Закон № 1914 («податкова реформа»): рахуємо строки відображення податкового кредиту по-новому

* Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень» від 30.11.2021 № 1914-IX.

Було — 1095, стало — 365

З 01.01.2022 строк відображення ПК скорочується з 1095 до 365 днів. Податковий кредит за податковими накладними (ПН) та «збільшуючими» розрахунками коригування (РК), складеними починаючи з 01.01.2022, можна буде показати протягом 365 к. дн. з дати складання ПН/РК (п. 198.6 ПКУ). При цьому самі правила відображення ПК залишаються колишніми. Якщо ПН/РК зареєстровані:

— своєчасно — ПК можна показати в періоді складання ПН/РК або у будь-якому іншому періоді, але не пізніше 365 днів з дати їх складання;

— несвоєчасно — право на ПК виникає в періоді реєстрації ПН/РК і зберігається протягом 365 днів з дати їх складання;

— не зареєстрована — права на ПК узагалі немає.

Якщо ПН/РК блокувалися

«Родзинкою» розрахунку строку 365 днів є «переривання» його перебігу на період блокування ПН/РК. Раніше** ми вже звертали увагу на невдало вибране слово — «переривання». Оскільки згідно з ч. 3 ст. 264 ЦКУ після переривання перебіг позовної давності починається заново. Але в новій нормі з п. 198.6 ПКУ сказано, що «перебіг строків… переривається на період зупинення реєстрації…». Тобто дуже схоже, що хотіли сказати про призупинення перебігу 365 днів. Що просто до строку 365 днів додаються ще дні блокування.

** Стаття «Податкова реформа» (на базі проєкту № 5600): ПДВ-новації» (журнал «Бухгалтер 911», 2021, № 50).

Тут ще такий момент. Розблоковані ПН/РК реєструються в ЄРПН тією датою, якою вони були первісно направлені платником на реєстрацію. На підставі чого тоді визначати період блокування, на який подовжується строк відображення ПК?

Дивіться. Про факт зупинення реєстрації ПН/РК можна дізнатися з квитанції. Така квитанція одночасно надсилається постачальникові (продавцю) і одержувачеві (покупцю) — платнику ПДВ (п. 17 Порядку № 1246***).

*** Порядок ведення ЄРПН, затверджений постановою КМУ від 29.12.2010 № 1246.

Це і буде «стартом» блокування. А «кінець» блокування — це дата рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Приклади

Тепер розберемо усе це на прикладах.

ПН зареєстрована своєчасно. Право на ПК у покупця виникає в січні 2022 року. Тому ПК за такою ПН можна показувати починаючи з декларації за січень 2022 року. Останньою поточною декларацією, в якій можна буде показати ПК, буде декларація за січень 2023 року.

ПН зареєстрована несвоєчасно. Право на ПК у покупця виникне в лютому 2022 року. Останньою поточною декларацією, в якій можна показати такий ПК, буде декларація за січень 2023 року.

У цьому випадку право на ПК виникне в декларації за березень 2022 року. На період з 14 лютого по 21 березня 2022 року ПН блокувалася. Тому строки відображення ПК на цей період подовжуються. На цей період припало 35 календарних днів. У загальному випадку період 365 днів за такою ПН спливає 18.01.2023. Додаємо до цього строку 35 календарних днів. Це буде 22.02.2023. Тобто останньою декларацією, в якій можна буде показати ПК, стане лютий 2023 року.

«Перехідні» ПН/РК (з датою складання до 01.01.2022)

ПК за такими ПН/РК можна відображати протягом 365 днів з дати набрання чинності Законом № 1914 (з 01.01.2022), за умови, що не спливли 1095 днів з дати складання ПН/РК (п. 80 підрозд. 2 розд. XX ПКУ).

Право на ПК виникло ще в червні 2020 року. Але на 01.01.2022 підприємство не показало ПК на підставі цієї ПН. Останньою поточною декларацією, в якій можна показати ПК, буде декларація за грудень 2022 року (365 днів з дати набрання чинності Законом № 1914).

