(066) 87-010-10
Переводимо бухгалтерів в ОНЛАЙН!
Перейти до номеру
  • № 16
  • № 15
  • № 14
  • № 13
  • № 12
  • № 11
  • № 10
? За допомогою цієї функції ви зможете швидко перейти до номеру, що вас цікавить
  • У обране
  • Друк
  • Шрифт
  • Колір фону
  • Коментарі 0
  • В розробці
2/13
Податки та бухгалтерський облік
Податки та бухгалтерський облік
Лютий , 2015/№ 17

«Життя по-новому»: перехід ОЗ і НМА на бухгалтерські «рейки»

От і здійснилася мрія законодавця про зближення податкового та бухгалтерського обліку основних засобів. «Малодохідним» платникам таке зближення, швидше за все, сподобається (тепер вони максимально орієнтуються на бухоблікові правила). А от «високодохідним» платникам доведеться заглиблюватися в оновлені правила податкового обліку. Але напевно і в тих, і в інших виникнуть запитання щодо «перехідних» основних засобів. Відповіді на багато з них ви знайдете в цій статті.

Дві категорії платників — хто вони?

Віднедавна всі платники податку на прибуток поділяються на дві категорії: малодохідні та високо­дохідні. Нагадаємо, що до малодохідних належать платники, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухобліку, за останній річний звітний (податковий) період не перевищує 20 млн грн. (п.п. 134.1.1 ПКУ). Так-от, вони ведуть податково-бухгалтерський облік основних засобів (далі — ОЗ) виключно за правилами П(С)БО 7. Тобто на них не поширюються визначення ОЗ із п.п. 14.1.138 ПКУ, вимога застосовувати мінімально допустимі строки експлуатації та податкові методи амортизації, а також усі інші обмеження ПКУ.

А от високодохідні платники (дохід яких перевищив 20-мільйонну планку) освоюватимуть оновлені правила податкового обліку ОЗ (про них — трохи далі).

Як визначити цю величину річного доходу, уточнює останній абзац п.п. 134.1.1 ПКУ. У ньому зазначено, що річний дохід від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, включає:

— дохід (виручку) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг);

— інші операційні доходи;

— фінансові доходи;

— інші доходи.

Виходить, це буде сума рядків 2000, 2120, 2200, 2220 і 2240 форми № 2 — Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід).

Увага! Якщо ваш дохід не перевищив 20-мільйон­ну межу, то застосовувати бухгалтерські правила (без коригування фінансового результату (ФР) на різниці) ви зможете тільки в тому разі, якщо зазначите про це в декларації з податку на прибуток, яку подасте за перший рік «у безперервній сукупності років», у кожному з яких виконується критерій щодо розміру доходу (п.п. 134.1.1 ПКУ). Тобто, повідомити фіскалів про своє рішення достатньо один раз — при поданні декларації за перший рік, у якому дотримується 20-мільйонний критерій. А от у другому і наступних роках нагадувати про своє рішення не потрібно.

Важливо! Якщо ви хочете визначати податок на прибуток за бухгалтерськими правилами вже у 2015 році, то тут виникають закономірні запитання — за який рік потрібно розрахувати суму доходу? І з якою декою слід подати повідомлення: за  2014-й рік чи вже за 2015-й рік?

На перший погляд може здатися, що орієнтиром тут буде 2014 рік (адже п.п. 134.1.1 ПКУ посилається на останній річний звітний період). Але подати повідомлення з декою за 2014 рік ви просто не зможете: немає ні відповідного порядку, ні форми такого повідомлення. Тому

вперше подати його доведеться з декларацією за 2015 рік

Майте на увазі! Обходитися без коригувань ФР на різниці ви зможете, доки:

— річний дохід не перевищить 20 млн грн.;

— самостійно вирішите застосовувати коригування.

Якщо в майбутньому 20-мільйонний критерій буде порушений, то, починаючи з року порушення, доведеться враховувати всі різниці.

