Бухоблік. Наслідки щодо податку на прибуток визначаються на підставі бухобліку. Тому логічно почати саме з нього. Зайдемо, так би мовити, здалека.
Спершу розраховуємо первісну вартість необоротного активу. При цьому до неї потрапляє не лише сплачена продавцеві сума коштів, а й інші складові, перелічені у п. 8 П(С)БО 7. Далі порівнюємо отриману величину з межею, встановленою на вашому підприємстві (зазначеною в наказі про облікову політику згідно з абз. 6 п. 2.1 Методрекомендацій № 6351) для розмежування основних засобів та малоцінних необоротних матеріальних активів.
Якщо ви відображаєте коригування щодо податку на прибуток і для вас важлива відповідність даних бухгалтерського та податкового обліку, то, в ідеалі, з 01.09.2015 р. цей вартісний критерій має становити 6000 грн., а до цієї дати — 2500 грн. Якщо вартість активу не вища за цю «планку», його відображають в обліку як малоцінний необоротний матеріальний актив. Витрати, пов’язані з його придбанням/отриманням, збирають на субрахунку 153, а потім — коли він буде готовий до експлуатації — переносять на субрахунок 112.
Зверніть увагу: у бухобліку малоцінні необоротні матеріальні активи — складова інших необоротних матеріальних активів (згідно з п.п. 5.2.7 П(С)БО 7). Тому вони можуть амортизуватися із застосуванням методів, визначених як для таких інших активів (прямолінійний або виробничий), так і встановлених спеціально для малоцінних активів — «50/50 %» та «100 %».
Якщо ж вартість активу перевищує встановлену «планку» — це вже об’єкт основних засобів. Відображати витрати на його придбання/отримання слід на субрахунку 152 з подальшим списанням на рахунок 10. Що стосується конкретного субрахунку, то «дорогі» чайники або мікрохвильові печі, як господарський інвентар2, потрібно відображати на субрахунку 106 «Інструменти, прилади, інвентар».
2 Що до нього належить, можна знайти в Плані рахунків бухгалтерського обліку бюджетних установ, затвердженому наказом Мінфіну від 26.06.2013 р. № 611. Використовувати цей документ як орієнтир, на нашу думку (з яким свого часу погоджувалися і податківці), можуть і госпрозрахункові підприємства.
А от газонокосарки вартістю вище встановленої на підприємстві «планки» більше схожі на інструмент (тобто відображати їх потрібно також на субрахунку 106).
До складу інструментів План рахунків бюджетних установ відносить, зокрема, ріжучі, ударні, надавлювальні та ущільнюючі знаряддя ручної праці, включаючи ручні механічні знаряддя, що працюють на електроенергії, енергії стисненого повітря тощо. Вартість «дорогого» інструменту та інвентарю амортизують у порядку, спільному для основних засобів: для цього використовують «звичайні» методи нарахування амортизації, перелічені в п. 26 П(С)БО 7.
Витрати у вигляді амортизації цих активів відносять до складу загальновиробничих, адміністративних, збутових або інших операційних. Усе залежить від того, в якому підрозділі використовують необоротний актив.
Податок на прибуток, ПДВ. Для низькодохідних платників (які вирішили не відображати коригування) облік з податку на прибуток відповідає бухобліку таких активів3 (див. вище).
3 Про те, що такі платники можуть навіть вартісну межу для розмежування основних засобів і малоцінних необоротних матеріальних активів встановлювати, не озираючись на ПКУ, ви могли прочитати в статті «2,5-тисячний критерій для ОЗ: бути чи не бути?» (журнал «Бухгалтер 911», 2015, № 8). А про зміну розміру такого критерію в ПКУ — у статті «Поділ» ОЗ/МНМА по-новому: як «налагодити» облік?» (журнал «Бухгалтер 911», 2015, № 34).
Високодохідним же платникам, а також тим низькодохідним, хто пішов на застосування різниць, доведеться врахувати такі моменти.
По-перше, якщо говоримо про об’єкти, первісна вартість яких не перевищує 6000 грн.4 (причому не важливо, яку межу встановлено у бухобліку), то для податку на прибуток — це не основні засоби ( п.п. 14.1.138 ПКУ). При цьому приємно, що податківці нарешті погодилися — щодо таких активів платники коригування не відображають. Це вони підтвердили, зокрема, листами від 05.02.2016 р. № 2457/6/99-99-19-02-02-155 та від 18.07.2016 р. № 15389/6/99-99-15-02-02-15 (ср. ).
4 Або 2500 грн. (у разі введення в експлуатацію до 01.09.2015 р.).
5 Подробиці знайдете в матеріалі «Малоцінка не входить до складу основних засобів: позитив від ДФСУ» (журнал «Бухгалтер 911», 2016, № 14).
