(044) 581-10-10 Передзвоніть менi
Перейти до номеру
  • № 65
  • № 64
  • № 63
  • № 62
  • № 62
  • № 61
  • № 60
? За допомогою цієї функції ви зможете швидко перейти до номеру, що вас цікавить
  • У обране
  • Друк
  • Шрифт
  • Колір фону
  • Коментарі 0
  • В розробці
8/16
Податки та бухгалтерський облік
Податки та бухгалтерський облік
Серпень , 2015/№ 66

ПН і ПК: перехідні та інші «дива»

Сьогодні знову основною темою нашої розмови буде податкова накладна, яку один з наших авторів влучно назвав «королевою ПДВ-обліку». У «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 64, с. 4 ми вже обговорювали деякі основні зміни, пов’язані з випискою та реєстрацією ПН (і РК), а також з відображенням (коригуванням) за ними ПК. Сьогодні у зв’язку з виходом листа ДФСУ від 07.08.2015 р. № 29163/7/99-99-19-03-02-17 продовжимо цю розмову: уточнимо та обговоримо ще деякі нюанси в цій сфері, більшу увагу приділивши, так би мовити, «перехідним» і «старим» ПН і РК.

Закон № 643 в ПКУ доволі пристойно «переорав» ПДВшне поле, неабияк зачепивши при цьому й питання виписки та реєстрації в ЄРПН податкових накладних (ПН) і розрахунків коригування до них (РК), а також відображення/коригування ПДВ за ними в податковому обліку платників.

Зазначений у преамбулі лист (далі — лист № 29163) є одним з перших офіційних роз’яснень, виданих фіскалами «під» Закон № 643. Отже, переходимо до розгляду низки «тонких» питань у цій сфері, у тому числі «крізь призму» зазначеного листа.

Ново-старий строк граничної реєстрації ПН: 365 = 180!

Лист № 29163 «порвав» нас уже в самому своєму початку. Річ у тім, що податківці вже у третьому абзаці листа написали, що

згідно із загальним правилом (!) реєстрація ПН і РК в ЄРПН здійснюється не пізніше п’ятнадцяти календарних днів, що настають за датою їх складання, але не пізніше 180 календарних днів з дати їх складання

Цікаво, а що це за «загальне правило» таке?! І в якій нормі ПКУ воно прописане? «Загальне правило» може стосуватися тільки 15 днів і воно прямо викладене в п. 201.10 ПКУ. А ось 180 днів автори листа явно взяли зі стелі! У нинішній редакції ПКУ згадка 180 днів з дати складання ПН звучить тільки у «штрафному» п. 1201.2 ПКУ, де йдеться про застосування штрафу в розмірі 50 % від суми ПДВ у ПН за відсутності реєстрації такої ПН в ЄРПН протягом 180 днів з дати її складання*.

* До речі, від цього штрафу, на відміну від інших штрафів, установлених у ст. 1201 ПКУ, жодного захисту Законом № 643 не передбачено, і він зараз повинен застосовуватися. Щоправда, податківці ще повинні затвердити порядок застосування штрафів згідно зі ст. 1201 ПКУ...

Але ж ця норма п. 1201.2 ПКУ встановлює тільки санкцію за нереєстрацію в ЄРПН протягом 180 днів з дати виписки ПН. Тобто під яким кутом цю норму «не крути», але стверджувати, що в ній установлено граничний строк реєстрації ПН в ЄРПН, зможе хіба що іноземець, який не знає української. Ні в якій іншій нормі ПКУ обґрунтування цим «фіскальним» «180 дням» попри все своє бажання не відшукаєте. Порядок № 569 граничний строк реєстрації в ЄРПН теж не визначає.

Нагадаємо, до змін, унесених до ПКУ Законом № 643, граничний строк реєстрації ПН в ЄРПН теж не встановлювався. Просто податківці його побічно витягували з чинної на той час редакції п. 198.6 ПКУ*, в якому буквально зазначалося, що підлягають уключенню до ПК ПН, зареєстровані в ЄРПН з порушенням установленого строку, але «не пізніше ніж через 180 календарних днів з дати складання податкової накладної».

* Див. їх лист № 5292.

Тобто навіть старе формулювання формально допускало реєстрацію ПН в ЄРПН і після закінчення 180 днів, просто такі ПН уже не давали б покупцю права на ПК...

А зважаючи на те що тепер у п. 198.6 ПКУ вже фігурує строк 365 днів, висновок фіскалів про «180 днів» виглядає ну зовсім по-шулерськи. Тим паче, що далі в листі № 29163 податківці чітко повторюють згаданий фрагмент п. 198.6 ПКУ про те, що ПН, зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку реєстрації, відносяться до ПК за звітний період, в якому ПН зареєстрована в ЄРПН, але не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати складання.