Тепер зупинимося на високодохідних платниках. Їм не потрібно розраховувати ФР для податкового обліку. Достатньо відкоригувати вже наявний бухгалтерський показник на різниці. Однією з них є різниця при нарахуванні амортизації. Детально про всі її елементи можна прочитати на с.9 цього номера.

Балансова вартість ОЗ і НМА на 01.01.2015 р.

Одним з найважливіших перехідних нюансів обліку ОЗ і НМА є те, що обидві категорії платників визначають їх балансову (залишкову) вартість на 01.01.2015 р. по-різному. Малодохідним платникам слід нараховувати амортизацію тільки в бухобліку і виходячи з бухгалтерської залишкової вартості. А от високодохідним платникам доведеться керуватися вимогами п. 11 підрозд. 4 розд. XX ПКУ (ср. 025069200). Згідно з ними при роз­рахунку амортизації в цілях оподаткування балансова вартість ОЗ і НМА станом на 01.01.2015 р. дорівнюватиме балансовій вартості таких активів, визначеній на 31.12.2014 р., згідно зі старими правилами ПКУ. Інакше кажучи, з 01.01.2015 р. ця категорія платників відштовхуватиметься від податкової балансової вартості при розрахунку амортизації ОЗ і НМА в податковому обліку. А от у бухгалтерському обліку буде своя залишкова вартість, розрахована за П(С)БО або МСФЗ. Тобто вийде, що у високодохідних платників суми бухгалтерської та податковоїамортизації щодо перехідних об’єктів ОЗ і НМА не збігатимуться

Перехід на нові «рейки» та приріст балансової вартості ОЗ

У певних обставинах вартість ОЗ можна переглянути (наприклад, збільшити за допомогою індексації). Механізм такої індексації визначено в застарілому п. 146.21 ПКУ. Завдяки ньому платники податку всіх форм власності мають право здійснювати в податковому обліку переоцінку об’єктів ОЗ, застосовуючи щорічну індексацію вартості ОЗ, що амортизується, та суми накопиченої амортизації на коефіцієнт індексації (Кі). Визначається він за формулою:

Кі = [І(а-1) - 10] : 100,

де І(а-1) — індекс інфляції року, за наслідками якого проводиться індексація.

Важливо! Індексацію проводять не щороку, а тільки в тому разі, якщо розрахований за наведеною формулою коефіцієнт індексації перевищує одиницю (а отже, коли річний індекс інфляції перевищує 110 %). За даними Держстату, індекс інфляції за 2014 рік склав 129,4 %, тому про індексацію варто згадати. У разі її проведення можна буде збільшити вартість об’єктів ОЗ, що амортизуються, станом на кінець року (дату балансу), за наслідками якого проводиться індексація, і використовувати її при розрахунку амортизації з першого дня наступного року (останній абзац застарілого п. 146.21 ПКУ). Тобто, якщо ви проіндексуєте свої ОЗ за підсумками 2014 року, то зможете збільшити їх балансову вартість вже на 31.12.2014 р. (!) Оскільки норми п. 146.21 ПКУ на той момент були чинними, то для індексації на коефіцієнт 1,149 ((124,9 - 10) : 100) є всі підстави. При цьому врахуйте, що індексувати доведеться як вартість, що амортизується (тобто первісну — застарілий п.п14.1.19 ПКУ), так і суму накопиченої щодо ОЗ амортизації.

Таким правом на індексацію варто скористатися високодохідним платникам. У результаті вони зможуть амортизувати балансову вартість ОЗ, що підросла майже на 15 %, протягом усього 2015 року

Для цього радимо оформити наказ директора про проведення податкової індексації ОЗ на 31.12.2014 р., а бухгалтерії скласти відомість індексації об’єктів ОЗ та розрахунок нових норм амортизації на 2015 рік.

До речі, результати «податкової» індексації можна провести і через бухгалтерський облік. А все завдяки останньому абзацу п. 16 П(С)БО 7, згідно з яким первісна (переоцінена) вартість об’єкта ОЗ може збільшуватися на суму індексації, проведеної в порядку, встановленому податковим законодавством. Її доведеться враховувати як звичайну дооцінку ОЗ за правилами з пп. 19 — 21 П(С)БО 7. Але робити це варто тільки малодохідним платникам. Саме вони зможуть отримати з цього вигоду і амортизувати в бухобліку проіндексовану вартість ОЗ.

