Зведений облік витрат на виробництво

Зведений облік витрат є завершальним етапом виробничого обліку. Він покликаний забезпечити:

— розкриття всіх витрат виробництва за калькуляційними статтями витрат і місцями їх виникнення в розрізі груп однорідних виробів (шифрів витрат);

— отримання даних про собівартість товарного випуску підприємства в розрізі груп однорідних виробів;

— контроль за рухом НЗВ;

— отримання даних, необхідних для калькулювання собівартості окремих видів продукції, з розкриттям матеріальних витрат за встановленими групами.

Його завдання — узагальнення витрат за калькуляційними статтями та елементами витрат, цехами та видами (групами) продукції з подальшим використанням цих даних для складання звітності та калькуляцій фактичної собівартості продукції (робіт, послуг).

На виробництвах, де є напівфабрикати (напівпродукти, деталі), порядок узагальнення витрат залежить від варіанта зведеного обліку, що застосовується.

11.1. Варіанти зведеного обліку витрат

Існують два варіанти зведеного обліку витрат:

1) напівфабрикатний — з відображенням у системі рахунків бухгалтерського обліку собівартості напівфабрикатів власного виробництва при переданні їх з одного цеху до іншого відповідно до технологічного маршруту обробки;

2) безнапівфабрикатний — без відображення в бухобліку собівартості напівфабрикатів власного виробництва при переданні їх із цеху до цеху або на склад напівфабрикатів.

Зважаючи на таку варіантність важливо розуміти, що є напівфабрикатами. Чітке визначення цьому поняттю дано в п. 586 Методрекомендацій № 373 (ср. ). Так, напівфабрикат — це продукт окремих технологічних фаз (переділів, цехів, дільниць, бригад тощо), який повинен пройти ще одну або декілька стадій обробки, перш ніж стати готовою продукцією, але для цієї стадії (фази, переділу) він є закінченим.

Напівфабрикат, який є для цієї фази (переділу) готовим і призначений для реалізації на сторону, обліковують як готову продукцію

Наявність таких напівфабрикатів на методику зведеного обліку витрат не впливає.

Якщо ж напівфабрикат (напівпродукт) призначено для подальшої обробки на цьому самому підприємстві, його міжцеховий рух обліковується.

Розглянемо обидва варіанти (напівфабрикатний і безнапівфабрикатний) детальніше.

Напівфабрикатний варіант

Такий варіант передбачає облік прямих витрат, що становлять собівартість продукції, за окремими закінченими технологічними переділами (фазами, стадіями) і статтями витрат, уключаючи собівартість напівфабрикатів, виготовлених у попередньому цеху (дільниці). У зв’язку з цим собівартість продукції, випущеної кожним наступним цехом (дільницею), складається з власних витрат і собівартості напівфабрикатів. При цьому

калькуляція останнього переділу є калькуляцією собівартості готової продукції

Витрати всередині переділу обліковують за видами продукції. Загальновиробничі витрати узагальнюють у цілому по виробництву з розподілом між переділами в установленому на підприємстві порядку. Собівартість визначають за кожним переділом, а за видами продукції всередині переділу — відповідно до обраного підприємством способу калькулювання (про способи калькулювання див. у розділі 6 на с. 38).

Рух напівфабрикатів з цеху (дільниці) до цеху (дільниці) при цьому варіанті оформляють бухгалтерськими записами відповідно до технологічного маршруту обробки з відображенням у системі рахунків бухгалтерського обліку їх собівартості. Калькулюють собівартість напівфабрикатів після кожного переділу. Це дозволяє виявляти собівартість напівфабрикатів на різних стадіях їх обробки і тому забезпечує більш дієвий контроль за собівартістю продукції.

Застосування напівфабрикатного варіанта обліку витрат зумовлене:

— наявністю великого асортименту та кількості напівфабрикатів власного виробництва;

— застосуванням одних і тих самих напівфабрикатів одночасно декількома різними цехами;

— нормуванням витрат вихідної сировини і матеріалів на напівфабрикати, а не на кінцеву продукцію виробництва.

Застосування цього варіанта вимагає:

— установлення кількості переділів;

— вибору поточної оцінки напівфабрикатів, що передаються з цеху до цеху (за нормативною, плановою або фактичною собівартістю);

— вирішення питання щодо доцільності застосування рахунка 25 «Напівфабрикати».

Передачу напівфабрикатів власного виробництва з одного цеху (переділу) до іншого, як правило, відображають в обліку за фактичною виробничою собівартістю. Проте можливий також облік напівфабрикатів за плановою (нормативною) собівартістю з подальшим доведенням такої планової (нормативної) собівартості до фактичної.