Така ось вийшла кумедна фіскальна арифметика: 365 = 180! Загалом, «як хочу, так і верчу».

Отже, якщо вам фіскали зараз відмовлять у реєстрації ПН в ЄРПН після закінчення 180 днів з дати її виписки, вважаємо, що ви маєте повне право оскаржити таку їх дію (точніше — бездіяльність) у суді — причому з дуже пристойними шансами на виграш справи. Можливо, для цього вам доведеться спочатку затребувати від фіскалів лист, в якому вони б пояснили вам причину відмови в реєстрації конкретних ПН в ЄРПН, — щоб у вас був на руках документ фіскалів, що підтверджує таке порушення закону. І з ним уже можна сміливо звертатися до суду.

Строк реєстрації «старих» ПН

Звертаємо увагу читачів, що, на думку фіскалів, викладену в листі № 29163, ПН і РК, які станом на 29.07.2015 р. (дата набуття чинності Законом № 643) не зареєстровані в ЄРПН і за якими станом на зазначену дату минув граничний строк їх реєстрації в ЄРПН (з дати їх складання минуло 180 календарних днів), не можуть бути зареєстровані в ЄРПН після 29.07.2015 р. і включені до складу ПК. На наш погляд, такий підхід теж є не дуже законним. Адже на момент подання на реєстрацію (після 29.07.2015 р.) таких «старих» ПН строк 180 днів у п. 198.6 ПКУ вже не фігурує, а діє новий строк — у 365 днів.

Жодних перехідних норм щодо застосування в подібних ситуаціях старого (180-денного), або незастосування нового (365-денного) строку ПКУ також не передбачає

І все ж таки у зв’язку з урахуванням такої позиції фіскалів хочемо для зважених платників зауважити такі моменти.

По-перше, «перехідні» ПН, складені до 29.07.2015 р., дуже бажано встигнути зареєструвати в ЄРПН протягом 180 (а не 365) днів з дати їх складання.

По-друге, відстояти в суді неправомірність ре- єстрації в ЄРПН таких ПН після закінчення 180 днів з дати їх виписки буде набагато складніше, ніж за «новими» ПН (складеними починаючи з 29.07.2015 р.). Тому викладене нами в попередньому розділі статті (про відстоювання можливості реєстрації і після закінчення «фіскальних» 180 днів) безпечніше застосовувати щодо ПН і РК, складених починаючи з 29.07.2015 р. При цьому не має значення, до якої — «старої» чи «нової» ПН складається РК якщо дата його складання припадає на 29 липня або пізніші дати, то, на нашу думку, фіскали зобов’язані зареєструвати його в ЄРПН протягом 365 (а не 180!) днів з дати його складання.

Коли ж усе-таки потрібно/можна відображати ПК?

Не менший інтерес викликає наступне запитання: починаючи з 29 липня в якому податковому періоді платник повинен/може(?) відобразити податковий кредит з ПДВ згідно з ПН, зареєстрованими в ЄРПН?

Адже в п. 198.6 ПКУ, крім вищезазначеної норми про те, що в ПК можна відобразити ПДВ з ПН із простроченою в ЄРПН реєстрацією, але не більше 365 днів, з’явилася ще одна норма (новий абзац).

А в ній (у ньому) зазначене таке: якщо платник не включив у відповідному звітному періоді до ПК суму ПДВ на підставі отриманих ПН, зареєстрованих в ЄРПН,

таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складання ПН

З огляду на те, що з ПКУ «вихолостили» всі норми, які називають ПК правом, щоб перетворити відображення податкового кредиту платника з його права на обов’язок, зазначений новий абзац з п. 198.6 ПКУ виглядає як нонсенс. Водночас, ураховуючи історію «формування» Закону № 643 — воєн, торгів і компромісів — це не дивно.

Викладемо своє бачення формування ПК після набуття чинності Законом № 643.

Негативний момент. Почнемо з поганого. Існує небезпека, що з цього нового 365-денного права на ПК податківці спробують отримати фіскальну користь: наприклад, за звичкою*, стверджуючи, що ПН тепер для цілей ПДВшного обліку «живе» 365 днів, а не 1095! Тобто, цілком імовірно, що після закінчення 365 днів з дати виписки ПН уточнюючі розрахунки (УР) за попередні податкові періоди з такими «понадрічними» ПН фіскали відмовлятимуться приймати. Проте, при дії «старих 365 днів» у ПКУ для платників передбачалося право на відображення ПК, а зараз фактично — «обов’язок». Педалюючи цей аргумент, можна спробувати поборотися за відображення в ПК «понадрічних» ПН шляхом подання УР за той період, в якому була подія для відображення ПК за такою ПН (дата виписки ПН або дата простроченої її реєстрації в ЄРПН**).