У свою чергу високодохідним платникам можна не зв’язуватися з бухобліковою індексацією, а обмежитися податковою.

Як нараховувати амортизацію в 2015 році

Після переходу на «бухгалтерські» рейки малодохідні платники амортизовуватимуть ОЗ і НМА виключно за правилами П(С)БО 7 (без розрахунку будь-яких різниць). А от високодохідним платникам доведеться вести окремий податковий облік амортизації.

Лише за підсумками 2015 року вони відкоригують бухгалтерський ФР, що вже існує, на податкову амортизацію

Для цього їм доведеться додати до ФР суму «бухгалтерської амортизації», а потім відняти від неї суму «податкової амортизації» (розрахованої за правилами ПКУ). У результаті отримаємо ФР, зменшений на суму амортизації, розрахований за податковими (а не бухгалтерськими) правилами.

За нормами ПКУ, під амортизацією, як і раніше, розуміють систематичний розподіл вартості ОЗ, що амортизується, та інших необоротних активів протягом строку їх корисного використання (п.п. 14.1.3 ПКУ). Щоправда, тепер з’явився новий п.п. 138.3.1 ПКУ, згідно з яким розрахунок амортизації ОЗ і НМА з метою оподаткування потрібно виконувати відповідно до П(С)БО або МСФЗ, але з урахуванням низки обмежень. Суть цих обмежень у такому:

— амортизувати можна тільки ті об’єкти, вартість яких перевищує 2500 грн. (п.п. 14.1.138 ПКУ);

застосовувати слід «бухгалтерські» методи амортизації, за винятком виробничого методу (п.п. 138.3.1 ПКУ). Тобто у розпорядженні платника залишається 4 методи: прямолінійний, зменшення залишкової вартості, прискореного зменшення залишкової вартості та кумулятивний;

— не підлягають амортизації вартість гудвілу та витрати, пов’язані з невиробничими ОЗ (зокрема, витрати на їх придбання/самостійне виготовлення та ремонт, а також на реконструкцію, модернізацію та інші поліпшення, п.п. 138.3.2 ПКУ);

— діяти доведеться з урахуванням мінімально допустимих строків амортизації ОЗ і НМА, встановлені пп. 138.3.3 і 138.3.4 ПКУ. Причому щодо ОЗ є одне застереження: у разі якщо строки корисного використання (експлуатації) об’єкта ОЗ у бухобліку менші від мінімально допустимих «податкових» строкв, то для розрахунку податкової амортизації необхідно застосовувати строки з ПКУ. В іншій ситуації, коли строки корисного використання (експлуатації) об’єкта ОЗ у бухобліку дорівнюють або більші за мінімально допустимі строки з ПКУ, то для розрахунку податкової амортизації слід користуватися бухобліковим строком корисного використання об’єкта ОЗ.

Нагадаємо, що в бухобліку платник самостійно визначає строк корисного використання (експлуатації) об’єкта ОЗ і фіксує його при зарахуванні об’єкта ОЗ на баланс. Виходить, що саме його тепер потрібно зіставляти зі строками з ПКУ. Тільки після цього можна буде нараховувати амортизацію в податковому обліку.

А зараз розглянемо на прикладі порядок відображ­ення в бухгалтерському та податковому обліку амортизації об’єкта ОЗ, з подальшим коригуванням «річного» ФР.

Приклад. Високодохідне підприємство придбало диван для офісу вартістю 24 000 грн. (у тому числі ПДВ — 4000 грн.). Диван ввели в експлуа­тацію в грудні 2014 року. При цьому його ліквідаційну вартість визначили на рівні 1500 грн. Строк корисного використання в бухобліку становить 3 роки, а в податковому обліку — 4 роки. Для нарахування амортизації підприємство використовує прямолінійний метод.

Розрахуємо річну суму амортизації, виходячи з того, що вартість дивана, яка амортизується, дорівнює 18 500 грн. (20 000 грн. - 1 500 грн.).

