Депозит в обліку юрособи

Ураховуючи, що два останні роки бухгалтерський облік є основоположним і для податковоприбуткового обліку, уже традиційно почнемо з нього.

Для бухобліку депозитних операцій першочергове значення мають строк (короткостроковий або довгостроковий) і вид депозиту. При цьому обліку підлягають:

— безпосередньо сума вкладу (депозиту), тобто його основна сума;

— проценти, що нараховуються банком за залучення вкладу (депозиту);

— курсові різниці, що виникають за вкладами (депозитами) в іноземній валюті.

Основна сума вкладу (депозиту)

Оскільки операція зі внесення коштів (вкладу) на депозит і повернення її на поточний рахунок не вписується у визначення бухгалтерських витрат ( п. 6 П(С)БО 16 «Витрати») і доходу ( п. 5 П(С)БО 15 «Дохід»), відповідно у складі доходів/витрат підприємства такі суми не враховуються. Зазначені операції торкаються тільки рахунків обліку розрахунків.

Депозити до запитання. Існує стала позиція Мінфіну (див. листи від 29.03.2006 р. № 31-34000-20-10/6452 і від 29.12.2008 р. № 31-34000-20-16/45983), яка полягає в тому, що кошти, розміщені на депозитних рахунках на строк менше 12 місяців з дати балансу, класифікуються як еквіваленти грошових коштів (субрахунок 351 «Еквіваленти грошових коштів»). Проте, на наш погляд, такий підхід справедливий саме щодо строкових вкладів.

Річ у тім, що кошти, розміщені на депозитному рахунку до запитання, цілком вписуються у визначення грошових коштів, прописане в п. 3 НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності». Більше того, ця норма прямо називає грошовими коштами депозити до запитання.

Причому згідно з Інструкцією № 291* рахунок 31 «Рахунки в банках» якраз і призначено для обліку наявності та руху грошових коштів, що перебувають на банківських рахунках підприємства і можуть бути використані для поточних операцій. Тому

* Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку…, затверджена наказом Мінфіну від 30.11.99 р. № 291.

є всі підстави відображати основну суму вкладу за депозитом до запитання на рахунку обліку грошових коштів підприємства

Для цього підійдуть субрахунки 313 «Інші рахунки в банку в національній валюті» або 314 «Інші рахунки в банку в іноземній валюті».

Строкові депозити. Тут зауважимо таке: орієнтуючись на позицію Мінфіну (див. вище), короткостроковий депозит, оформлений на строк до одного року, слід обліковувати як еквівалент грошових коштів на субрахунку 351 «Еквіваленти грошових коштів». А ось довгострокові депозити строком більше року відображаємо на субрахунку 184 «Інші необоротні активи», де згідно з Інструкцією № 291 обліковуються активи, зокрема грошові кошти, використання яких, як очікується, неможливе протягом 12 місяців з дати балансу.

Що стосується строкових депозитів, оформлених ощадним (депозитним) сертифікатом, то його обліковуємо на:

— субрахунку 352 «Інші поточні фінансові інвестиції», якщо сертифікат видано на строк не більше 12 місяців з дати балансу;

— субрахунку 143 «Інвестиції непов’язаним сторонам», якщо строк сертифіката більше 12 місяців з дати балансу.

Проценти за вкладом (депозитом)

Згідно з п. 20 П(С)БО 15 проценти (як плату за користування активами підприємства іншою стороною) визнають доходом підприємства в тому звітному періоді, до якого вони належать, виходячи з бази їх нарахування і строку користування відповідними активами (з урахуванням економічного змісту відповідної угоди).

Згідно з Інструкцією № 291 облік нарахованих процентів, що підлягають одержанню, ведеться за дебетом субрахунку 373 «Розрахунки за нарахованими доходами». При цьому

вид доходу (операційний або фінансовий) залежить від того, є вклад строковим або до запитання

Так, проценти, нараховані на кошти, розміщені за депозитом до запитання, відображають у бухгалтерському обліку у складі інших операційних доходів з узагальненням такої інформації на субрахунку 719 «Інші операційні доходи», про що прямо зазначено в Інструкції № 291.

У той же час проценти, нараховані за строковим депозитом, згідно з Інструкцією № 291 відображаємо у складі фінансових доходів на субрахунку 733 «Інші доходи від фінансових операцій».

Фінансова звітність

Депозити до запитання (незалежно від обраного підприємством субрахунку для їх відображення (313/314 або 351)) і короткостроковий депозит відображаються в одній статті «Гроші та їх еквіваленти» Балансу (ф. № 1, ф. № 1-м, № 1-мс) — за рядком 1165 ( п. 2.35 Методрекомендацій № 433**).

