Інвентаризаційні різниці за необоротними активами
Невраховані ОЗ. Порядок відображення в обліку підприємства неврахованих ОЗ, виявлених в ході інвентаризації, залежить від причин їх появи. Найчастіше, надлишки ОЗ виникають з таких причин:
1) через допущені облікові помилки (об’єкти помилково не були оприбутковані або їх помилково списали) і при цьому щодо «зайвих» об’єктів є підтверджувальні первинні документи;
2) якщо виявлені об’єкти ОЗ, які не були оприбутковані в обліку підприємства і не підтверджені первинними документами.
Розглянемо порядок обліку дооприбуткування ОЗ в кожному з цих випадків у табл. 1.
Таблиця 1. Оприбуткування надлишків ОЗ, виявлених в ході інвентаризації
| Операція | Кореспондуючі рахунки | Пояснення | |
| дебет | кредит | ||
| 1. Виявлені ОЗ були отримані за плату | 15 | 63 | Якщо є підтверджувальні документи на ОЗ, тоді у бухобліку слід виправити помилку (див. лист Мінфіну від 13.12.04 р. № 31-04200-30-10/22823). Об’єкт ОЗ, придбаний за плату, зараховують на баланс на підставі: • бухгалтерської довідки, в якій вказують зміст помилки, її суму і кореспонденцію рахунків, за допомогою якої виправляють помилку; • акту прийому-передачі (внутрішнього переміщення) ОЗ типової форми № ОЗ-1, яким і оформляють зарахування виявленого об’єкта до складу ОЗ. Складають цей акт на підставі первинних документів постачальника ОЗ. Виявлений в ході інвентаризації об’єкт зараховують до складу ОЗ за первісною вартістю |
| 10 | 15 | ||
| 44 | 13 | Цим записом донараховують амортизацію за минулий рік щодо об’єкта ОЗ, який не був узятий на баланс минулого року (п. 4 П(С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах»). При цьому період, в якому почав використовуватися виявлений об’єкт ОЗ, визначають на підставі службових записок, пояснень матеріально відповідальних осіб | |
| 23, 91, 92, 93, 94 | 13 | Донараховують амортизацію за об’єктами ОЗ, які не були оприбутковані в поточному звітному році | |
| 641/ПДВ | 631 | ПК відображають за ПН: • складеними і зареєстрованими постачальником в ЄРПН; • з дати складання яких не пройшло 365 днів | |
| Податок на прибуток. Високодохідники і малодохідники-добровольці повинні донарахувати податкову амортизацію за усі звітні періоди, що передували періоду виявлення і виправлення помилки. Тобто за увесь період експлуатації об’єкта. Звичайно, за умови, що об’єкт не зарахований до невиробничих ОЗ. Суми амортизації, донараховані за минулі звітні періоди, доведеться відобразити як виправлення помилки. Зауважте! Зменшити фінрезультат на суму донарахованої податкової амортизації можна лише з урахуванням термінів давності в 1095 днів, установлених п. 102.1 ПКУ | |||
| 2. Безкоштовно отримані ОЗ | 15 | 424 | Збільшуємо додатковий капітал на суму, що дорівнює справедливій вартості безкоштовно отриманого об’єкта (на момент його отримання) |
| 15 | 631 (685) | Відображаємо витрати, пов’язані з доведенням об’єкта до робочого стану | |
| 10 | 15 | Відображаємо введення об’єкта в експлуатацію | |
| 441 (442) 424 | 131 (132) 441 (442) | Донараховуємо амортизацію за минулий рік і визнаємо дохід від безоплатно отриманого активу в сумі, пропорційній нарахованій амортизації | |
| 23, 91, 92, 93, 94 | 13 | Донараховуємо амортизацію за поточний звітний рік і одночасно визнаємо дохід у сумі, пропорційній нарахованій амортизації об’єкта | |
| 424 | 745 | ||
| 641/ПДВ | 631 (685) | «Вхідний» ПДВ за витратами, супутніми отриманню ОЗ (оплата транспортних, реєстраційних послуг, а також послуг монтажу, наладки тощо), можна включити в ПК за наявності ПН, зареєстрованих в ЄРПН | |