Річна сума амортизації в бухобліку: 18 500 грн.: 3 роки = 6166,67 грн.

Річна сума амортизації в податковому обліку: 18 500 : 4 роки = 4625 грн.

Табл. Облік амортизації ОЗ у 2015 році

№ з/п

Зміст господарської операції

Сума, грн.

Бухгалтерський облік

1

Отримано від постачальника офісні меблі

24 000

152

631

2

Відображено суму податкового кредиту з ПДВ

4 000

641

631

3

Введено меблі в експлуатацію

20 000*

106

152

* Сформовано первісну вартість об’єкта ОЗ (20 000 грн.). Починаючи із січня 2015 року на об’єкт нараховуватиметься «бухгалтерська» та «податкова» амортизація. У податковому обліку меблі зараховані до групи 6 (мінімальний строк амортизації— 4 роки).

4

Перераховано оплату постачальнику

24 000

631

311

5

Нараховано амортизацію за січень 2015 року (6166,67 грн.) : 12 місяців

513,89

92

131

 

За підсумками 2015 року підприємству доведеться відкоригувати «бухгалтерський» ФР на різницю, що виникла при нарахуванні амортизації, а саме: збільшити ФР на бухамортизацію (6166,67), а потім зменшити на «податкову» амортизацію (4625 грн.). Допустимий ФР становить 50 тис. грн. Тоді після коригування ФР «підросте» і дорівнюватиме 51541,67 грн. (50 000 грн. + 6166,67 грн. - 4625 грн.).

Виробничий метод тепер під забороною

У «дореформаторський» період платники мали доступ до будь-якого з 5 методів амортизації ОЗ (п.п. 145.1.5 ПКУ, що втратив чинність). Обмеження стосувалися тільки можливості застосування того чи іншого методу до певної групи ОЗ. Але з 01.01.2015 р. виробничий метод впав у неласку. Тепер його взагалі не можна використовувати для цілей податкового обліку.

Нагадаємо, що виробничий метод зручно було застосовувати для нарахування амортизації об’єктів ОЗ, технічний стан яких залежав від кількості виробленої продукції (наприклад, для виробничого обладнання або транспортних засобів). При цьому строк корисного використання самого об’єкта ОЗ до уваги не брався. У нових «податкових» умовах цей метод потрапив під заборону. Тому виникає закономірне запитання: що робити тим, хто до недавнього часу використовував виробничий метод?

Зрозуміло, що це питання відкрите тільки для високодохідних платників. Адже саме вони ведуть податковий облік амортизації ОЗ. Що ж до малодохідних суб’єктів, то для нарахування бухамортизації вони можуть скористатися будь-яким із 5 методів, у тому числі й виробничим.

На нашу думку,

високодохідним платникам доведеться змінити виробничий метод на будь-якій із решти  4: прямолінійний, зменшення залишкової вартості, прискореного зменшення залишкової вартості або кумулятивний

Підтвердження цьому знаходимо в консультації з підкатегорії 102.06.02 БЗ. У ній на запитання щодо того, які методи нарахування амортизації ОЗ і НМА можна застосовувати в «прибутковому» обліку, фіскали просто навели перелік «бухгалтерських» методів з П(С)БО 7.

Важливо! Нарахування амортизації за новим методом потрібно почати вже з 1 січня 2015 року.

«Знайшов — не радій, загубив — не плач», або Що робити малодохідним платникам із сумами, що виникли/зникли

Перехід на «бухгалтерські» рейки принесе малодохідним платникам певні втрати і набутки. Прикладом втрат можуть бути:

1) витрати на ремонт об’єкта ОЗ, які не вписалися в 10 % ліміт, і «пішли» на збільшення первісної вартості об’єкта ОЗ у податковому обліку. Тепер за базу для нарахування амортизації доведеться брати бухгалтерську вартість ОЗ, а вона у свою чергу може виявитися менше податкової і не містити витрат на ремонти. Нагадаємо, що в бухгалтерському обліку пп. 14 — 15 П(С)БО 7 встановлено «свої» правила обліку ремонтів та поліпшень основних засобів. От їх суть: до витрат потрапляють лише видатки на ремонти «з підтримання ОЗ в робочому стані», тоді як витрати «на поліпшення» ОЗ, що призводять до збільшення майбутніх економічних вигод (на модернізацію, реконструкцію, дообладнання тощо), відносять на збільшення первісної вартості об’єкта (тобто капіталізуються).