* Про те, що після закінчення 365 днів раніше ПН уже не можна було включати до ПК, див., наприклад, у листі ДПСУ від 13.01.2012 р. № 1120/7/15-3417-22 («Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 13, с. 9).

** Звичайно, якщо реєстрація в ЄРПН сталася в межах установлених 365 днів...

За «новими» ПН. Вважаємо, що платник, принаймні щодо «нових» ПН — складених з 29.07.2015 р. і пізніше — уже не зобов’язаний, починаючи з цієї дати, дотримуватися правила відображення ПК — «місяць у місяць». Тобто такі «нові» ПН, зареєстровані в ЄРПН (як своєчасно, так і з простроченням 15-денного строку), можна буде відобразити в декларації за будь-який період, що припадає на 365 днів з дати її складання*** (але за «простроченими» — не раніше дати їх реєстрації в ЄРПН).

*** Причому, на нашу думку, така ПН може бути зареєстрована в ЄРПН протягом 365 (а не 180, як пишуть фіскали — див. вище) днів.

Вважаємо, що наш висновок підтверджено і фіскалами в листі № 29163. Ось який приклад вони там наводять:

податкова накладна з датою складання 10.08.2015, яка була зареєстрована в ЄРПН 10.11.2015, може бути включена покупцем (отримувачем) товарів/послуг до складу податкового кредиту не пізніше ніж через 365 календарних днів, починаючи з 10.08.2015, але не раніше листопада 2015 року, тобто в період з листопада 2015 по серпень 2016 року

Таким чином, судячи з прикладу, останнім місяцем (кварталом) у декларації, за який можна відобразити ПК по ПН, буде той місяць (квартал), в якому минуть граничні 365 днів. Навіть якщо 365-й день припаде на 1-е число.

До речі, зверніть також увагу, що відлік 365 днів фіскали починають з дня складання ПН, а не з дня, наступного за датою складання, як це робиться згідно з п. 201.10 ПКУ для відліку граничних 15 днів на реєстрацію ПН в ЄРПН.

Якби фіскали вважали, що така ПН має включатися до ПК виключно за декларацією за листопад/4 квартал 2015 року (а якщо у пізніші періоди, але протягом зазначених 365 днів — то шляхом подання УР до декларації за листопад/4 квартал 2015 року), то вони б на це в листі хоч якось натякнули.

До речі, їх «єзуїтський» підхід до прочитання нових норм ПКУ про те, що тепер граничний строк реєстрації ПН в ЄРПН становить 180 днів, а право на включення їх до ПК — 365 днів, додатково підтверджує правильність нашого розуміння цієї частини листа № 29163.

Ці самі висновки повною мірою стосуються і РК, складених починаючи з 29.07.2015 р. (з ураху­ванням тих особливостей включення РК в ПК, які законодавці вже з Порядку № 569 перенесли/продублювали у ст. 192 ПКУ, — детальніше про це читайте в «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 64, с. 4). Причому на підставі п. 192.1 ПКУ постачальник зможе зменшити свої податкові зобов’язання тільки після реєстрації РК в ЄРПН (незалежно від того, своєчасно чи ні зареєстровано такий РК).

Таким чином, платники на законних підставах можуть тепер за допомогою податкового кредиту регулювати свої ПДВшні результати за підсумками конкретних звітних періодів

І це для багатьох платників буде зручно — «заначки» ПН для них, мабуть, краще, ніж мінуси за ПДВшною декларацією, що напружують «пильне око фіскалів» і практично нікому не відшкодовуються...

За «старими» ПН. Що ж до ПН і РК, складених до 29.07.2015 р., то, на нашу думку, тут усе залежатиме від конкретного «розкладу». І тут з норм ПКУ в поєднанні тим «мізером» інформації, який поки що видали фіскали у своєму листі № 29163, нам бачаться наступні варіанти відображення старих ПН (РК) у податковому обліку.

1. «Старі» ПН (РК) не зареєстрували протягом граничних 180 днів. Забудьте про ПК. Причому, схоже, для фіскалів не важливо, коли минули ці 180 днів — до 29 липня чи після.

