками та господарськими будівлями і спорудами | не більше 3 % від НГО | 5 % від НГО площі ріллі по області | |
| Земельні ділянки, НГО яких не проведено (за 1 га) | |||
| Земельні ділянки, розташовані в межах населених пунктів | не більше 5 % від НГО площі ріллі по області |
| від 0,3 до 4,28 грн. за 1 кв. м. залежно від кількості осіб, що проживає у населеному пункті |
| Земельні ділянки несільськогосподарських угідь та садівницьких товариств, розташовані за межами населених пунктів | 5 % від НГО площі ріллі по області | ||
| Землі підприємств промисловості, транспорту (крім земель залізничного транспорту), зв’язку, енергетики, а також підприємств і організацій, що здійснюють експлуатацію ліній електропередач | |||
| Земельні ділянки, передані у власність або надані в користування на землях природоохоронного, оздоровчого, рекреаційного та історико-культурного призначення | |||
| Землі водного фонду, а також земельні ділянки лісогосподарського призначення, які зайняті виробничими, культурно-побутовими, господарськими та іншими будівлями і спорудами | |||
| Земельні ділянки, що відносяться до земель залізничного транспорту, надані військовим формуванням, які не утримуються за рахунок державного або місцевих бюджетів, підрозділам, ЗСУ, які здійснюють господарську діяльність, а також земельні ділянки, на яких розташовані аеродроми | 0,02 % від НГО площі ріллі по області | ||
| Земельні ділянки, надані для підприємств промисловості, зайняті землями тимчасової консервації (деградовані землі) | 0,03 % від НГО площі ріллі по області | ||
| Земельні ділянки на землях водного фонду | |||
Як бачимо, починаючи з 2015 року ставки земельного податку:
• по-перше, визначено у граничному максимальному розмірі, а не як раніше, у сталій відносній величині. Пов’язано це перш за все з тим, що з 01.01.15 р. цей податок був «понижений» у класі: він став місцевим податком. А для місцевих податків, як ви пам’ятаєте, розмір податку визначають органи місцевого самоврядування, орієнтуючись на граничні межі встановлені у ПКУ;
• по-друге, диференційовано не тільки за видами земель (як було до цього), а й за категоріями осіб, які ними володіють. Зокрема, якщо ідеться про земельні ділянки НГО, яких проведено, то окремі ставки встановлені для власників та постійних користувачів таких земель. Раніше такої диференціації не було.
Важливо! ПКУ встановлено лише граничні максимально допустимі розміри ставок податку. Отже, відтепер кожен землевласник (землекористувач) розмір ставок на відповідний рік зможе дізнатися виключно у органах місцевої влади за місцем знаходження земельних ділянок.
При цьому слід урахувати: місцеві органи влади відповідно до нововведень, внесених Законом № 71, мають затверджувати розмір ставок земельного податку до 25 грудня року, що передує звітному (п. 284.1 ПКУ). Якщо цього не зроблено, то цей податок має справлятися за ставками, які діяли до 31 грудня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосування плати за землю (п.п. 12.3.5 ПКУ).
Таким чином, якщо до 25.12.14 р. такі ставки не було встановлено (цього точно не було зроблено, оскільки у 2014 році плата за землю вважалася загальнодержавним податком і ставки були прописані у ПКУ), то у 2015 році мають діяти ставки попереднього (2014) року.
Звичайно, такі неузгодження можна списати на внесення змін Законом № 71 до ПКУ з початку нового року. Водночас Закон № 71 (ним, до речі, було запроваджено такі специфічні правила визначення розміру плати на землю), не дає право місцевим органам влади визначати ставки для земельного податку на 2015 році заднім числом (ігноруючи норми п. 284.1 ПКУ), тобто у 2015 році. Хоча для інших податків таке право передбачено п. 4 роз. II. «Прикінцеві положення» Закону № 71, зокрема, для податку на майно, в частині податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, та в частині транспортного податку, а також для для «роздрібного» акцизного податку. На цьому також наголошує і Асоціація платників податків України (див. консультацію на їх офіційному сайті: http://www.appu.org.ua/news/—03451/).