| Податок на прибуток. Якщо безкоштовні ОЗ використовуються в госпдіяльності, то, незважаючи на їх подарункову природу, амортизація таких ОЗ зменшуватиме об’єкт для нарахування податку на прибуток. Проте не забудьте про коригування бухгалтерського фінрезультату на «амортизаційні» різниці, передбачені ст. 138 ПКУ. Зокрема, «амортизаційні» різниці можуть виникнути з причини: • різних строків корисного використання об’єкта у бухгалтерському і податковому обліку; • неспівпадання вартісного критерію віднесення до ОЗ (у податковому обліку, нагадаємо, це 6000 грн.); • якщо об’єкт належить до невиробничих ОЗ | |||
| 3. Оприбуткування ОЗ, на які немає первинних документів | 10, 11 | 69 | У бухобліку такі активи мають бути оцінені за справедливою вартістю (п. 1.5 розд. III Положення № 879). Одночасно з оприбуткуванням зайвих об’єктів ОЗ збільшують доходи майбутніх періодів (п. 4 розд. IV Положення № 879) |
| 69 | 746 | Доходи майбутніх періодів у сумі, пропорційній нарахованій у звітному періоді амортизації зайвих об’єктів, визнають доходами звітного періоду | |
| Податок на прибуток. Якщо виявлені при інвентаризації об’єкти ОЗ використовують в госпдіяльності, заборон щодо нарахування амортизації їх вартості ПКУ не містить. Але пам’ятайте про «амортизаційну» різницю для коригування за підсумками року бухгалтерського фінрезультату. З яких причин можуть виникати такі різниці, ми розповіли вище | |||
ОЗ, яких не вистачає. Причинами недостач ОЗ можуть бути: їх псування, руйнування, розкрадання, невідображення вибуття в обліку і т. д.
У бухобліку щодо об’єктів ОЗ, недостача яких виявлена в ході інвентаризації, керуються нормами П(С)БО 7. Так, згідно з п. 33 П(С)БО 7 якщо з якихось причин об’єкт ОЗ не відповідає критеріям визнання активом, його списують з балансу. Не варто сумніватися, що недостача ОЗ входить у список цих причин. Тобто такі об’єкти мають бути списані з балансу, оскільки перестали відповідати критеріям визнання активом.
Порядок списання таких ОЗ див. у табл. 2.
Таблиця 2. Облік ОЗ, за якими виявлена недостача
| Операція | Кореспондуючі рахунки | Пояснення | |
| дебет | кредит | ||
| Списання ОЗ, за якими виявлена недостача | 131 | 10 | Списуємо суму накопиченого зносу об’єкта, якого не вистачає |
| 132 | 11 | ||
| 976 | 10 (11) | Списуємо суму залишкової вартості об’єкта, якого не вистачає | |
| 411 | 441 | Якщо підприємство переоцінювало об’єкт ОЗ і на субрахунку 411 «Дооцінка (уцінка) основних засобів» за таким об’єктом значиться кредитове сальдо, то це сальдо списуємо до складу нерозподіленого прибутку | |
| 072 | — | Збиток від недостачі і псування цінностей в сумі залишкової вартості списаного об’єкта з урахуванням ПДВ обліковуємо на забалансовому рахунку до вирішення питання про винуватця недостачі (псування) | |
| 375 | 746 | Відображаємо суму компенсації, що підлягає погашенню винною особою: • на суму, що підлягає відшкодуванню підприємству | |
| 375 | 642 | • на суму, що підлягає перерахуванню до бюджету | |
| — | 072 | Списуємо суму збитку від недостачі цінностей після встановлення винної особи | |
Податок на прибуток. Високодохідники і малодохідники-добровольці за підсумками року зобов’язані відкоригувати бухфінрезультат:
• збільшити його на суму залишкової вартості об’єкта ОЗ, визначену за бухгалтерськими правилами (п. 138.1 ПКУ);
• зменшити його на суму залишкової вартості цього ж об’єкта ОЗ, визначену за податковими правилами (п. 138.2 ПКУ).
Зверніть увагу! З 01.01.17 р. у ПКУ також передбачені коригування на залишкову вартість ліквідовуваних невиробничих ОЗ.
ПДВ. До 01.01.17 р. списання об’єктів ОЗ, яких не вистачає, податківці розцінювали як використання не в господарській діяльності і вимагали нараховувати ПЗ за п.п. «г» п. 198.5 ПКУ (див., зокрема, лист ДФСУ від 10.02.17 р. № 2713/6/99-99-15-03-02-15 // «БТ», 2017, № 11).