2. «Старі» ПН (РК) зареєстрували (у тому числі із запізненням до 180 днів) в ЄРПН до 29 липня. Відоб­разити її в ПК повинні саме в тому періоді, в якому її виписано (якщо зареєстрували у строк), або в якому її зареєстрували в ЄРПН (коли її зареєстрували після закінчення 15-денного строку). Тому якщо тоді ПК не відобразили, то мала місце помилка, і доведеться подавати УР за «той» період. Тобто, на нашу думку, на такі «старі» ПН (і РК) відображення «коли хочу в межах 365 днів» поширюватися не повинно*.

* Хоча, за бажання, з тексту листа № 29163 можна зробити і протилежний, нефіскальний, висновок. Утім, краще дочекатися чітких роз’яснень із цього приводу.

3. «Старі» ПН (і РК), що були зареєстровані в ЄРПН починаючи з 29 липня і пізніше (у тому числі і з порушенням граничних строків їх реєстрації). На наш погляд, на такі ПН цілком можна поширити правило «365 днів» і за бажання — відстрочити в межах зазначеного строку відображення їх у складі ПК за декларацією.

Чому у своїх висновках ми за «старими» ПН орієнтуємося саме на дату реєстрації ПН в ЄРПН? Тому що цей факт, на наш погляд, є одним з найбільш значущих для цілей відображення ПК. Тому ми вважаємо: якщо реєстрація ПН в ЄРПН сталася до 29.07.2015 р., то вже відбулися обидві події, необхідні для відображення ПК (і виписка ПН, і реєстрація її в ЄРПН). Тому, на нашу думку, така ПН повинна в податковому обліку відображатися за тими правилами, за дії яких сталася друга подія — реєстрація в ЄРПН.

Утім, такий підхід зовсім не безперечний. Є також підстави міркувати і ліберальніше на всі ПН, що не потрапили до декларації за червень, можна поширити правило у 365 днів — оскільки декларація за липень уже складається за дії нової редакції п. 198.6 ПКУ (див. також вище — виноску*).

* Щоправда, як уже зазначалося, податківці можуть відмовити в реєстрації тих «старих» ПН і РК, з дати виписки яких минуло 180 днів, але не минуло 365. Що є абсолютно незаконно.

Поглянемо, як цю «лінію вододілу» проведуть у своїх консультаціях податківці. Сподіваємося, їх не доведеться чекати довго. Поки ж вони в листі № 29163 (і в БЗ-консультаціях) впритул до цих проблем не підходили, тобто, не копаючись у нюансах, прописали все «масштабне» ☹.

Що стосується ПН, виписаних у липні, то, на нашу думку, безапеляційне «право на 365 днів» отримують тільки ПН, складені з 29 по 31 число, а решта — див. вище — залежно від дати їх реєстрації в ЄРПН.

4. «Старі» ПН, складені до 2015 року. Нагадаємо, що до набуття чинності Законом № 643 позиція податківців щодо відображення в податковому обліку «старих» ПН, складених до 1 січня 2015 року (і РК, складених до цих ПН уже після цієї дати), була викладена в листі № 5292. У цьому листі фіскали «засудили» ПН з датою складання до 2014 року. А ось ПН (і РК), що запізнилися, з датою складання починаючи з 1 січня 2014 року вони дозволили включати до ПК шляхом подання УР до декларацій за відповідний період 2014 року.

Чи переглянуть вони зараз цей свій підхід?

Цілком імовірно. Спираючись на вищезазначений нами «негативний момент», вони можуть спробувати зараз «поховати» відображення в обліку всіх ПН «зразка 2014 року», складених до 29.07.2014 р. А ось як проводитимуться в податковій звітності пізніші ПН 2014 року, не зрозуміло: чи то як і раніше — через УР, чи то — в поточній декларації? Причому, боїмося, що незалежно від способу їх відображення в податковій звітності, якщо з дати виписки ПН уже минув рік, податківці можуть не прийняти такі ПН у складі ПК.

В усіх інших питаннях, мабуть, буде й далі діяти логіка листа № 5292. Якщо такі ПН-2014 раніше (у момент їх виписки) не підлягали реєстрації в ЄРПН, то й зараз їх можна буде включати до ПК без реєстрації. Якщо підлягали, то — тільки після реєстрації (благо їх можна зараз зареєструвати без обмеження лімітом ПН за формулою «ПН-щастя» (п. 35 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ).

У зв’язку з цим нагадаємо, що ПН і РК, складені до 1 липня, для їх реєстрації в ЄРПН не тільки наявності ліміту не вимагають, а й у розрахунку ліміту не враховуються*. Причому не тільки в постачальника, а й у покупця (див. п. 34 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ). Це не стосується ПН і РК, виписаних починаючи з 1 липня. Причому, РК, виписані з цієї дати до будь-яких, навіть дуже «старих» (до 2015 року) ПН, і наявність ліміту потребують, і у формулі беруть участь (див. там же).

