* Завдяки статтям у журналі «Бухгалтер 911» за цей рік: «Експорт: важливі прибуткові запитання» (№ 28); «Імпорт товарів: розбираємося в реаліях обліку», «Інвалютний купи-продай: облік-2015» (№ 29) та «Бухзміни: Мінфін «вирішив» важливі проблеми» (№ 30).
Спочатку нагадаємо, що працювати на ЄП згідно з п.п. 3 п.п. 291.5.1 ПКУ не вийде у тих суб’єктів господарювання (нехай то юрособи або ФОП), які імпортують або експортують підакцизні** товари***.
** Підакцизними, нагадаємо, є ті товари, на які ПКУ встановлено ставки акцизного податку.
*** Також платник ЄП групи 2 не може надавати послуги нерезидентам (громадяни-іноземці, які мешкають на території України, до уваги не беруться).
Далі. Спільним як для юр-, так і для фізичних осіб з числа платників ЄП є те, що дата отримання доходу для них — це дата надходження коштів у грошовій (готівковій або безготівковій) формі. При цьому дохід, виражений в інвалюті, вони перераховують у гривні за офіційним курсом, встановленим НБУ на дату отримання доходу (згідно з п. 292.5 ПКУ).
Дохід платники ЄП визначають на підставі даних обліку, який ведуть відповідно до ст. 296 ПКУ.
Доходи ППЄПів
За загальним правилом, встановленим п.п. 1 п. 292.1 ПКУ, доходом ППЄПа є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій (готівковій та/або безготівковій), матеріальній або нематеріальній формі, визначеній п. 292.3 цього Кодексу. Чудово, у нас грошова форма. Про дату отримання грошового доходу ми сказали вище — це дата надходження коштів у грошовій (готівковій або безготівковій) формі.
І тут… плавний хід думки загальмовує.
На яку дату ППЄПу слід відображати «іноземний» дохід? При надходженні грошей на розподільчий рахунок чи все-таки на поточні рахунки?
Тут традиційно є «з одного боку» і «з другого боку». Так, використати інвалютні кошти на розподільчому рахунку на власний розсуд підприємець не може. Але на цей аргумент є контраргументи на користь того, що в прибутково-обліковому питанні розподільчий рахунок все-таки має вагу: як можна продати інвалюту, якщо вона не твоя?
Власне, ми завжди схилялися до орієнтації саме на розподільчий рахунок (на дату надходження інвалютних коштів на нього). І останні бухоблікові зміни (підприємців вони прямо не стосуються, та все ж) — плюс на користь саме такого підходу.
Мінфін вимагає відображати у балансі підприємства кошти на розподільчому рахунку. Для цього до Плану рахунків наказом Мінфіну від 18.06.2015 р. № 573 додано субрахунок 316 «Спеціальні рахунки в іноземній валюті».
Тобто наша позиція:
1) доход відображаємо на дату надходження інвалюти на розподрахунок. При цьому використовуємо курс НБУ на цю дату****;
**** У загальному випадку це курс, установлений НБУ наприкінці попереднього робочого дня. Нагадаємо: «ранковий» та «вечірній» курси пішли в історію. Курс гривні до інвалют установлюється наприкінці робочого дня і починає діяти наступного робочого дня. Повідомлення про встановлення офіційного курсу НБУ публікує в день його встановлення до 18:00 на своєму офіційному сайті: http://www.bank.gov.ua.
2) якщо при подальшому продажі 75 % інвалютної виручки комерційний курс, за яким продано валюту, перевищує курс НБУ на дату надходження валюти на розподрахунок, то додатну дельту (до утримання вартості послуг банку) також уключаємо до доходів. Якщо комерційний курс менший — нічого не робимо;
3) курсові різниці за рештою 25 % інвалюти не визначаємо;
4) при подальшому продажу інвалюти, у разі, якщо комерційний курс, за яким буде продано валюту, перевищує курс НБУ на дату її надходження на розподрахунок, додатну дельту включаємо до доходів. Якщо комерційний курс менший — нічого не робимо.
Важливо! У податківців традиційно інший погляд щодо пунктів 1 і 2 (зазначених вище). Вони «ігнорують» розподрахунок. Можливо, їх позиція зміниться у зв’язку з вищезазначеними «бухзмінами». Але, можливо, і немає. Принаймні, в категорії 107.04 ЗІР продовжує «висіти» стара консультація.
Позицію податківців можна зрозуміти так, що при надходженні інвалютної виручки підприємець: 1) на дату надходження гривні (від продажу 75 % валют) на поточний рахунок відображає «першу частину доходу» у відповідній сумі; 2) на дату надходження інвалюти на інвалютний рахунок підприємця — «другу частину доходу» виходячи з курсу НБУ на дату такого надходження (з цим курсом і при її продажу порівнюватимемо комерційний курс продажу інвалюти для цілей уключення до ЄП-доходу позитивної різниці).