З 01.01.17 р. ліквідацію ОЗ за спеціальним п. 189.9 ПКУ захистили від «негосподарського» п.п. «г» п. 198.5 ПКУ (внесли в дужках примітку про те, що на ліквідацію ОЗ ця норма не поширюється). Тому при списанні ОЗ, яких не вистачає, керуємося тільки п. 189.9 ПКУ.
Нагадаємо: згідно з абз. 2 п. 189.9 ПКУ ПЗ не виникають, якщо ОЗ ліквідовують:
• у зв’язку з їх знищенням або руйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили;
• в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податків, у тому числі у разі розкрадання основних виробничих або невиробничих засобів, підтвердженого відповідно до законодавства;
• якщо платник надає фіскалам відповідний документ про знищення, розбирання або перетворення ОЗ іншими способами, внаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням.
Увага! Щоб не нараховувати ПДВ з указаних причин, підприємство повинне запастися підтверджувальними документами. Зокрема, підтвердженням розкрадання слугує документ, виданий правоохоронними органами. Документами, що підтверджують знищення, розбирання або перетворення ОЗ, можуть бути:
• акт списання ОЗ (ф. № ОЗ-3);
• акт на списання автотранспортних засобів (ф. № ОЗ-4);
• висновок експертної комісії про неможливість використання в майбутньому таких ОЗ за первісним призначенням.
На нашу думку, вказані документи цілком можуть врятувати від нарахування ПЗ платника, який виявив при інвентаризації недостачу ОЗ.
Приклад 1. За результатами інвентаризації необоротних активів були виявлені такі розбіжності:
1) залишкова вартість офісного столу за даними обліку дорівнює 0 грн., проте він цілком придатний для подальшої експлуатації — комісія визначила його справедливу вартість на рівні 500 грн., про що був складений відповідний акт;
2) стілець із залишковою вартістю 80 грн. виявлений непридатним для подальшої експлуатації унаслідок поломки і неможливості його ремонту — комісія прийняла рішення про його списання. Первісна вартість стільця — 1800 грн.;
3) виявлена недостача телефону Panasonic KX-TS2352UAB, залишкова вартість якого за даними бухобліку становить 105 грн. Первісна вартість телефону, якого не вистачає, — 420 грн. (без урахування ПДВ). МВО, якій телефон був переданий у користування під підпис, зізналася в крадіжці. Було прийнято рішення про стягнення з винного працівника матеріального збитку в сумі 150 грн. (визначено шляхом незалежної оцінки). У підприємства є документ від правоохоронних органів, що засвідчує факт крадіжки телефону;
4) виявлений неоприбуткований калькулятор Optima, отриманий згідно з поясненнями МВО як подарунок від постачальника за виконання обсягу закупівлі. Комісія оцінила калькулятор за справедливою вартістю, що становить 196 грн., і склала Акт прийому-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів (ф. № ОЗ-1). На підприємстві застосовується 100 % метод нарахування амортизації при передачі МНМА в експлуатацію.
Відобразимо вказані операції в обліку (див. табл. 3).