Напівфабрикатний варіант обліку є найбільш трудомістким. До собівартості всіх цехів входить стаття калькуляції «Напівфабрикати власного виробництва». Її формування потребує складання калькуляцій собівартості напівфабрикатів кожного цеху.

На прикладі покажемо відображення на рахунках бухгалтерського обліку витрат на виробництво і складання звітної калькуляції в розрізі калькуляційних статей при напівфабрикатному варіанті з елементами нормативного обліку.

Виготовлені напівфабрикати, що підлягають доопрацюванню в наступних цехах, при напівфабрикатному варіанті, як правило, обліковують на рахунку 25. Він використовується підприємствами, які такі напівфабрикати, крім використання у виробництві, реалізують на сторону як готову продукцію.

Якщо ж підприємство виробляє та використовує напівфабрикати тільки для власних потреб, їх рух та залишки обліковують на рахунку 23 в розрізі цехів, що виготовляють такі напівфабрикати, без використання рахунка 25.

Собівартість напівфабрикатів формують аналогічно обчисленню виробничої собівартості продукції (робіт і послуг)

Господарські операції з оприбутковування напівфабрикатів з виробництва відображають в обліку такою кореспонденцією рахунків: Дт 25 — Кт 231 (232).

При подальшому переданні напівфабрикатів до інших цехів для подальшої обробки роблять запис: Дт 231 (232) — Кт 25.

Безнапівфабрикатний варіант

При цьому варіанті калькуляції собівартості напівфабрикатів власного виробництва не складають. Передання напівфабрикатів з цеху (дільниці) до цеху (дільниці) не супроводжує відображення їх собівартості в системі рахунків бухгалтерського обліку.

Витрати на виробництво при безнапівфабрикатному варіанті обліковують за місцем їх виникнення до здавання готової продукції на склад. Передані іншим цехам напівфабрикати (деталі) продовжують обліковувати в бухгалтерському обліку у складі залишків НЗВ цехів-виробників, а не за місцезнаходженням напівфабрикатів.

Таким чином, безнапівфабрикатний варіант передбачає:

— систематизацію власних витрат за кожним цехом;

— відображення передання напівфабрикатів з одного виробничого підрозділу до іншого тільки в оперативному обліку і без уключення собівартості напівфабрикатів, прийнятих в обробку з інших цехів.

При використанні цього варіанта собівартість напівфабрикатів не обчислюють

Собівартість готової продукції становлять суми витрат на її виробництво кожного з цехів, в яких виготовляли та доопрацьовували напівфабрикати.

Щоб краще уявити механізм безнапівфабрикатного варіанта зведеного обліку витрат на виробництво, наведемо числовий приклад. У ньому покажемо відображення на рахунках бухгалтерського обліку витрат на виробництво та складання звітної калькуляції в розрізі калькуляційних статей при безнапівфабрикатному варіанті з елементами нормативного обліку.

Як ви можете бачити з наведених вище схем, різні процеси формування собівартості продукції при обох варіантах завершуються одним і тим самим результатом. Так, у наших прикладах і при напівфабрикатному, і при безнапівфабрикатному варіанті зведеного обліку витрат на виробництво нормативна собівартість готової продукції становить 159960,00 грн., а фактична — 160160,00 грн.

На практиці застосовують обидва варіанти обліку витрат на виробництво. Проте в інтересах належного контролю за рухом напівфабрикатів (деталей, вузлів) у виробництві, їх збереженням та раціональним використанням, а також для правильного визначення результатів роботи окремих структурних підрозділів підприємства

доцільніше застосовувати напівфабрикатний варіант обліку витрат на виробництво

Водночас зауважимо: на підприємствах, де напівфабрикатів немає взагалі, а виготовлення продукції відбувається в одному технологічному процесі в умовах застосування однопередільного методу обліку витрат, питання про вибір варіанта зведеного обліку не виникає.

11.2. Організація зведеного обліку витрат виробництва

Організація зведеного обліку витрат передбачає:

— установлення ступеня централізації обліку витрат;

— вибір варіанта узагальнення виробничих витрат на рахунках обліку;

— установлення порядку оцінки напівфабрикатів власного виробництва, що передаються з цеху до цеху;

— розробку методики і техніки узагальнення витрат, послідовності закриття виробничих рахунків та обліку НЗВ.

У зведеному обліку витрати групують за видами продукції (групами однорідних виробів), замовленнями, переділами, цехами тощо в розрізі калькуляційних статей витрат за безнапівфабрикатним або напівфабрикатним варіантом, з виділенням у собівартості продукції частки участі кожного цеху (при безнапівфабрикатному варіанті) або за технологічними переділами (при напівфабрикатному варіанті).

Методика зведеного обліку і порядок складання звітної калькуляції залежать від:

— типу виробництва;

— кількості видів продукції, що виготовляється;

— структури управління виробництвом;

— застосовуваних методів обліку та калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) (про ці методи читайте в розділі 5 на с. 29).