** Методичні рекомендації щодо заповнення форм фінансової звітності, затверджені наказом Мінфіну від 28.03.2013 р. № 433.

Якщо короткостроковий депозит оформлено депозитним сертифікатом, то йому місце у статті «Поточні фінансові інвестиції» — за рядком 1160 ф. № 1, ф. № 1-м; у статті «Інші оборотні активи» за рядком 1190 ф. № 1-мс.

У свою чергу, кошти на довгостроковому депозиті відображаємо у статті «Інші необоротні активи» розділу I Балансу (ряд. 1090 ф. № 1, ф. № 1-м № 1-мс), а депозит, оформлений за допомогою ощадного (депозитного) сертифіката, — у статті «Інші фінансові інвестиції» (ряд. 1035 ф. № 1), статті «Довгострокові фінансові інвестиції» (ряд. 1030 ф. № 1-м), статті «Інші необоротні активи» (ряд. 1090 ф. № 1-мс).

Проценти у фінансовій звітності. Доходи у вигляді процентів за депозитами знаходять своє відображення у звіті про фінансові результати.

Як ми зазначили раніше, проценти, нараховані за депозитним вкладом до запитання, є операційними доходами (їх показують за кредитом субрахунку 719). А це означає, що зазначені проценти необхідно включити до рядка 2120 «Інші операційні доходи» ф. № 2 і № 2-м. Оскільки у ф. № 2-мс операційні доходи окремо не виділяють, проценти за депозитом до запитання відображають у рядку 2160 «Інші доходи» ф. № 2-мс.

Якщо йдеться про проценти, нараховані на строковий депозит, то їх уключають до складу фінансових доходів (субрахунок 733 «Інші доходи від фінансових операцій»). А отже, такі проценти відображаємо за рядком 2220 «Інші фінансові доходи» ф. № 2, рядком 2240 «Інші доходи» ф. № 2-м і рядком 2160 «Інші доходи» ф. № 2-мс.

Згрупуємо вищезазначене в табл. 1.

Таблиця 1. Відображаємо депозити і проценти за ними в бухобліку та фінзвітності

Нижче в табл. 2 відобразимо депозитні операції в бухгалтерських проводках.

Таблиця 2. Облік депозитних операцій у національній валюті

Депозит в інвалюті: враховуємо курсові різниці

При розміщенні вкладу (депозиту) в іноземній валюті слід керуватися П(С)БО 21 «Вплив змін валютних курсів». Оскільки грошові кошти, розміщені на депозитних рахунках, є монетарною статтею балансу, за цими статтями необхідно розраховувати курсові різниці ( п. 8 П(С)БО 21) на кожну дату балансу і на дату здійснення господарської операції. Причому курсові різниці визначають як за основною сумою депозиту, так і за сумою нарахованих, але ще не отриманих процентів.

Так, за основною сумою депозиту курсові різниці розраховують:

— на кожну дату балансу у проміжку між розміщенням та поверненням депозиту (якщо депозит не повернено до дати звітного балансу);

— на дату повернення депозиту.

За процентами (нарахованими, але ще не виплаченими) курсові різниці розраховують:

— на кожну дату балансу у проміжку між нарахуванням та виплатою процентів (якщо проценти не виплачено до дати звітного балансу);

— на дату виплати процентів.

Курсові різниці, що виникають за інвалютними депозитами, що обліковуються на «грошових» рахунках (субрахунок 314 або 351), є операційними і відображаються так:

— позитивні (збільшився офіційний курс гривні до іноземної валюти) — у складі інших операційних доходів (Кт 714 «Дохід від операційної курсової різниці»);

— від’ємні (зменшився офіційний курс гривні до іноземної валюти) — у складі інших операційних витрат (Дт 945 «Втрати від операційної курсової різниці»).

Водночас, якщо облік депозитів ведеться на рахунках інвестицій (субрахунок 143 або 352) або на субрахунку 184, то курсові різниці є неопераційними. Їх відображають так:

— позитивні — у складі інших доходів (Кт 744 «Дохід від неопераційної курсової різниці»);

— від’ємні — у складі інших витрат (Дт 974 «Втрати від неопераційних курсових різниць»).

Приклад. Підприємство уклало з банком депозитний договір на суму $100000 з поверненням суми депозиту на вимогу. Кошти розміщено на депозит 19.02.2016 р. Проценти за договором нараховуються банком при поверненні основної суми депозиту. Основну суму депозиту на вимогу підприємства повернено на його поточний рахунок 20.05.2016 р. Сума процентів за період дії депозитного договору становила $900 (умовно).