Таблиця 3. Облік результатів інвентаризації необоротних активів
| Зміст господарської операції | Кореспондуючі рахунки | Сума, грн. | |
| дебет | кредит | ||
| Дооцінка столу | |||
| Збільшено первісну вартість столу на його справедливу вартість(1) | 104 | 423 | 500 |
| Списання непридатного для подальшої експлуатації стільця | |||
| 1. Списано залишкову вартість стільця(2) | 976 | 104 | 80 |
| 2. Списано суму нарахованого зносу | 131 | 104 | 1720 |
| 3. Витрати списано на фінансовий результат | 793 | 976 | 80 |
| Списання телефону, якого не вистачає | |||
| 1. Списано залишкову вартість телефону | 976 | 104 | 105 |
| 2. Списано суму нарахованого зносу | 131 | 104 | 315 |
| 3. Відображено суму збитків на забалансовому рахунку | 072 | — | 150 |
| 4. Відображено суму відшкодування, що стягується з винної особи | 375 | 746 | 150(3) |
| 5. Відображено суму, що підлягає перерахуванню до бюджету | 746 | 642 | 45 |
| 6. Отримано відшкодування від винної особи | 301 | 375 | 150 |
| 7. Перераховано до бюджету належну суму | 642 | 311 | 45 |
| 8. Списано суму збитків із забалансового рахунку | — | 072 | 150 |
| 9. Доходи і витрати віднесено на фінансовий результат | 746 | 793 | 105 |
| 793 | 976 | 105 | |
| Оприбутковування надмірно виявленого калькулятора у складі МНМА | |||
| 1. Зараховано калькулятор на баланс за справедливою вартістю | 112 | 424 | 196 |
| 2. Нараховано амортизацію при передачі калькулятора в експлуатацію | 92 | 132 | 196 |
| 3. Одночасно на суму нарахованої амортизації збільшено доходи підприємства | 424 | 745 | 196 |
| 4. Доходи і витрати списано на фінансовий результат | 791 | 92 | 196 |
| 745 | 793 | 196 | |
| (1) Оскільки залишкова вартість столу дорівнює нулю, то дооцінка суми нарахованого зносу не здійснюється, а на суму справедливої вартості об’єкта просто збільшується його первісна вартість (абз. 2 п. 17 П(С)БО 7). У подальшому при нарахуванні амортизації на вартість столу в обліку одночасно робитимуться два записи: Дт 92 — Кт 131, Дт 423 — Кт 746. (2) ПДВ-зобов’язання не нараховують за умови, що підприємство склало акт списання основних засобів (ф. № ОЗ-3) на вартість стільця, що списується, і надало його податківцям (абз. 2 п. 189.9 ПКУ). (3) ПЗ не нараховуються, оскільки платник подає податківцям документ від правоохоронних органів, що підтверджує крадіжку телефону (абз. 2 п. 189.9 ПКУ). | |||
Облік результатів інвентаризації НМА
Порядок податкового і бухгалтерського обліку інвентаризаційних різниць за НМА багато в чому схожий з правилами відображення таких операцій з ОЗ. Але, безумовно, є і відмінності. На них зупинимося детальніше (див. табл. 4).
Таблиця 4. Відображаємо в обліку результати інвентаризації НМА
| Операція | Кореспондуючі рахунки | Пояснення | |
| дебет | кредит | ||
| 1. Прибуткуємо виявлений в ході інвентаризації об’єкт НМА, надходження якого підтверджено документами (виправляємо помилку) | |||
| 1.1. Об’єкт НМА був придбаний за плату | 154 | 63 | Зараховуємо об’єкт НМА до складу необоротних активів за первісною вартістю, розрахованою за правилами п. 11 П(С)БО 8 «Нематеріальні активи» |
| 12 | 154 | ||
| 641/ПДВ | 63 | «Вхідний» ПДВ підприємство має право включити в ПК за наявності ПН, складеної постачальником і зареєстрованої в ЄРПН. Звичайно, з урахуванням «термінів давності» з п. 198.6 ПКУ | |
| 44 | 133 | Якщо виявлений об’єкт НМА вже використовується підприємством, потрібно розрахувати і донарахувати амортизацію за весь час його фактичного використання (виняток — НМА з невизначеним терміном корисного використання, які амортизації не підлягають (п. 25 П(С)БО 8)): • донараховуємо амортизацію за попередні роки | |
| 91, 92, 93, 94 | 133 | • донараховуємо амортизацію за поточний звітний рік | |
| 1.2. Об’єкт НМА отриманий безкоштовно | 154 | 424 | На справедливу вартість безоплатного об’єкта НМА одночасно з його оприбуткуванням збільшуємо додатковий капітал |