По-друге, якщо говоримо про об’єкти, первісна вартість яких вище 6000 грн.4, то різниці із ст. 138 ПКУ щодо них слід застосовувати. При цьому в податковому обліку:
а) під «табу» виробничий метод нарахування амортизації (враховуючи його незначну поширеність, а також призначення цих об’єктів, зараз можна взагалі не звертати уваги);
б) встановлені мінімально допустимі строки амортизації необоротних активів;
Для групи 6 «Інструменти, прилади, інвентар, меблі» він дорівнює 4 рокам. При цьому врахуйте: якщо у бухгалтерському обліку встановлено строк, більший від зазначеного, застосовуватися має він. в) не підлягають амортизації витрати на придбання / самостійне виготовлення6 невиробничих основних засобів. Тобто тих об’єктів, які не використовуються в господарській діяльності платника податку.
6 А також на ремонт, реконструкцію, модернізацію чи інші поліпшення таких об’єктів.
І ось тут криється, мабуть, головна трудність, пов’язана з використанням таких об’єктів. Знову ж таки, з цілком зрозумілих причин, зв’язок із госпдіяльністю залишається важливим і для цілей ПДВ-обліку.
Нараховувати податкові зобов’язання, «які компенсують» податковий кредит, згідно з п. 198.5 ПКУ не доведеться, якщо дані об’єкти використовуватимуться у рамках госпдіяльності (тобто на них не буде навішено ярлик невиробничих основних засобів), пов’язаної із здійсненням операцій, що обкладаються ПДВ. Так от, у різні часи ставлення до проблеми, що нас цікавить, набувало різних відтінків. Ще на початку нинішнього століття податківці визнавали «виробничість» мікрохвильових печей, чайників, холодильників, що створюють належні умови праці працівникам-охоронцям, — у разі їх (мікрохвильових печей тощо) використання в управлінських або виробничих приміщеннях (лист ДПАУ від 14.01.2002 р. № 256/6/15-1216). Але великий плюс у цьому аспекті — ст. 66 КЗпП, що зобов’язує роботодавця надати працівникам, для яких не можна встановити перерву, можливість вживати їжу протягом робочого часу.
Тоді зв’язок чайника і мікрохвильової печі з господарською діяльністю обговорювати не доводиться. Ось тільки далеко не всі працівники працюють без перерв.
Перелік робіт, де за умовами виробництва перерву встановити не можна, порядок та місце для приймання їжі встановлює власник або уповноважений ним орган за погодженням з виборним органом первинної профспілкової організації7 підприємства. 7 Або профспілковим представником.
Так от, вважаємо, щодо чайників / мікрохвильових печей тощо, що використовуються виключно такими працівниками, запитань у частині господарності/виробничості і зараз не повинно виникати.
Але... не можемо обійти увагою такий момент. Свого часу в ресурсі податківців — прототипі сучасного ЗІР була відповідь, що заперечувала зв’язок чайників, мікрохвильових печей тощо з охороною праці та господарською діяльністю. Причому «під удар» потрапляли вже всі без розбору працівники підприємства, які використовували такі об’єкти. На щастя, ця консультація вже не діє!
На цьому фоні як перестраховка індивідуальна податкова консультація явно не буде зайвою.
«Осібно» стоїть ситуація, коли на підприємстві функціонує їдальня і чайники / мікрохвильові печі тощо використовують там. Чи можна говорити про господарське використання у такому разі? Однозначно, так, якщо реалізацію продуктів харчування / напоїв їдальня проводить за гроші, тобто з отриманням доходу. А це, як свідчить п.п. 14.1.36 ПКУ, — необхідна ознака здійснення господарської діяльності. Факт наявності прибутку при цьому, вважаємо, не повинен мати істотного значення (тобто не проблема, якщо ціни на продукти харчування і напої, наприклад, відповідають їх собівартості), адже визначення госпдіяльності свідчить саме про отримання доходу, а не прибутку.
Якщо ж продукти харчування і напої надають працівникам безоплатно, то картина складається зовсім не така райдужна... Що стосується газонокосарок, то тут зв’язок їх використання з госпдіяльністю проглядається більш чітко. Догляд за газоном (а саме це — головне призначення газонокосарок) цілком може мати господарську спрямованість. Пояснюється це тим, що утримувати в належному стані об’єкти благоустрою (їх частини), які перебувають у власності або користуванні, територію населеного пункту, визначену правилами благоустрою, прилеглу до цих об’єктів, а також об’єкти благоустрою (їх частини), закріплені на умовах договору з балансоутримувачем, — обов’язок суб’єкта господарювання. Висуває його ч. 2 ст. 18 Закону № 28078.
8 Закон України «Про благоустрій населених пунктів» від 06.09.2005 р. № 2807-IV.
До об’єктів благоустрою ст. 13 цього Закону, серед іншого, відносить території підприємств, установ, організацій та закріплені за ними території на умовах договору; прибудинкові території, території будівель та споруд інженерного захисту територій; інші території в межах населеного пункту.
Оскільки виконання таких обов’язків продиктоване вимогами чинного законодавства, а газонокосарки безпосереднім чином використовуються для їх виконання, тож і їх зв’язок з госпдіяльністю/виробничістю очевидний.
Зверніть увагу: зв’язок із госпдіяльністю з метою обкладення податком на прибуток важливий лише для «дорогих» електрочайників, мікрохвильових печей і газонокосарок. Що ж до тих із них, первісна вартість яких не перевищує 6000 грн., жодні різниці згідно зі ст. 138 ПКУ у будь-якому разі не виникають. 
