Почнемо з того, що для кожного податку (і збору) ПКУ встановлює певну систему елементів ( ст. 7 ПКУ):
— платники;
— об’єкт оподаткування;
— база оподаткування;
— ставка;
— податковий період;
— строк і порядок сплати;
— строк і порядок подання звітності.
У принципі, щодо конкретних податків і зборів ПКУ може встановлювати ще й пільги, але в цьому випадку нічого такого немає: щодо «роздрібного» акцизу ніхто не пільгується.
У такій послідовності й підемо, роблячи за необхідності акценти щодо реалізації: окремо — пального, і окремо — решти всього під«роздрібно»акцизного (алкоголю/тютюну тощо).
Під«роздрібно»акцизні товари
Але перш ніж говорити про платників, нагадаємо, що взагалі акцизним податком обкладаються операції з реалізації певних товарів, що називаються підакцизними. Так от, під кутом зору саме «роздрібного» акцизу можна виділити дві групи під«роздрібно»акцизних товарів:
(1) пальне (див. п.п. 215.3.4 ПКУ) та
(2) пиво, алкогольні напої, тютюнові вироби, тютюн і промислові замінники тютюну (див. п.п. 215.3.1 ПКУ, п.п. 215.3.2 ПКУ).
Нагадаємо, що класифікувати той чи інший товар на предмет його «підакцизності» можна тільки за його кодом УКТ ЗЕД. І ще раз акцентуємо вашу увагу на тому, що одночасно зі введенням до ПКУ з 01.01.2016 р. нового терміна «пальне» було істотно розширено перелік позицій у відповідному п.п. 215.3.4 ПКУ і тепер пальним вважаються, зокрема, ще й суміші ароматичних вуглеводів, деякі види пічного побутового палива, ефіри, антидетонатори, а також толуол, ксилол і деякі інші вуглеводи, зокрема — уайт-спірит (УКТ ЗЕД 2710122100). Відповідно — з усіма «роздрібно»акцизними наслідками... ☹
Платники
Конкретно щодо «роздрібного» акцизу ще з минулого року було чітко прописано в п.п. 212.1.11 ПКУ, що його платник — це
особа — суб’єкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів
Тут потрібно зробити два уточнюючі акценти.
1. Незважаючи на те, що в цитованій нормі не конкретизовано, про які саме підакцизні товари йдеться, ми з вами розуміємо, що насправді платником «роздрібного» акцизу можна вважати особу — суб’єкта господарювання роздрібної торгівлі (як юрика, так і ФОП), яка здійснює реалізацію тільки таких підакцизних товарів, що перелічені в (1) і (2) вище.
2. Здавалося б, «самодостатній» термін — «суб’єкт господарювання роздрібної торгівлі» — наводить на думку різко обмежити коло платників «роздрібного» акцизу тими суб’єктами, які чітко відповідають визначенню роздрібного торговельного підприємства з п. 5.2 ДСТУ 4303:2004 «Роздрібна і оптова торгівля. Терміни і визначення». Але, мабуть, врахувавши минулорічні спори на цю тему (у тому числі — й незавершені судові), законодавець переніс смислове навантаження з цитованого підпункту на інший — п.п. 14.1.212 ПКУ, у якому заново сформулював визначення:
(а) реалізації пального, так би мовити, взагалі — тобто для цілей «акцизно-податкового» розділу VI ПКУ (абзац другий цього підпункту) і
(б) реалізації суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (абзац третій цього самого підпункту).
Так от, саме «роздрібного» акцизу стосується тільки друге з цих визначень — тобто абзац третій п.п. 14.1.212 ПКУ, в якому чорним по білому написане таке:
продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших об’єктах громадського харчування, а також фізичний відпуск з автозаправної станції та/або автомобільної газозаправної станції* товарів, зазначених у підпункті 215.3.4... цього Кодексу, незалежно від форми розрахунків
* На думку податківців (лист ДФСУ від 12.02.2016 р. № 3048/6/99-99-21-05-15), не тільки зі «станції», а і із газозаправного пункту теж.
Очевидно, слова «фізичний відпуск» тут написані для того, щоб однозначно підвести під «роздрібний» акциз реалізацію пального за талонами, але це — окрема розмова...
