Транспортні послуги для перевізника: оформлення, оподаткування, облік

Почнемо з визначення. Хто такий перевізник?

Згідно з п. 1 Правил № 363 перевізник — фізична або юридична особа — суб’єкт господарювання, що надає послуги з перевезення вантажу або здійснює за власний кошт перевезення вантажу автомобільними транспортними засобами.

Як бачите, перевізником є не тільки суб’єкт господарювання, для якого надання транспортних послуг — основна діяльність, і не тільки той, хто здійснює «неосновне замовлене» перевезення, а й суб’єкт господарювання, який транспортує власні активи, що надходять, експлуатуються або вибувають. Водночас про надання транспортної послуги доречно говорити тільки в разі здійснення «замовленого» перевезення. Про нього й поговоримо.

Укладаємо договір перевезення

Будь-якому перевезенню вантажу має передувати укладення договору перевезення ( ч. 1 ст. 908 ЦКУ). Причому

укладається договір перевезення у письмовій формі ( ч. 2 ст. 909 ЦКУ, ч. 2 ст. 307 ГКУ)

За таким договором перевізник зобов’язується доставити ввірений йому відправником вантаж до пункту призначення в установлений законодавством або договором строк і видати його уповноваженій на отримання такого вантажу особі.

Обов’язок вантажовідправника — сплатити за перевезення встановлену плату ( ч. 1 ст. 307 ГКУ). Але ця вимога не повинна бентежити: сплатити за перевезення може й вантажоодержувач. Таке право закладено в ч. 5 ст. 307 ГКУ. У ній зазначено: сторони можуть передбачити в договорі інші умови перевезення, що не суперечать законодавству.

Ще один важливий момент: укладення до­говору перевезення підтверджується складанням перевізного документа (транспортної накладної, коносамента тощо). Такий документ найчастіше складає вантажовідправник. Адже саме він володіє найповнішою інформацією про вантаж, що перевозиться. Але обов’язок перевізника: забезпечити вантажовідправника бланками перевізних документів згідно з правилами здійснення відповідних перевезень ( ч. 2 ст. 307 ГКУ).

Складаємо акт наданих послуг

Коли транспортну послугу надано, цей факт потрібно документально підтвердити. Первинним документом, що підтверджує факт надання транспортної послуги, є акт. На яку дату він має бути складений?

Пункт 1 ст. 9 Закону про бухоблік свідчить: первинний документ має бути складено під час здійснення операції, а якщо це неможливо — безпосередньо після її завершення.

Вважаємо, що надання транспортної послуги — один з тих випадків, коли складання первинного документа під час здійснення господарської операції неможливе. Адже в цьому самому пункті зазначено: первинні документи повинні фіксувати факт здійснення господарської операції. А доки перевезення не виконане, господарська операція не здійснена. Тому

акт наданих транспортних послуг складають тільки після закінчення перевезення

Водночас затягувати зі складанням акта не радимо. Адже формулювання «безпосередньо після...» такого затягування не дозволяє. Крім того, «обмежувачем» тут також виступає п. 5 ст. 9 Закону про бухоблік, який встановлює, що господарські операції мають бути відображені в облікових регістрах у періоді, в якому вони були здійснені. Тому якщо вантаж передано отримувачу (операцію здійснено) 31 березня, то акт слід скласти саме 31 березня. Про це свого часу заявляли податківці (див. лист ДПАУ від 20.05.2010 р. № 9895/7/16-1517-08).

Тут ми не згадуємо ще про один документ, що підтверджує перевезення, — товарно-транспортну накладну. Про її роль у «перевізному» документообігу див. статтю на с. 43.

Транспортні послуги та ПДВ

Будь-які послуги, місце постачання яких знаходиться на митній території України, є об’єктом обкладення ПДВ за ставкою 20 % ( п.п. «б» п. 185.1 ПКУ, п. 194.1 ПКУ). Що вважати місцем постачання транспортних послуг?

Згідно з п. 186.4 ПКУ місцем їх постачання є місце реєстрації постачальника. Так само вважають і податківці (див. УПК від 06.07.2012 р. № 610). А ось п.п. «в» п.п. 186.2.1 ПКУ до послуг з перевезення застосувати не можна. Адже там ідеться про послуги, пов’язані з перевезенням вантажів і пасажирів, до яких конкретно послуги перевезення не належать.

Водночас зазначимо: послуги з міжнародних перевезень пасажирів, багажу і вантажів залізничним, автомобільним, морським, річковим та авіаційним транспортом є об’єктом ПДВ незалежно від місця їх постачання ( п.п. «г» п. 185.1 ПКУ). Ставка податку для них — 0 % ( п.п. «а» п.п. 195.1.3 ПКУ). Детальніше про міжнародні перевезення див. статтю на с. 19.