За пунктами 3 і 4 у нас з податківцями збіг. Який підхід обрати, це вже вирішувати вам. Особливих проблем тут не вбачається.
Зауважимо тільки, що, як і будь-яку іншу виручку, інвалютний дохід також доведеться занести до Книги обліку доходів*****, яку веде ППЄП. Пам’ятайте: з 28.07.2015 р. заповнювати Книгу (чи то Книга обліку доходів або Книга обліку доходів і витрат) необхідно у гривнях з копійками. Документальним підтвердженням сум доходів, що надійшли на поточні рахунки (як у національній, так і в інвалюті), звісно, буде виписка банку.
***** Про нові форми Книг єдиноподатників ви могли прочитати у статті «Нові Книги обліку доходів для ФОП на ЄП» у журналі «Бухгалтер 911», 2015, № 30, а з «підступами» при їх заповненні — у статті «Книги ППЄПів: готівкові нюанси» у журналі «Бухгалтер 911», 2015, № 31.
А що ж відбувається безпосередньо при експорті товарів? А… нічого. У тому сенсі, що підстав для відображення доходів у такому разі немає, навіть якщо це є першою подією. Нагадаємо: принцип нарахування єдиноподатникам чужий (у загальному випадку орієнтуємося на дату надходження коштів).
Доходи ЮРЄПів
Як і ФОП, юрособи відображають доходи за касовим методом. Тому сам факт експорту товарів (робіт, послуг) не має жодних податкових наслідків.
Але можливий і виняток із правил: у разі переходу платника на ЄП із загальної системи. Якщо при такому розкладі попередня оплата була отримана в період сплати інших податків і зборів, визначених ПКУ, то датою отримання доходу (на яку, виходить, і дивитимемося курс НБУ) є дата відвантаження товарів (виконання робіт, надання послуг), якщо та здійснюється після переходу платника на спрощенку.
Що стосується обліку, то наша позиція знову ж таки відрізняється від позиції податківців.
На наш погляд, юрособи мають діяти так само, як і фізичні особи:
1) дохід відображаємо на дату надходження інвалюти на розподрахунок. При цьому використовуємо курс НБУ на цю дату (як визначається курс НБУ, див. на попередній сторінці);
2) якщо при подальшому продажу 75 % інвалютної виручки комерційний курс, за яким продано валюту, перевищує курс НБУ на дату надходження валюти на розподрахунок, то додатну дельту (до утримання вартості послуг банку) також уключаємо до доходів. Якщо комерційний курс менший — нічого не робимо;
3) курсові різниці за рештою 25 % інвалюти визначаємо тільки в бухобліку, але на ЄП-дохід вони не впливають******;
****** Бухпроводки знайдете у статті «Бухзміни: Мінфін «вирішив» важливі проблеми» у журналі «Бухгалтер 911», 2015, № 30.
4) при подальшому продажу інвалюти, у разі, якщо комерційний курс, за яким буде продано валюту, перевищує курс НБУ на дату її надходження на розподрахунок, додатну дельту уключаємо в доходи. Якщо комерційний курс менший — нічого не робимо.
Принципові відмінності позиції податківців (див. консультації в підкатегорії 108.01.02 ЗІР) :
— орієнтуємося на дату надходження на поточний рахунок (доходом ЮРЄПа групи 3 у цьому випадку є сума коштів, що надійшла на поточний рахунок: у гривнях після обов’язкового продажу на МВРУ; у інвалюті, перерахованій у гривні за офіційним курсом НБУ, на дату її надходження на поточний рахунок в іноземній валюті, з цим курсом потім порівнюється комерційний курс продажу інвалюти для цілей уключення до ЄП-податку позитивної продажної різниці);
— позитивні курсові різниці за інвалютою, що «лежить» на рахунку, уключаються до доходу єдиноподатника. Від’ємні — на ЄП-дохід не впливають.
Що можна протиставити позиції податківців? Головний аргумент проти обліку курсових різниць (різниць між курсами НБУ на різні дати) — доходом єдиноподатника є будь-який дохід, отриманий у звітному періоді у грошовій формі, а також дохід у матеріальній та нематеріальній формах, визначений п. 292.3 ПКУ (п.п. 2 п. 292.1 ПКУ). По суті, грошові доходи юрособи-єдиноподатника — це будь-які «бухоблікові» доходи за умови, що вони є грошовими надходженнями. Проте доходи від перерахунку курсових різниць ніяк не пов’язані з надходженням грошових коштів, відповідно їм не місце в ЄП-доходах!
Таким чином, тим, хто хоче убезпечити себе від претензій податківців, ми б порадили узяти за основу наш варіант, при цьому додати до нього облік у складі ЄП-доходу позитивних курсових різниць (від’ємні не враховуємо).
Але, знову ж таки, це доведеться відстоювати «з боями».