Зведений облік витрат на виробництво здійснюють на підставі даних, отриманих у результаті обробки первинної документації, за статтями калькуляції об’єктів обліку виробничих витрат.

На підприємствах з цеховою структурою управління зведений облік забезпечує узагальнення витрат по підприємству в цілому та виділення в собівартості продукції витрат окремих цехів.

На підприємствах із безцеховою структурою управління зведений облік витрат на виробництво ведуть за видами продукції в цілому по підприємству.

Зауважте: для організації зведеного обліку витрат на виробництво дуже важливо правильно встановити групи виробів або замовлень, за якими ведуть зведений облік. Тому, об’єднуючи вироби у групи, потрібно дотримуватися певних правил. Так, щоб опинитися в одній групі, вироби повинні:

— бути однорідними за конструкцією та технологією виробництва;

— виготовлятися в основному з однакових матеріалів;

— мати одну одиницю виміру;

— мати однакове виробниче призначення.

При цьому вони можуть різнитися за розмірами, потужністю двигуна, вантажопідйомністю, видом виконання тощо. Характерною ознакою об’єднання продукції в групи є те, що всі вироби, які входять до конкретної групи, конструктивно ґрунтуються на певній базовій моделі.

Недопустимо об’єднання в одну групу різнорідних виробів, що мають різне виробниче призначення або істотні конструкційні відмінності

Конкретні групи виробів, що об’єднуються одним шифром витрат або замовленням, установлює відділ головного конструктора.

Майте на увазі: витрати на виробництво включають до собівартості продукції (робіт, послуг) того звітного періоду, до якого вони належать, незалежно від часу їх оплати. Якщо ж неможливо точно встановити, до якого калькуляційного періоду належать витрати, їх уключають до витрат виробництва і до калькуляції собівартості в кошторисно-нормативному порядку.

Втрати від браку продукції відображають в обліку та калькуляції собівартості виробів у тому звітному періоді, в якому їх виявлено.

Урахуйте: якщо встановлено, що витрати були неправильно або несвоєчасно віднесені на собівартість продукції (робіт, послуг), необхідно провести відповідні виправлення. Те саме потрібно виконати в разі виявлення в результаті інвентаризації нестач або надлишків сировини, матеріалів, палива, НЗВ і готової продукції в цехах і на складах підприємства, а також у разі виявлення помилок в обліку витрат, що належать до попередніх періодів.

Для ведення зведеного обліку застосовують відомість зведеного обліку витрат на виробництво. Відкривають її щомісячно на кожну групу виробів (замовлення). Порядки заповнення та складання відомості можуть бути різними. Вони залежать від прийнятого варіанта зведеного обліку витрат, рівня організації виробництва, стану нормативного господарства тощо.

Підсумкові дані зведення витрат повинні точно збігатися з даними синтетичного рахунка 23

Тобто відомість зведеного обліку витрат у цілому по цеху, а потім і по підприємству є оборотною відомістю за рахунком 23.

Зведений облік при застосуванні нормативного методу потрібно вести за видами продукції або однорідними групами виробів у розрізі калькуляційних статей витрат з виділенням витрат за нормами, змін норм і відхилень від них.

Причому у практиці нормативного обліку застосовують два способи бухгалтерського узагальнення витрат у регістрах зведеного обліку.

Перший спосіб передбачає розрахунок фактичної собівартості товарної продукції за звітний місяць шляхом виключення із загальної суми витрат на виробництво, відображених на рахунку 23 (з урахуванням вхідного залишку НЗВ), нестач НЗВ (за вирахуванням надлишків) і залишків НЗВ на кінець місяця. Це можна представити у вигляді такої формули:

С_ф = НЗВ_п + В ± П - НЗВ_к,

де С_ф — фактична собівартість товарної продукції за звітний місяць;

НЗВ_п — НЗВ на початок місяця за нормативною оцінкою;

В — витрати на виробництво за звітний місяць, обліковані на рахунку 23;

П — нормативна собівартість нестач (-) або надлишків (+) НЗВ;

НЗВ_к — НЗВ на кінець місяця за нормативною оцінкою.

Головною особливістю цього способу зведеного обліку є те, що залишки НЗВ на кінець місяця оцінюють методом прямого рахунка. Роблять це на основі перевірених бухгалтерією даних оперативного кількісного обліку деталей (напівфабрикатів) або щомісячних інвентаризацій.

Проте на підприємствах, що випускають велику номенклатуру складної (багатодетальної) продукції (зокрема, на підприємствах машинобудування і металообробки) розрахунок нормативної собівартості НЗВ до кінця кожного місяця на підставі даних оперативного кількісного обліку деталей (напівфабрикатів) або результатів інвентаризації досить складний.