| 91, 92, 93, 94 | 133 | Якщо об’єкт НМА деякий час експлуатувався без фактичного оприбуткування, донараховуємо амортизацію за цей період | |
| 424 | 745 | Одночасно з нарахуванням амортизації визнаємо дохід у сумі, пропорційній нарахованій амортизації об’єкта | |
| 441 (442) | 133 | Донараховуємо минулорічну амортизацію і одночасно показуємо дохід від безкоштовно отриманого активу | |
| 424 | 441 (442) | ||
| 2. Відображаємо надлишки НМА, надходження яких не підтверджено супровідними документами від постачальника | 12 | 69 | Зараховуємо НМА на баланс за справедливою вартістю (п. 2.3 розд. III Положення № 879) |
| 69 | 746 | Доходи майбутніх періодів у сумі, пропорційній нарахованій амортизації виявлених об’єктів, визнаємо доходами звітного періоду | |
| Податок на прибуток. З виявленими при інвентаризації НМА чинимо за тим же принципом, що і з ОЗ. Тобто високодохідникам за підсумками звітного періоду доведеться відкоригувати бухфінрезультат на «амортизаційні» різниці, передбачені ст. 138 ПКУ. Врахуйте! Суми амортизації, донараховані за минулі звітні періоди, в декларації з податку на прибуток доведеться відобразити як виправлення помилки | |||
| 3. Відображаємо недостачу НМА | 133 | 12 | Списуємо суму накопиченої амортизації об’єкта НМА |
| 976 | 12 | Списуємо суму залишкової вартості об’єкта НМА, якого не вистачає. Важливо! Перед списанням об’єкта НМА треба нарахувати амортизацію за поточний місяць, а потім уже визначати його залишкову вартість в цілях списання її на витрати | |
| 412 | 441 | Якщо підприємство переоцінювало НМА і на субрахунку 412 «Дооцінка (уцінка) нематеріальних активів» за цим об’єктом значиться кредитове сальдо, то це сальдо списуємо до складу нерозподіленого прибутку | |
| 072 | — | На забалансовому субрахунку 072 залишкову вартість списаного об’єкта НМА з урахуванням ПДВ (за наявності) враховують до моменту вирішення питання про винуватця недостачі (псування) | |
| 375 | 746 | Відображаємо суму компенсації збитку, яка має бути відшкодована винною особою: • на суму, що відшкодовується підприємству | |
| 375 | 642 | • на суму, що підлягає перерахуванню до бюджету | |
| Податок на прибуток. Високодохідники і малодохідники-добровольці за підсумками року зобов’язані відкоригувати бухфінрезультат на «амортизаційні» різниці, передбачені ст. 138 ПКУ. ПДВ. При списанні НМА, яких не вистачає, підприємство повинне нарахувати ПЗ виходячи з їх балансової (залишкової) вартості, що склалася на початок звітного періоду, протягом якого здійснена ця операція (п. 189.1 ПКУ). Причина — негосподарське використання НМА (п.п. «г» п. 198.5 ПКУ). Причому знайте: норма п. 189.9 ПКУ, що звільняє від нарахування ПДВ-зобов’язань, тут не допоможе. Вона поширюється тільки на операції з ліквідації ОЗ, а НМА тут «пролітають». Не врятує навіть документ про неможливість подальшого використання НМА | |||
Облік надлишків і недостач ТМЦ
Надлишки ТМЦ можуть виникнути, наприклад, у результаті допущених облікових помилок (документ не проведений в обліку, неправильно оприбутковані (списані) деякі позиції за накладною, двічі проведений один і той же документ і т. п.). В обліку такі розбіжності ліквідовують шляхом виправлення помилок.
Інакше йдуть справи, якщо відсутні первинні документи, що підтверджують придбання ТМЦ. Це реальні надлишки, які прибуткують на баланс підприємства з одночасним відображенням доходів.
Що стосується недостач, то вони можуть бути двох видів: у межах і понад НПУ. І ті й інші недостачі включають до складу інших операційних витрат.
Буває, що в ході інвентаризації виявляють одночасно недостачі і надлишки ТМЦ. Це не проблема. У такій ситуації у підприємства є можливість зробити взаємний залік надлишків і недостач внаслідок пересортиці.
Особливості обліку надлишків, недостач і пересортиці ТМЦ представимо в табл. 5.