Останньою декларацією, в якій можна буде показати ПК, буде декларація за червень 2022 року (оскільки 1095 днів з дати складання ПН спливають раніше, ніж 365 днів з дати набрання чинності Законом № 1914).

Якщо «перехідні» (складені до 01.01.2022) ПН/РК блокувалися. Перебіг «перехідних» 365 днів (з дати набуття чинності Законом № 1914) зупиняється на період блокування ПН/РК (п. 80 підрозд. 2 розд. XX ПКУ).

Але, як ми відмічали в минулих публікаціях, на наш погляд, 365 днів подовжуватимуться на дні блокування, які припали вже на 2022 рік. Оскільки перебіг «перехідних» 365 днів починається з 01.01.2022.

На наш погляд, у цьому випадку строк у 365 днів подовжуватиметься на кількість днів, що припадають на період з 01.01.2022 по 24.01.2022 включно. Тобто на 24 дні. Останньою поточною декларацією, в якій можна показати ПК, буде декларація за січень 2023 року.

Відображення ПК за уточнюючим розрахунком: знову плутанина

Закон № 1914 не лише звузив права платників податків у частині строків відображення ПК, але й відновив старі проблеми. Знову стає актуальним питання: як співвідноситиметься строк відображення ПК «365 днів» зі строком 1095 днів, які дані для виправлення помилок?

Нагадаємо: на виправлення помилок у декларації дається 1095 днів (п. 50.1 ПКУ). Але враховуючи, що п. 198.6 ПКУ обмежує право на ПК 365 днями з дати складання ПН, виникає питання: можна буде показати через УР податкову накладну «старше» 365 днів?

У частині цього питання норми ПКУ досить неоднозначні. Раніше (до 03.12.2017) при аналогічній нормі (строк відображення ПК був також обмежений 365 днями) податківці:

— спочатку говорили, що через УР податковий кредит можна показати, тільки якщо на момент подання УР з дати складання ПН не минуло 365 днів;

— потім під тиском судової практики вони погодилися з тим, що податковий кредит (попри те, що в п. 198.6 ПКУ було обмеження в 365 днів) можна показати за УР протягом 1095 днів. Але робили умову, що 1095 днів відлічуються з дати складання ПН.

Сьогоднішню їх позицію передбачити складно. Судячи зі стенограми засідання Комітету з питань фінансів, податкової та митної політики задумка була присікти ситуації, коли платники відкладають право на ПК до останнього, а потім відображають його через УР.

Але за правилами ПКУ у платника повинне зберігатися право виправити помилку (у тому числі й показати «забуту» ПН) через УР протягом строків, передбачених п. 50.1 ПКУ (1095 днів). Причому 1095 днів згідно зі ст. 102 ПКУ відлічуються не з дати складання ПН, а з граничної дати подання декларації, в яку ця ПН не потрапила.

Наприклад, ПН складена 12.01.2022. Зареєстрована своєчасно (не блокувалася) 25.01.2022. Право на ПК виникло в січні 2022 року. Граничний строк подання декларації за січень — 20 лютого 2022 року. Ось із 21 лютого 2021 року і почнуть відлік 1095 днів. УР у цьому випадку подається в декларації за січень 2022 року.

При цьому при підрахунку 1095 днів є ще один цікавий момент. Пункт 50.1 ПКУ говорить про те, що платник має право подати УР «з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу». А згідно з п. 52² підрозд. 10 розд. XX ПКУ на період карантину (з 18 березня 2020 року по останній день місяця, в якому закінчується карантин) перебіг строків давності за ст. 102 ПКУ зупиняється.

Питання тільки в тому, що податківці, швидше за все, «не схвалять» такі строки подання УР. Тож, очевидно, нові норми, що стосуються строків відображення податкового кредиту, стануть приводом для чергових суперечок податківців із платниками ПДВ.