Дійсно, в п.п. 20.1.9 ПКУ чорним по білому прописано право податківців під час перевірки вимагати від платника проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків ТМЦ, готівки. І головне — у цьому самому підпункті за відмову платника від проведення такої інвентаризації або ненадання для перевірки документів, їх копій (за наявності таких документів) передбачено право податківців застосувати до «відмовника» украй неприємну для того процедуру адміністративного арешту майна згідно зі ст. 94 ПКУ. Порядок його застосування затверджено наказом Міндоходів від 10.10.2013 р. № 568.
До речі, якщо «напоумлений» адміністративним арештом майна платник таки провів примусову інвентаризацію, то п.п. 94.19.9 ПКУ дає підстави для припинення процедури арешту. А якщо платник уперся, то, на думку ВАСУ (див. ухвалу від 22.04.2015 р. № К/800/41570/14*), у податківців немає права змусити такого норовистого платника до проведення інвентаризації через суд.
* http://reyestr.court.gov.ua/Review/44377025
Зауважимо, що (у випадках, передбачених ПКУ) право перевіряючого отримувати копії документів щодо предмету перевірки установлено в п. 85.8 ПКУ. Але це — загальна норма, а в п.п. 20.1.9 ПКУ, вочевидь, ідеться про відмову надати саме ті документи (копії), що пов’язані з прямо зазначеними в ньому об’єктами інвентаризації — ОЗ, ТМЦ і коштами. Причому саме тими об’єктами, які безпосередньо пов’язані з предметом перевірки.
Формально в п.п. 20.1.9 ПКУ не конкретизовано, при проведенні якого саме виду перевірки податківці мають право вимагати проведення примусової інвентаризації. Але схоже, що це право поширюється на фактичні перевірки, оскільки в їх визначенні (див. п.п. 75.1.3 ПКУ) згадані схожі об’єкти інвентаризації.
Проте в п.п. 15 п. 4 розд. III Порядку оформлення результатів документальних перевірок…, затвердженого наказом Мінфіну від 20.08.2015 р. № 727 (що формально фактичних перевірок не стосується), можливість примусової інвентаризації передбачена при будь-яких документальних перевірках. ☹
У листі № 8191** податківці не пропонують «особливого» порядку примусової інвентаризації, а посилаються на Положення про інвентаризацію активів та зобов’язань, затверджене наказом Мінфіну від 02.09.2014 р. № 879 (далі — Положення № 879). У п. 7 розд. I цього Положення серед інших підстав для обов’язкового проведення інвентаризації встановлено й таке:
** Лист ДФСУ від 13.04.2016 р. № 8191/6/99-99-19-03-02-15.
на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації
У цьому випадку інвентаризація повинна початися у строк та в обсязі, зазначених у такому «належним чином оформленому документі», але не раніше дня його отримання підприємством.
Який порядок оформлення такого документа вважати належним? У листі № 8191 податківці прямо визнали, що ані сам ПКУ, ані законодавство в цілому не містять вимог щодо оформлення та змісту такого документа. А отже, перевіряючим залишається керуватися загальним порядком листування з платником, установленим у ст. 42 ПКУ. Тому звертаємо вашу увагу, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані за адресою (місцем знаходження, податковою адресою) платника рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені йому або його законному чи уповноваженому представнику (див. п. 42.2 ПКУ).
Очевидно, якщо йдеться про вимогу провести інвентаризацію під час проведення податкової перевірки, то перевіряючі її вам вручать. Зверніть увагу: саме з дати отримання такого документа можна говорити про момент початку проведення примусової інвентаризації — як дату, станом на яку вона проводиться.
До речі, ще раз звертаємо вашу увагу на перелік об’єктів такої інвентаризації згідно з п.п. 20.1.9 ПКУ. Як бухгалтер, ви розумієте, що інвентаризувати (тобто перевірити фактичну наявність) ОЗ, ТМЦ і коштів можна тільки «на сьогодні», але аж ніяк не «на вчора» або «на позавчора». Тому така інвентаризація може проводитися тільки на дату, що припадає на час проведення самої перевірки, але ніяк не «заднім числом» — вимагати цього податківці не мають права (постанова Київського окружного адміністративного суду від 11.11.2015 р. № 810/3231/15***).
*** http://reyestr.court.gov.ua/Review/54331515
Не навчатимемо вас поганому ☺, а тільки зауважимо, що відсутність чітко приписаного для примусової інвентаризації «процесуального» порядку відкриває перед платником певні можливості. Дивіться: у п.п. 20.1.9 ПКУ застосування процедури адміністративного арешту активів прямо обумовлене відмовою платника від проведення примусової інвентаризації. Так от, для всіх відомих інших подібних ситуацій процедура оформлення відмови платника прописана в ПКУ досить чітко:
— від підписання акта про перевірку контрольованої операції — в п.п. 39.5.2.18;
— розписатися в направленні на перевірку — в п. 81.1;
— у допуску до проведення перевірки — в п. 81.2;
— надати копії документів — у п. 85.6;
— від підписання акта документальних перевірок: виїзної — у п. 86.3 і невиїзної — у п. 86.4.
А ось для нашої ситуації подібної чіткості немає і близько, а є правовий вакуум… Читай: є шанс у платника, не відмовляючись прямо від проведення примусової інвентаризації, якщо і не заволинити її взагалі, то хоча б по максимуму виграти час… ☺
Тим паче, що в Положенні № 879 ані для інвентаризації взагалі, ані для конкретно примусової інвентаризації жодних «граничних строків проведення» не встановлено.
До речі, усі подробиці організації та оформлення підсумків інвентаризації ви знаєте із спецвипуску «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 93.
Звертаємо вашу увагу, що якщо примусова інвентаризація стала для вас реальністю, то:
1) коло об’єктів такої інвентаризації в п.п. 20.1.9 ПКУ досить обмежене. Це ОЗ, ТМЦ і кошти. Але не будь-які, а саме пов’язані з предметом перевірки. З останнім погоджуються і суди (див., наприклад, постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 01.03.2016 р. у справі № 815/5226/15****);
**** http://reyestr.court.gov.ua/Review/56278345
2) згідно з абзацом четвертим п. 1 розд. II Положення № 879:
посадові особи відповідного органу (за їх згодою*****) можуть бути присутні при проведенні інвентаризації
***** Думаємо, що на практиці йдеться не про «згоду», а про наполегливу вимогу… ☹
У зв’язку з цим зауважимо, що Положення № 879 прямо поширюється на юросіб, але не на ФОП. Адже згідно зі ст. 10 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 р. № 996-XIV обов’язок проведення інвентаризації покладається тільки на юридичних осіб (як, до речі, і ведення бухобліку). Тому твердження податківців, аргументовані посиланнями на Положення № 879, викладені в листі № 8191, стосуються тільки юросіб, а не «платників» узагалі. Зокрема — і щодо присутності податківців при проведенні інвентаризації.