Більше пощастило тим, хто в бухгалтерському обліку за основу брав «податковий» підхід до обліку ремонтів і поліпшень ОЗ (п. 14 П(С)БО 7). У таких платників втрат не буде;

2) окремі «ремонтні» об’єкти ОЗ (сформовані в податковому обліку за рахунок понадлімітних витрат на ремонт орендованих ОЗ). Ці об’єкти до податково-бухгалтерського обліку не потраплять. Виняток становлять хіба що витрати на поліпшення об’єкта операційної оренди (модернізацію, дообладнання, добудову, реконструкцію тощо), які спочатку капіталізувалися на субрахунку 153, а потім сформували об’єкт інших необоротних матеріальних активів (на субрахунку 117);

3) різниця в амортизації, нарахованій до 01.01.2015 р. Такі втрати виникають у тому разі, якщо строк використання об’єкта ОЗ у бухобліку був установлений менший, ніж у податковому. Інакше кажучи, «бухгалтерський» об’єкт ОЗ амортизувався швидше, ніж «податковий»;

4) проіндексована в податковому обліку балансова вартість ОЗ. Якщо цю індексацію ви не провели через бухоблік, то при розрахунку амортизації 2015 року доведеться виходити зі «звичайної» балансової вартості об’єкта ОЗ (тобто не збільшеної на індекс інфляції).

На жаль, про такі перехідні суми в ПКУ не згадується. Найімовірніше, вони так і залишаться втратами малодохідних платників. ☹

Разом з втратами в податково-бухгалтерському обліку будуть і придбання, а саме:

— якщо критерій розмежування ОЗ/МНМА в бухгалтерському обліку менший, ніж у податковому обліку (деякі суми будуть враховані в зменшення об’єкта оподаткування двічі; докладніше див. статтю на с.9);

— невиробничі та безоплатно отримані ОЗ;

— суми поліпшень, що проводяться до 01.01.2015 р., якщо в бухобліку вони капіталізувалися (збільшували БВ ремонтованих ОЗ), тим часом як у податковому обліку — відносилися на витрати (в межах 10 % ліміту).

Тепер вартість усіх цих об’єктів ОЗ можна буде амортизувати в податково-бухгалтерському обліку, що звичайно ж тішить. ☺

На цій оптимістичній ноті завершуємо наш огляд «перехідних» нюансів. Тепер ви знаєте, що і як треба зробити, щоб успішно працювати в нових умовах.

висновки

  • Якщо ваш дохід не перевищив 20-мільйонну планку, то застосовувати бухгалтерські правила (без коригування ФР на різниці) ви зможете тільки після того, як повідомите про своє рішення фіскалів.

  • У високодохідних платників суми «бухгалтерської» та «податкової» амортизації відрізнятимуться. Тому «бухгалтерський» ФР доведеться коригувати на різниці.

  • Кожна категорія платників визначає балансову (залишкову) вартість ОЗ на 01.01.2015 р. по-своєму: малодохідні беруть бухгалтерську залишкову вартість, а високодохідні — податкову (розраховану за старими правилами).

  • Платники можуть проіндексувати свої ОЗ за підсумками 2014 року.

  • У нових умовах високодохідним платникам доведеться змінити виробничий метод амортизації на будь-який із решти 4 «бухгалтерських» методів.

основні засоби, нематеріальні активи додати теги змінити теги
Додайте свої теги до статті
Розділіть мітки комами. Наприклад: бухгалтерія, форма, відсотки, ПДВ, квартальний звіт. Максимальна кількість 10.
або Закрити
Ваша оцінка врахована! Оцініть статтю :
  • Добре
  • Нормально
  • Погано
Поділитися:
Коментарі до статті