У зв’язку з цим виникає закономірне запитання: які ставки земельного податку слід використовувати при розрахунку земельного податку на 2015 рік: старі, що діли у 2014 році, чи нові, які з дня на день можуть затвердити місцеві органи самоврядування?
Як стверджують податківці у своїх перших роз’ясненнях щодо податку на майно (лист ДФСУ від 16.01.15 р. № 722/5/99-99-19-01-01-16): якщо органи місцевого самоврядування не оприлюднили та не надали у встановлені чинним законодавством терміни відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки рішень щодо ставок земельного податку та наданих пільг зі сплати земельного податку юридичним та/або фізичним особам, плата за землю в 2015 році справляється із застосуванням ставок земельного податку 2014 року.
Водночас не поспішайте. Не виключено, що місцеві податківці можуть бути проти цього. Тому, щоб уникнути неприємностей, перед тим, як розраховувати податкові зобов’язання на 2015 рік за старими ставками, отримайте у своїх контролерів індивідуальне роз’яснення з цього приводу.
Увага! Ідеться лише про застосування старого розміру ставок. А не всього механізму стягнення податку. Тобто на застосування скасованих коригуючих коефіцієнтів (про що ми говорили вище) такий висновок не поширюється.
Правила індексації НГО
Ще однією складовою розрахунку земельного податку, крім ставок податку і площі земельних ділянок, є НГО, отримана у органів Держагенства земресурсів. Її, як ви пам’ятаєте, можна включити до розрахунку земельного податку, лише проіндексувавши станом на початок року.
Робиться така індексація з метою врахування коливань рівня інфляції при стягненні плати за землю. Правила проведення такої індексації прописано у п. 289.2 ПКУ. Так, згідно з цими правилами розмір коефіцієнта індексації НГО земель, на який індексується НГО сільськогосподарських угідь, земель населених пунктів та інших земель несільськогосподарського призначення, станом на 1 січня поточного року визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин (Держагенством земресурсів).
Увага! Коефіцієнт індексації за 2015 рік розраховують за новою формулою:
Кі = I : 100,
де I — індекс споживчих цін за попередній рік.
Якщо індекс споживчих цін не перевищує 100 %, такий індекс застосовують із значенням 100.
Відмінність нової і старої формул полягає тільки в тому, який індекс індексації береться до розрахунку. Нагадуємо, у попередніх роках коефіцієнт індексації розраховувався тільки у випадку, коли за рік індекс інфляції перевищував 110 %. Тепер же, як бачимо, індексувати НГО слід при будь-якому значенні індексу інфляції (головне, щоб він перевищував 100 %, тобто не було дефляції).
Важливо! Розрахований за новою формулою коефіцієнт застосовується, як і раніше, кумулятивно, залежно від дати проведення НГО.
У зв’язку з цим була небезпека, що після зміни формули розрахунку коефіцієнту індексації Держагенство земресурсів може вирішити перерахувати коефіцієнт індексації за попередні роки виходячи з нових правил. Та ці побоювання не справдилися. А тому при розрахунку кумулятивного коефіцієнту до 2014 року розмір коефіцієнту індексації буде розраховуватися за тими правилами, що діяли у минулих роках, а нові правила розрахунку почнуть діяти тільки з розрахунку коефіцієнту інфляції починаючи з 2014 року.
Таким чином, як свідчить інформація, розміщена на сайті Держагенства земресурсів та в листі ДФСУ від 16.01.15 р. № 722/5/99-99-19-01-01-16, на 2015 рік розмір кумулятивного коефіцієнта індексації (за період з 01.05.95 р. до 2015 року) становить 3,997. Цей коефіцієнт розрахований виходячи з добутку коефіцієнтів індексації за: 1996 рік — 1,703, 1997 рік — 1,059, 1998 рік — 1,006, 1999 рік — 1,127, 2000 рік — 1,182, 2001 рік — 1,02, 2005 рік — 1,035, 2007 рік — 1,028, 2008 рік — 1,152, 2009 рік — 1,059, 2010 рік — 1,0, 2011 рік — 1,0, 2012 рік — 1,0, 2013 рік — 1,0, 2014 р. — 1,249. Індексація НГО земель за 2002, 2003, 2004 та 2006 роки не проводиться.