Таблиця 5. Облік результатів інвентаризації ТМЦ
| Операція | Кореспондуючі рахунки | Пояснення | |
| дебет | кредит | ||
| 1. Оприбуткування надлишків ТМЦ, що виникли через допущені облікові помилки | |||
| 1.1. Виявлено своєчасно не оприбутковані ТМЦ | 20, 22, 28 | 63 | Відображають вартість своєчасно не оприбуткованих ТМЦ |
| 641/ПДВ | 63 | Підприємство має право включити суму «вхідного» ПДВ у ПК (за наявності ПН, зареєстрованої в ЄРПН). Зрозуміло, з урахуванням «термінів давності» з п. 198.6 ПКУ. Якщо ТМЦ ви плануєте використати в неоподатковуваних операціях або поза госпдіяльністю, ПК доведеться компенсувати ПДВ-зобов’язаннями | |
| 1.2. Виявлено надмірно списані ТМЦ | 20, 22, 28 | 44 | Прибуткуємо ТМЦ, які були надмірно списані в попередньому звітному році |
| 23, 90, 91, 92, 93, 94 | 20, 22, 28 | Прибуткуємо ТМЦ, які надмірно списані в поточному звітному році (методом «червоне сторно») | |
| 2. Оприбуткування реальних надлишків ТМЦ (без первинних документів) | 20, 22, 28 | 719 | Виявлені в ході інвентаризації надлишки запасів прибуткують: • за чистою вартістю реалізації (для запасів, що підлягають реалізації); • за оцінкою можливого використання (для запасів, що використовуються на самому підприємстві) |
| Податок на прибуток. Ніяких коригувань у зв’язку з виявленими надлишками ТМЦ робити не треба, оскільки це не передбачено нормами ПКУ | |||
| 3. Виявлена недостача ТМЦ | 947 | 20, 22, 28 | Списуємо вартість запасів, яких не вистачає (як у межах, так і понад НПУ). Важливо! НПУ підприємство може застосовувати тільки у разі виявлення фактичних недостач і після взаємозаліку недостач ТМЦ і надлишків внаслідок пересортиці. За відсутності НПУ втрати розглядають як наднормативні (абз. 4 п. 4 розд. IV Положення № 879)(1) |
| 072 | — | На забалансовому рахунку суму недостачі понад НПУ враховуємо до встановлення винної особи або до закриття справи відповідно до законодавства (абз. 5 п. 4 розд. IV Положення № 879) | |
| — | 072 | Списуємо суму наднормативної недостачі у зв’язку зі встановленням винної особи | |
| 375 | 716 | ||
| 947 | 282 | У ситуації, коли облік товарів підприємство веде за цінами продажу, списуємо: • первісну вартість ТМЦ, яких не вистачає | |
| 285 | 282 | • суму торгової націнки | |
| Податок на прибуток. Ніяких коригувань у зв’язку з виявленою недостачею ТМЦ робити не треба, оскільки вони не передбачені нормами ПКУ. ПДВ. Недостачі ТМЦ у межах НПУ на ПДВ-облік ніяк не впливають. За підприємством зберігається право на ПК в повній сумі згідно з отриманою ПН. При цьому підстав для нарахування ПЗ немає. Зовсім інша справа — наднормативні недостачі і втрати ТМЦ. Якщо раніше «вхідний» ПДВ за такими ТМЦ ви врахували у складі ПК, то тепер на них треба нарахувати ПЗ виходячи з вартості придбання (п.п. «г» п. 198.5, п. 189.1 ПКУ). При цьому слід скласти зведену ПН не пізніше за останній день звітного періоду і зареєструвати її в ЄРПН. Якщо винна особа відшкодовує заподіяний збиток, додаткові ПЗ не виникають | |||
| 4. Обліковуємо пересортицю | |||
| 4.1. Якщо вартість ТМЦ, які опинилися в надлишку, перевищує вартість цінностей, яких не вистачає (додатна сумова різниця) | 20, 22, 28 (зайві ТМЦ) | 20, 22, 28 (ТМЦ, яких не вистачає) | Робимо залік пересортиці |
| 20, 22, 28 (зайві ТМЦ) | 719 | Відображаємо дохід від пересортиці (додатну сумову різницю) | |
| 4.2. Якщо вартість ТМЦ, яких не вистачає, вища за вартість цінностей, що опинилися в надлишку | 20, 22, 28 (зайві ТМЦ) | 20, 22, 28 (ТМЦ, яких не вистачає) | Робимо залік пересортиці |
| 947 | 20, 22, 28 (ТМЦ, яких не вистачає) | Відображаємо суму втрат від пересортиці (від'ємна сумова різниця) | |