І тут же ще раз нагадуємо конкретно роздрібним реалізаторам саме пального, що згідно з новим п.п. 212.1.15 ПКУ всі особи, які реалізують пальне, вважаються платниками акцизного податку, і тому всі вони згідно з новим п.п. 212.3.4 ПКУ повинні пройти відповідну реєстрацію у своєму фіскальному органі зі включенням до спеціального реєстру платників. А в разі реалізації пального без такої реєстрації їм загрожує штраф у розмірі вартості пального, реалізованого незареєстрованим суб’єктом ( п. 117.3 ПКУ). Зауважимо, що минулого року подібна реєстрація «роздрібно»-акцизників була начебто автоматичною: податківці за місцями реалізації під«роздрібно»акцизних товарів реєстрували платників самостійно на підставі поданих тими декларацій акцизного податку (див. лист ДФСУ від 20.01.2015 р. № 1519/7/99-99-19-03-03-17). Треба розуміти, що та реєстрація платників «роздрібного» акцизу з алкоголю/тютюну й іншого подібного збережеться, а платникам «роздрібного» акцизу з пального доведеться пройти таку реєстрацію заново, причому — увага! — «не пізніше, ніж за три робочі дні до початку здійснення реалізації пального» ( п.п. 212.3.4 ПКУ). За відсутності затверджених документів податківці 25.02.2016 р. у пожежному порядку запропонували подавати заяви аж до 01.03.2016 р. (тобто не дивлячись на «три робочі дні» — див. за посиланням http://sfs.gov.ua/anonsi/12578.html).
Об’єкт оподаткування
У цьому плані з минулого року нічого не змінилося. «Нічого» — мається на увазі текст п.п. 213.1.9 ПКУ, згідно з яким об’єктом у цьому випадку виступають операції з реалізації суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів. Практично абсолютна текстова відповідність цього — «об’єктного» п.п. 213.1.9 ПКУ з «платницьким» п.п. 212.1.11 ПКУ позбавляє нас від необхідності повторювати відповідні уточнюючі акценти (див. п. 1, 2 в попередньому розділі статті).
База і ставки
Оскільки ставки «роздрібного» акцизу встановлено в п.п. 215.3.10 ПКУ абсолютно по-різному для (див. вище):
(1) пального — з 01.01.2016 р. у розмірі 0,042 євро за 1 л реалізованого (відпущеного) пального (абсолютна/специфічна ставка) і
(2) пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну і промислових замінників тютюну — в колишньому розмірі 5 % від вартості таких реалізованих під«роздрібно»акцизних товарів (відносна/адвалорна ставка),
то доцільно про обидва ці елементи «роздрібного» акцизу (базу і ставку) зазначити одночасно. Таким чином базою оподаткування слугує для:
(1) пального — обсяг реалізованого (відпущеного) пального в літрах;
(2) пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну і промислових замінників тютюну — вартість реалізованих цих підакцизних товарів з урахуванням ПДВ (див. актуальну редакцію п.п. 214.1.4 ПКУ). Тобто адвалорний «роздрібний» акциз накручується «зверху» на вартість товару з ПДВ.
Податковий період, строки звітності і сплати
Тут усе просто. Цитуємо п. 223.1 ПКУ:
Базовий податковий період для сплати податку відповідає календарному місяцю
Дозволимо собі додати: і для декларування також. А з цього випливає, що декларацію акцизного податку, зокрема і платникам «роздрібного» акцизу, слід подавати щомісячно — увага! — за місцем реєстрації/реалізації (але згідно з кодом/кодами КОАТУУ — див. подробиці в листі ДФСУ від 23.02.2015 р. № 6036/7/99-99-19-03-03-17) не пізніше 20 числа наступного за звітним місяця ( п. 223.2 ПКУ).
Нагадаємо, до речі, що якщо останній день строку подання декларації акцизного податку припадає на вихідний або святковий день, то останнім днем граничного строку її подання вважається найближчий операційний (банківський) день, що настає за таким вихідним або святковим днем ( п. 49.20 ПКУ).
Що стосується граничного строку та порядку сплати «роздрібного» акцизу, то ці питання чітко врегульовано в п. 222.3 ПКУ, згідно з яким:
— для сплати відведено 10 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку подання декларації акцизного податку ( п.п. 222.3.1 ПКУ);
— «роздрібний» акциз сплачується за місцем здійснення реалізації таких товарів ( п.п. 222.3.2 ПКУ). Тобто теж згідно з кодом/кодами КОАТУУ.
Зауважимо, що, взагалі-то кажучи, при «перенесенні» (на підставі п. 49.20 ПКУ) граничного строку подання податкової декларації, що припав на вихідний/святковий день, фіскали завжди жорстко стояли на тому, що 10-денний строк сплати податку за нею відповідно не переноситься, а відлічується від неперенесеного граничного строку подання декларації. Якщо така ситуація настане (наприклад, у тому ж березні), то, звісно, розумніше не дути проти вітру (тобто сплатити не пізніше 30.03.2016 р.). Але якщо раптом цей день ви проґавите — можете спробувати скористатися дуже лояльною постановою ВСУ, про яку ми писали в «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 62, с. 23 (хоча там прямо йшлося про сплату ПДВ, але аргументація згодиться).