Податкові зобов’язання виникають за правилом «першої події» (згідно з п. 187.1 ПКУ):

— на дату отримання коштів від замовника

або

— на дату оформлення акта наданих послуг.

Податкова накладна на перевезення

На дату виникнення податкових зобов’язань перевізник складає податкову накладну ( п. 201.1 ПКУ). Розглянемо деякі нюанси її заповнення.

Якщо послугу надано платнику ПДВ, жодних особливостей у порядку заповнення заголовної частини податкової накладної немає. Якщо ж послугу надано неплатнику:

— у верхньому лівому кутку проставляється позначка «Х» і зазначається тип причини «02» — складена на постачання неплатнику податку;

— у графі «Отримувач — покупець» зазначається «Неплатник»;

— у графі «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляється умовний ІПН «100000000000».

Порядок заповнення граф 4, 5 розділу Б податкової накладної такий:

— якщо одиницею обліку транспортної послуги є кілометр (ціну встановлено за кожен кілометр дороги), у графі 4 розділу Б проставляють «км». У графі 5 у такому разі зазначають «0102»;

— якщо вартість поїздки не прив’язана до кілометражу або до будь-якої іншої одиниці виміру, присутньої в КСПОВО, у графі 4 проставляють одиницю виміру, що використовується для обліку та відображається в первинних документах. Графа 5 у такому разі не заповнюється. Так, наприклад, якщо в акті наданих послуг перевізник зазначає одиницю виміру — «послуга», відповідне позначення вноситься і у графу 4 розділу Б податкової накладної , а графа 5 при цьому не заповнюється.

Детальніше про порядок заповнення всіх граф податкової накладної див. «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 20, с. 3.

Зауважимо також: у разі, якщо постачання транспортних послуг є ритмічним*, перевізник має право скласти зведену податкову накладну. Така податкова накладна складається не пізніше останнього дня календарного місяця (детальніше про зведену податкову накладну див. «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 20, с. 27).

* Ритмічною вважається послуга, надана одному покупцю два і більше разів на місяць.

Транспортні послуги та єдиний податок

Юридична особа або фізична особа — підприємець, що надає транспортні послуги, може бути платником єдиного податку. Обмежень для цього виду діяльності глава I розд. ХIV ПКУ не містить. При цьому, звичайно ж, такі особи повинні враховувати всі встановлені «єдиноподатні» обмеження.

Наприклад, ФОП — єдиноподатнику другої групи важливо пам’ятати, що надавати транспортні послуги він може тільки платникам єдиного податку і населенню ( п.п. 2 п. 291.4 ПКУ).

Важливо також пам’ятати, що розрахунки єдиноподатники першої — третьої груп можуть проводити тільки у грошовій (готівковій та безготівковій) формі ( п. 291.6 ПКУ). Взаємозалік заборгованостей їм заборонено. Тому перевізник-єдиноподатник, що надає свої послуги через посередника, може виплатити йому винагороду тільки після отримання повної вартості послуги перевезення. Якщо ж посередник, який отримав оплату від замовника послуги, самостійно утримає належну йому винагороду, а залишок перерахує перевізнику, зазначені вимоги будуть порушені. Отже, такі умови в договорі з посередником для перевізника-єдиноподатника — табу.

Відображаємо в бухгалтерському та «податковоприбутковому» обліку

Доходи від наданих транспортних послуг перевізник відображає на рахунку 703 «Доходи від реалізації робіт та послуг». Їх собівартість, заздалегідь сформована на рахунку 23 «Виробництво», при реалізації відображається на рахунку 903 «Собівартість реалізованих робіт і послуг». Ті самі доходи та витрати відображають у «податковоприбутковому» обліку. Хоча інколи різниці все ж можуть виникнути. Наприклад, у частині амортизації автомобіля.

Розглянемо на прикладі порядок відображення наданих транспортних послуг в обліку перевізника.

Приклад. Підприємство-перевізник надало транспортні послуги вартістю 24000 грн. (у тому числі ПДВ — 4000 грн.). Собівартість послуги становила 16000 грн., у тому числі:

— витрати на ПММ — 12000 грн.;

— амортизація автомобіля — 950 грн.;

— заробітна плата водія — 2500 грн.;

— ЄСВ на заробітну плату водія — 550 грн.

Транспортні послуги в обліку перевізника

висновки

• Договір перевезення має бути складено в письмовій формі.

• Укладення договору підтверджується перевізним документом (ТТН, CMR, коносамент тощо).

• Акт наданих транспортних послуг потрібно скласти на дату завершення перевезення (дату передання вантажу отримувачу).

• Послуги перевезення територією України, надані резидентом — платником ПДВ, обкладаються ПДВ за ставкою 20 %. Міжнародні перевезення оподатковуються за ставкою 0 %.

• Суб’єкти господарювання, які здійснюють перевезення, можуть бути платниками єдиного податку.