| Зверніть увагу! Взаємний залік надлишків і недостач внаслідок пересортиці можна зробити тільки за умови, що виявлені в результаті інвентаризації надлишки і недостачі (п. 5 розд. IV Положення № 879): 1) виникли за ТМЦ однакового найменування; 2) тотожні (рівні) за кількістю; 3) утворилися за один і той же період, що перевірявся; 4) виявлені у однієї і тієї ж матеріально відповідальної особи. Запам’ятайте! За наявності надлишків і недостач ТМЦ одного найменування спочатку здійснюють залік пересортиці, а тільки потім до незарахованої недостачі, що залишилася, застосовують НПУ (усихання, утруски, бою і т. п.). Іншими словами, ви не маєте права спочатку застосувати до недостач НПУ, а потім зарахувати їх надлишками внаслідок пересортиці | |||
| Податок на прибуток. Ніяких коригувань на зараховану через пересортицю суму не проводять — ПКУ цього не вимагає. ПДВ. При виявленні від'ємної сумової різниці робимо точно так, як і при виявленні недостачі. Тобто нараховуємо ПЗ виходячи з величини такої різниці на підставі п.п. «г» п. 198.5 ПКУ. За ТМЦ, придбаними без ПДВ, ПЗ нараховувати не треба | |||
| (1) Звертаємо увагу! Весною цього року Кабмін скасував норми природного убутку на цілий ряд ТМЦ (див. статтю «Хотіли як краще, а…відмінили норми природного убутку» // «БТ», 2017, № 15). Якщо для конкретного виду ТМЦ НПУ не встановлені, то будь-яка їх недостача вважається наднормативною. | |||
Приклад 2. У ході інвентаризації ТМЦ на складі комісія виявила в однієї МВО і недостачі, і надлишки товарів (див. табл. 6). Провина МВО в пересортиці не встановлена.
Відобразимо ці операції в обліку (табл. 7).
Таблиця 6. Результати інвентаризації
| Інвентаризаційні різниці | Найменування товару | Кількість | Ціна за ящик (без ПДВ), грн. | Сума, грн. |
| 1 група товарів | ||||
| Надлишки | Консерви «Згущене молоко» виробник А | 1 ящик | 660 | 660 |
| Недостачі | Консерви «Згущене молоко» виробник Б | 2 ящики | 570 | 1140 |
| 2 група товарів | ||||
| Надлишки | Консервовані оливки (з кісточкою) | 3 ящики | 500 | 1500 |
| Недостачі | Консервовані оливки (без кісточки) | 2 ящики | 520 | 1040 |
Таблиця 7. Облік пересортиці і її результатів
| Зміст господарської операції | Кореспондуючі рахунки | Сума, грн. | |
| дебет | кредит | ||
| Пересортиця за товарами групи 1 | |||
| 1. Відображено залік недостач надлишками за пересортицею | 281/мА | 281/мБ | 570 |
| 2. Списано на доходи цінову різницю (660 - 570) | 281/мА | 718 | 30 |
| 3. Відображено суму недостачі | 947 | 281/мБ | 570 |
| 4. Нараховано ПЗ | 947 | 641/ПДВ | 114 |
| Пересортиця за товарами групи 2 | |||
| 5. Відображено залік недостач надлишками за пересортицею | 281/ок | 281/о | 1000 |
| 6. Списано на витрати цінову різницю (520 х 2 - 500 х 2) | 947 | 281/о | 40 |
| 7. Відображено суму надлишків | 281/ок | 718 | 500 |
Висновки
- Одночасно з оприбуткуванням виявлених при інвентаризації зайвих об’єктів ОЗ і НМА, не підтверджених первинними документами, збільшують доходи майбутніх періодів.
- Якщо виявлені об’єкти ОЗ і НМА деякий час експлуатувалися без їх фактичного оприбуткування, слід донарахувати амортизацію за увесь період «нелегального» використання.
- При списанні ОЗ і НМА, яких не вистачає, а також наднормативних ТМЦ, необхідно нарахувати ПДВ-зобов’язання. У податковоприбутковому обліку на суми надлишків і недостач ТМЦ, а також на зараховану за пересортицею суму ніяких коригувань не проводять — ПКУ цього не вимагає.
Документи і скорочення Шпаргалки бухгалтера
Положення № 879 — Положення про інвентаризацію активів і зобов’язань, затверджене наказом Мінфіну від 02.09.14 р. № 879.
ОЗ — основні засоби.
МНМА — малоцінні необоротні матеріальні активи.
МВО— матеріально відповідальна особа.
НМА — нематеріальні активи.
ТМЦ — товарно-матеріальні цінності.
НПУ — норми природного убутку.
ПЗ — податкові зобов’язання з ПДВ.
ПК — податковий кредит з ПДВ.
ПН — податкова накладна.
ЄРПН — Єдиний реєстр податкових накладних.