І останнє на тему декларування «роздрібного» акцизу. На сьогодні затверджена раніше форма для її заповнення реалізаторами саме пального застаріла і в зазначеному вище листі ДФСУ від 03.02.2016 р. № 3495/7/99-99-19-03-03-17 податківці розтлумачили їм, як звітувати за старою формою до затвердження нової (зокрема — конкретно за січень 2016 року). Детально про заповнення — див. на с. 11. До речі, для «роздрібно»-акцизників, що реалізують не пальне, а ті ж алкоголь або тютюн, — додати тут нічого...
Супутні питання
Для «прив’язки» конкретної операції реалізації до певного місяця (тобто податкового періоду) платнику «роздрібного» акцизу важливо знати дату виникнення відповідного податкового зобов’язання. Цей момент від самого початку (тобто з минулого року) був досить чітко прописаний у п. 216.9 ПКУ спеціально для «роздрібно»-акцизників: це дата здійснення розрахункової операції (у тому числі й банківською картою) згідно з РРОшним законом. Так само чітко ця дата була (і донині також) прописана для ППЄПів — це дата надходження оплати за проданий товар. Зрозуміло, що саме для ППЄПів «товар» тут — це тільки ПММ у ємностях до 20 л, пиво та столові вина — див. п.п. 3 п.п. 291.5.1 ПКУ.
А що дійсно заслуговує на увагу в 2016 році — так це новододаний законодавцем до обговорюваного п. 216.9 ПКУ текст:
для безготівкових розрахунків — дата оформлення розрахункового документа на суму проведеної операції, який підтверджує факт продажу, відвантаження, фізичного відпуску товару
Як бачите, для «розрібно»-акцизника — як при готівкових розрахунках з покупцем, так і при безготівкових, — дата виникнення податкового зобов’язання одна — це фактична дата фізичного відпуску товару! Просто для готівкового розрахунку в роздрібній торгівлі момент передачі грошей не важливий, оскільки він не відрізняється від моменту фізичної передачі товару, а для безготівкового — він ігнорується з волі законодавця. Це важливо розуміти суб’єктам, які реалізують пальне за талонами, — адже величина «роздрібного» акцизу з пального від кварталу до кварталу може «гуляти»... ☹
Насамкінець — буквально два слова щодо проблеми відображення суми «роздрібного» акцизу у фіскальному чеку РРО. Вона знову загострилася, і ось чому. Протягом минулого року суб’єкти в основному переоснастили АЗС модифікованою моделлю РРО, що вміла розрахувати та відобразити «роздрібний» акциз за старою — адвалорною ставкою 5 %. І ось — нова напасть! ☹ Розрахувати «роздрібний» акциз за новою — специфічною ставкою новим РРО виявилося вже не під силу! У принципі, з технічної точки зору це реальне завдання (навіть розмірність чисел з дев’ятьма знаками після коми з подальшим округленням не лякає). Проте для цього знову знадобиться час (для виробника РРО) і знову знадобляться гроші (для АЗС). У будь-якому разі головне, що
за невідображення суми «роздрібного» акцизу у фіскальному чеку РРО суб’єкта господарювання покарати неможливо
Доти, доки до Положення № 614 не будуть внесені відповідні зміни. А вони не внесені!
висновки
Усі особи, які реалізують пальне, вважаються платниками акцизного податку, і тому всі вони мають пройти відповідну реєстрацію у своєму фіскальному органі зі включенням до спеціального реєстру платників.
З 01.01.2016 р. пальним вважаються, зокрема, ще й суміші ароматичних вуглеводів, деякі види пічного побутового палива, ефіри, антидетонатори, а також толуол, ксилол і деякі інші вуглеводи (уайт-спірит).
Для «конвертації» специфічної ставки «роздрібного» акцизу з пального (0,042 євро за 1 л) у нацвалюту треба брати офіційний курс НБУ на 20 число місяця, що передує календарному кварталу, в якому здійснюватиметься реалізація пального. І така — «конвертована» за цим курсом ставка — діє в незмінній величині протягом усього такого календарного кварталу.
Що стосується АЗС, які, як відомо, обліковують отримане та реалізоване пальне винятково в літрах, то їм дозволяється не перераховувати виражений у такому фізичному вимірнику обсяг пального в кілограми.
«Роздрібний» акциз сплачується за місцем здійснення реалізації під«роздрібно»акцизних товарів протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку подання декларації акцизного податку.