Курс НБУ становив (умовно):

— на 19.02.2016 р. — 26,46 грн./$;

— на 31.03.2016 р. (дата балансу) — 26,78 грн./$;

— на 20.05.2016 р. (дата повернення депозиту) — 25,26 грн./$.

У бухгалтерському обліку підприємства зазначені операції відображаємо такими записами (див. табл. 3):

Таблиця 3. Облік депозиту в іноземній валюті

Податковий облік

ПДВ. Одразу зауважимо, що операції з депозитами для цілей ПДВ не є об’єктом оподаткування. На це вказує п.п. 196.1.5 ПКУ.

У свою чергу, рядки декларації з ПДВ заповнюються на підставі проведених операцій постачання товарів (послуг). А саме рядок 5 «Операції, які не є об’єктом оподаткування» декларації з ПДВ заповнюється платником ПДВ у тому випадку, якщо він здійснює такі операції як частину в загальному обсязі постачання. Очевидно, що операція з передачі коштів з поточного рахунку на депозит і повернення їх з депозиту не є постачанням товарів (послуг) і не відображається в декларації з ПДВ.

Як стверджують податківці (див. підкатегорію 101.20 БЗ), операція одержання процентів за депозитами також не відповідає визначенню постачання товарів або послуг ( пп. 14.1.185 і 14.1.191 ПКУ), незважаючи на те, що вона названа серед необ’єктних постачань ( п.п. 196.1.5 ПКУ). З цим висновком можна посперечатися, проте в цьому немає необхідності. Адже відображення необ’єктного постачання тільки додасть клопоту з розподілом податкового кредиту. Тому, керуючись позицією податківців,

суму грошових коштів, що надійшла від банків як проценти за депозитом, у декларації з ПДВ не відображаємо

Податок на прибуток. З точки зору п.п. 14.1.44 ПКУ депозит (вклад) — це кошти, які надаються фізичними чи юридичними особами в управління резиденту, визначеному фінансовою організацією згідно із законодавством України, або нерезиденту на строк або на вимогу та під процент на умовах видачі на першу вимогу або повернення після закінчення встановленого договором строку. А платіж за використання коштів, залучених у депозит, відповідає поняттю «проценти», наведеному в п.п. 14.1.206 ПКУ. Як бачимо, визначення депозиту та процентів у ПКУ схожі з їх визначеннями для цілей бухгалтерського обліку.

Нагадаємо: з січня 2015 року об’єкт обкладення податком на прибуток визначається шляхом податкових коригувань фінрезультату, сформованого за правилами бухобліку ( п.п. 134.1.1 ПКУ).

Ураховуючи, що за депозитними операціями жодних корегувань фінансового результату ПКУ не передбачає, для цілей податкового обліку повністю орієнтуємося на бухгалтерські дані

Спрощена система оподаткування. Як відомо, доходом для цілей обкладення єдиним податком є будь-який дохід, уключаючи дохід представництв, філій, відділень юридичної особи, отриманий протягом податкового (звітного) періоду у грошовій формі (готівковій та/або безготівковій), матеріальній чи нематеріальній формі ( п.п. 2 п. 292.1 ПКУ).

Водночас дохід єдиноподатника визначається на підставі даних бухгалтерського обліку ( пп. 292.13 і 296.1.3 ПКУ). Зауважте: операція з перекидання коштів з депозитного рахунку на поточний у бухгалтерському обліку не визнається доходом, оскільки не відбувається ані збільшення активів, ані зменшення зобов’язань ( п. 5 П(С)БО 15). Крім того, як зазначають податківці, грошові кошти, розміщені на депозитному рахунку, є коштами єдиноподатника, що залишаються в його розпорядженні і з яких уже сплачено всі обов’язкові податки (див. лист ДПСУ від 26.11.2012 р. № 6017/0/61-12/15-2216є, № 9779/0/71-12/15-2217є).

Таким чином, повернення грошових коштів з депозитного вкладу на розрахунковий рахунок вкладника не вважається доходом у розумінні ПКУ і не підлягає обкладенню єдиним податком (див. підкатегорію 108.01.02).

Що стосується процентів за депозитом, оскільки проценти, що надійшли за вкладом (депозитом), потрапляють під визначення грошового доходу ( п.п. 2 п. 292.1 ПКУ), вони включаються до бази обкладення єдиним податком. Підтверджують це й податківці (див. підкатегорію 108.01.02).