Тобто саме на цю величину вам слід індексувати НГО землі.
До відома! По суті, розмір НГО на 2015 рік порівняно з 2014 роком зросте на 24,9 %.
Розрахунок орендної плати
Деяких незначних коректив зазнали і правила розрахунку орендної плати, а саме:
1) відтепер підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку буде не просто договір оренди такої земельної ділянки, а договір оренди, оформлений та зареєстрований відповідно до законодавства. Тобто, якщо, наприклад, договір оренди не буде зареєстрований у Реєстрі речових прав на нерухоме майно, то платити орендну плату ви не повинні.
Водночас податківці в окремих випадках вважають інакше: якщо право власності на нерухомість платник податків отримує раніше, ніж право оренди земділянки, то з дати держреєстрації права власності на нерухомість він зобов’язаний сплачувати орендну плату за земділянки, що знаходяться під такою нерухомістю (лист ДФСУ від 02.12.14 р. № 7881/6/99-95-42-03-15 // «БТ» 2015 № 3, с. 6) Досить спірний висновок, оскільки на сьогодні при переході права власності на будівлю податок за земділянки, на яких розташовані такі будівлі, сплачується на загальних підставах з дати держреєстрації права власності на таку земділянку, а не як було раніше, з дати держреєстрації права власності на нерухоме майно (п. 287.6 ПКУ).
Увага! Якщо у вас договір оренди не зареєстрований, то видихати з полегшенням і розслаблятися не варто. Річ у тім, що відсутність такої реєстрації робить сам договір оренди недійсним, а це як наслідок:
• позбавляє вас права користуватися такими землями у своїх цілях;
• у випадку оренди сільгоспугідь ви напевно не зможете включити вирощену на такій землі сільгосппродукцію до складу власновробленої. А це, як ви розумієте, закриє шлях виручці від реалізації такої продукції до розрахунку сільгоспчастки, яка дає право сільгоптоваровиробнику на застосування єдиного податку групи 4 (раніше — фіксованого сільгоспподатку) та спецрежиму з ПДВ.
Тому радимо при укладанні договору оренди земділянки бути уважним і не забути зареєструвати такий договір у реєстрі речових прав на нерухоме майно;
2) розмір орендної плати, як і раніше, встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу:
• не може бути меншою за 3 % НГО (п.п. 288.5.1 ПКУ);
• не може перевищувати 12 % НГО (п.п. 288.5.2 ПКУ).
Увага! Такі граничні нормативи встановлюються для оренди усіх без винятку земельних ділянок, незалежно від їх функціонального використання. Тобто послаблень у вигляді зменшеного розміру орендної плати при оренді окремих земельних ділянок, наприклад, сільгосппризначення, як було раніше, не буде.
А тому будьте готові до того, що найближчим часом орендодавці можуть вирішити переглянути в бік збільшення розміру орендної плати щодо значної кількості договорів оренди.
Всі інші правила розрахунку орендної плати залишилися незмінними.
Висновки
-
Зазнала змін методика розрахунку земельного податку. Відтепер при розрахунку податку не потрібно застосовувати відповідні понижуючі та підвищуючі коефіцієнти. Це спричиняє збільшення розміру податку для неприбуткових організацій.
-
Розмір ставок земельного податку визначено у граничному максимальному розмірі, а не як було раніше, у сталій відносній величині. При цьому фактичний розмір ставок встановлять органи місцевого самоврядування, орієнтуючись на граничні межі, встановлені у ПКУ.
-
Нові правила визначення ставок податку запрацюють лише при розрахунку земподатку на 2016 рік, а отже, розраховувати податок на поточний рік слід виходячи із ставок земподатку, що діяли у 2014 році.
Документ та скорочення статті
Закон № 71 — Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28.12.14 р. № 71-VIII.
НГО — нормативна грошова оцінка земельних ділянок.
ФОП — фізична особа — підприємець.