У таких випадках доцільно застосовувати другий спосіб узагальнення витрат у регістрах зведеного обліку. А саме: собівартість залишків НЗВ визначають шляхом виключення з виробничих витрат звітного місяця (з урахуванням вхідного залишку НЗВ) фактичної собівартості товарного випуску цього місяця і нестач (за вирахуванням надлишків) НЗВ. Тобто собівартість НЗВ на кінець місяця розраховують за формулою:

НЗВ_к = НЗВ_п + В - С_ф ± П.

Як при такому способі зведеного обліку визначають фактичну собівартість товарної продукції? Вона за кожним видом (однорідною групою) продукції складається з нормативної собівартості випущених виробів за статтями витрат, суми змін норм та облікованих (документованих) відхилень від норм.

При цьому витрати за нормами щодо всіх розділів зведеного обліку (НЗВ на початок і кінець місяця, витрати за звітний місяць) відображають за нормами, що діють на початок місяця.

У разі зміни норм на початок місяця здійснюють переоцінку нормативної собівартості НЗВ до рівня собівартості за зміненими нормами

Якщо зміна норм сталася протягом звітного місяця, витрати за нормами за цей місяць коригують на різницю в результаті зміни норм, тобто приводять до рівня норм на початок звітного місяця.

Переоцінку НЗВ, що викликана змінами норм на початок місяця, здійснюють при інвентаризаціях прямим рахунком, тобто шляхом перемноження різниці між старою та новою нормами на кількість деталей, що перебувають у НЗВ.

А якщо інвентаризація НЗВ не проводилася? У такому разі НЗВ переоцінюють до рівня змінених норм за допомогою коефіцієнтів (індексів), визначених за окремими статтями калькуляції у відомості переоцінки НЗВ. Цю відомість складають на основі зіставлення нормативної собівартості виробів на 1-ше число попереднього місяця і 1-ше число звітного місяця за тими калькуляційними статтями витрат, норми за якими були змінені. Індекс змін розраховують як відношення нововведених норм до тих, що діяли раніше. На підставі цих індексів визначають величину різниці від змін норм.

Якщо залишки НЗВ є стабільними, відхилення від норм можуть списувати на собівартість товарної продукції, а зміни норм — на собівартість товарної продукції та НЗВ.

Відхилення від норм та суми змін норм, що належать до групи однорідних виробів, розподіляють між окремими виробами цієї групи:

— за заробітною платою — пропорційно нормативній заробітній платі;

— за матеріальними витратами — пропор­ційно нормативним витратам матеріальних цінностей.

На підставі даних зведеного обліку витрат на виробництво складають звітні калькуляції* на всі види продукції, виготовлені підприємством

* Зразок форми калькуляції виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) можна знайти в додатку 9 до Методрекомендацій № 373.

Їх використовують для контролю виконання плану за собівартістю всієї товарної продукції та окремих її видів (виробів).

В індивідуальному та дрібносерійному виробництвах калькуляції складають по мірі закінчення та закриття замовлень. Фактичну виробничу собівартість при цьому розраховують сумуванням фактичної собівартості всіх технологічних вузлів (замовлень), що входять до виробу.

Фактична виробнича собівартість виробу, що виготовляється в одиничному порядку, складається з витрат, облікованих за замовленням (у частині оригінальних деталей і вузлів), і собівартості загальних деталей і вузлів, що виготовляються в порядку серійного або масового виробництва.

Витрату матеріальних цінностей враховують у звітній калькуляції на підставі первинних документів (цехових звітів, відомостей тощо). Собівартість напівфабрикатів власного виробництва включають до відповідних статей витрат. Якщо напівфабрикати власного виробництва виділені в окрему статтю, на них складають окремі калькуляції за встановленими статтями витрат.

У результаті всіх проведених розрахунків в індивідуальному та дрібносерійному виробництвах обчислюють середню собівартість одиниці продукції серії (замовлення). А ось у масових та великосерійних виробництвах розраховують середню собівартість одиниці продукції кожного найменування, що випускається у звітному періоді.

Як ви могли переконатися, визначення виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) — справа непроста та клопітка. Проте тепер ви теоретично підковані, а отже, саме час застосувати набуті знання на практиці.

висновки

• Існують два варіанти зведеного обліку витрат: з відображенням у системі рахунків бухгалтерського обліку собівартості напівфабрикатів власного виробництва при переданні їх з одного цеху до іншого (напівфабрикатний) і без такого відображення (безнапівфабрикатний).

• Зведений облік витрат на виробництво здійснюють на підставі даних, отриманих у результаті обробки первинної документації, за статтями калькуляції об’єктів обліку виробничих витрат.

• На підставі даних зведеного обліку складають калькуляції фактичної виробничої собівартості продукції (робіт, послуг).