«Старі» ПН і скасовані реквізити

Ви вже, звісно, у курсі, що Законом № 643 з переліку обов’язкових реквізитів ПН було виключено два:

місцезнаходження юридичної особи — продавця або податкова адреса фізичної особи  — продавця, зареєстрованої платником податку (колишній п.п. «г» п. 201.1 ПКУ);

вид цивільно-правового договору включно з номером і датою укладення (колишній п.п. «и» п. 201.1 ПКУ).

Тобто з 29 липня ці реквізити не вважаються обов’язковими реквізитами ПН.

Крім того, після змін, унесених Законом № 643, в абзаці п’ятнадцятому п. 201.10 ПКУ тепер чітко зазначено: покупець не має права на податковий кредит, якщо в ПН порушено порядок заповнення обов’язкових реквізитів, передбачених п. 201.1 ПКУ.

І тут виникає запитання, а чи можуть після таких змін з 29 липня фіскали знімати при перевірках ПК, який платник заявив за ПН з дефектами в заповнен­ні одного чи обох нині скасованих обов’язкових реквізитів ПН?

Що стосується виключених обов’язкових реквізитів ПН, то судячи зі «швидкісного» листа ДФСУ від 29.07.2015 р. № 27651/7/99-99-19-03-02-17, фіскали однозначно не звертатимуть увагу на ці два (що стали неповноцінними) реквізити тільки в ПН, оформлених, починаючи із зазначеної дати. Про це в листі свідчать слова «При цьому...» на початку речення, що говорить про те, що наявність або відсутність в ПН/РК заповнених полів реквізитів заголовної частини, які не є обов’язковими, не може бути підставою для виключення такої ПН/РК зі складу ПК, якщо немає інших підстав для його зменшення.

Тому за «старими» ПН, де такі реквізити «зіпсовані», проблеми на перевірках не виключаються.

Водночас, нам здається коректним такий підхід.

При вирішенні цієї проблеми слід орієнтуватися не на дату складання ПН, а на дату відображення ПК за такою ПН. І якщо дата відображення ПК припадає на період, коли ці обов’язкові реквізити вже перестали вважатися такими, то позбавляти платника ПК буде некоректно. Адже законодавець чітко виразив свою волю, прибравши ці реквізити зі «значимих» для цілей відображення ПК. Тому займатися зайвим формалізмом у цьому питанні ми б фіскалам не рекомендували, оскільки дійди справа до суду, швидше за все, суд стане тут на бік платників, а не «буквокопачів».

висновки

  • У листі № 29163 фіскали безпідставно написали, що граничний строк реєстрації ПН в ЄРПН не змінився і становить 180 днів з дати складання ПН.

  • При відображенні ПК за ПН (РК), складеними з 29.07.2015 р. і пізніше, платник уже не зобов’язаний дотримуватися правила відображення ПК «місяць у місяць». За ним право на відображення ПК зберігається за такими ПН протягом 365 днів з дати складання ПН (РК).

  • Є небезпека, що податківці можуть скористатися п. 198.6 ПКУ у фіскальних цілях і спробують обмежити «термін життя» ПН (і РК) 365 (а не 1095) днями.

  • Питання відображення ПК за «перехідними» ПН (РК), тобто складеними до 29.07.2015 р., чітко не врегульовані. І тут можливі різні підходи. Також чітко не зрозуміло, як відображати «старі» ПН і РК «зразка 2014 року».

  • Якщо у «старих» ПН є помилки в реквізитах, які вже не є обов’язковими, то, на наш погляд, для цілей підтвердження правомірності ПК за такими ПН слід ураховувати, чи вважалися ці реквізити обов’язковими на дату відображення ПК.

Документи статті

  1. ПКУ Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.

  2. Закон № 643  Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість» від 16.07.2015 р. № 643-VIII.

  3. Порядок № 569 Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість, затверджений постановою КМУ від 16.10.2014 р. № 569.

  4. Лист № 29163 лист ДФСУ від 07.08.2015 р. № 29163/7/99-99-19-03-02-17.

  5. Лист № 5292 лист ДФСУ від 17.02.2015 р. № 5292/7/99-99-19-03-02-17.
податкова накладна, податковий кредит додати теги змінити теги
Додайте свої теги до статті
Розділіть мітки комами. Наприклад: бухгалтерія, форма, відсотки, ПДВ, квартальний звіт. Максимальна кількість 10.
або Закрити
Ваша оцінка врахована! Оцініть статтю :
  • Добре
  • Нормально
  • Погано
Поділитися:
Коментарі до статті