(066) 87-010-10
Переводимо бухгалтерів в ОНЛАЙН!
Перейти до номеру
  • № 78
  • № 77
  • № 76
  • № 75
  • № 74
  • № 73
  • № 72
? За допомогою цієї функції ви зможете швидко перейти до номеру, що вас цікавить
У цьому номері :
 
  • У обране
  • Друк
  • Шрифт
  • Колір фону
  • Коментарі 0
  • В розробці
9/22
Податки та бухгалтерський облік
Податки та бухгалтерський облік
Жовтень , 2016/№ 79

Тимчасово «не потрібні» ОЗ: як облікувати

У житті підприємства частенько трапляються ситуації, коли використання деяких об’єктів основних засобів (ОЗ) (або їх частини) стає тимчасово недоцільним. Їх експлуатацію припиняють, приводять у стан, придатний для зберігання, і чекають на «кращі часи», коли такі ОЗ знову служитимуть вірою і правдою. Цікаво дізнатися, як така ситуація відобразиться в обліку, як її правильно оформити і які будуть податкові наслідки? Тоді ця стаття — для вас.

азбука обліку

Зауважимо, що сьогодні ми порушуємо це питання не випадково, а на прохання одного з наших читачів. У його ситуації тимчасово «непотрібними» (унаслідок падіння обсягу продажів) стали дорогі стелажні конструкції (причому деякі з них виявилися «не потрібні» тільки частково). Їх розібрали і склали на зберігання. Саме на цьому прикладі ми й розберемося з усіма озвученими запитаннями.

Ще раз підкреслимо: у цій статті йтиметься про ОЗ, що повністю придатні до експлуатації, але тимчасово не експлуатуються з будь-яких суб’єктивних для підприємства причин.

Порядок обліку таких ОЗ залежатиме від того, яким чином підприємство вирішить оформити бездіяльність ОЗ. А ось податкові наслідки багато в чому будуть схожі — хоча деяких «податковоприбуткових» відмінностей (зумовлених відмінностями в бухобліку) не уникнути. Отже, варіантів тут два — щодо об’єктів ОЗ, що тимчасово не використовуються, може бути прийняте рішення:

1) не виводити ОЗ з експлуатації;

2) законсервувати ОЗ.

Зауважимо: жодних критеріїв бездіяльності (наприклад, її тривалість чи наявність і сума супутніх витрат), що заздалегідь визначають вибір підприємства на користь одного з варіантів, у законодавстві немає. А тому тут усе вирішує тільки ваш особистий смак. ☺

Розглянемо кожен із цих варіантів окремо.

ОЗ не виводять з експлуатації

Що в обліку? Якщо вирішено, що тимчасово не використовувані ОЗ з експлуатації не виводитимуться, то на їх обліку така бездіяльність ніяк не відобразиться — їх продовжують обліковувати у складі активів, амортизацію не припиняють. При цьому відсутність фізичного використання ОЗ не повинна бентежити, адже

амортизацію нараховують не тільки внаслідок фізичного зносу, а й тому, що ОЗ із часом морально застарівають

Хоча задля справедливості зауважимо: про те, що амортизація за об’єктами, що не використовуються, продовжує нараховуватися, у П(С)БО 7 «Основні засоби» прямо не зазначено. Як, утім, не зазначено в ньому і про те, що на цей період вона має бути зупинена.

А ось міжнародні стандарти з цього приводу конкретніші. Так, у п. 55 МСБО 16 «Основні засоби» зазначено: амортизація не припиняється, коли актив не використовують або він вибуває з активного використання, доти, доки він не буде замортизирований повністю. Водночас, якщо немає виробництва, згідно з використаними методами амортизації, амортизаційні відрахування можуть дорівнювати нулю.

До речі, у разі такого варіанта неоформлення абсолютно не важливо, повністю чи частково не використовується ОЗ — що повний, що частковий простій на обліку ніяк не відобразиться.

А як відобразити витрати, понесені на розбирання та зберігання недіючих ОЗ?

Незалежно від суми (а інколи вона може бути дуже істотна) вони вважаються витратами, здійсненими для підтримки об’єкта в робочому стані та отримання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод. Адже жодних «поліпшень» ОЗ при розбиранні та зберіганні не відбувається. А тому витрати на розбирання/зберігання не відносять на збільшення вартості об’єкта, що не використовується, а визнають витратами періоду ( п. 15 П(С)БО 7). Обліковують ці витрати на субрахунку 977 «Інші витрати діяльності» або на субрахунку 949 «Інші витрати операційної діяльності».

Хоча тут можуть бути винятки. Наприклад, коли для зберігання ОЗ, що не використовуються, створюється об’єкт, який і сам може бути визнаний активом, — будується будівля або будівля, що не використовується, обгороджується (парканом, риштованням) тощо. Така будівля/огорожа може бути визнана окремим об’єктом необоротних активів, вартість якого списуватиметься на витрати (на ті самі субрахунки 949 або 977) поступово — у частині амортизаційних відрахувань.

Податок на прибуток. Як відомо, «податкова» амортизація — це амортизація, розрахована за бухгалтерськими правилами, скоригована на обмеження, передбачені пп. 14.1.138, 138.3.2 — 138.3.4 ПКУ. Так свідчить п.п. 138.3.1 ПКУ. При цьому в зазначених «обмежувальних» підпунктах про ОЗ, що тимчасово не використовуються,— жодного слова. А тому

ми вважаємо, що і в податковому обліку амортизація об’єктів ОЗ, що тимчасово не використовуються (і не виведені з експлуатації!), триває

Але попереджаємо: податківці такий підхід не підтримують. Вони вважають, що ОЗ, що фактично не використовуються в господарській діяльності (при цьому неважливо — тимчасово чи ні), є невиробничими. А тому і їх амортизація в податковому обліку неможлива (див. лист ДФСУ від 12.03.2016 р. № 5389/6/99-99-19-02-02-15, від 05.11.2015 р. № 23598/6/99-99-19-02-02-15).

Ми ж наполягаємо: вважати тимчасово не використовуваний об’єкт ОЗ невиробничим не можна. Невиробничим є той ОЗ, що не призначений для використання в господарській діяльності. А якщо призначення недіючого ОЗ не змінюється, то він, як і раніше, утримується з метою господарського використання. Просто самого використання тимчасово не відбувається. Але ж тимчасове зупинення експлуатації при незмінному господарському призначенні на статус «виробничості» ніяк не впливає (детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 33, с. 6).

Зазначимо також: у разі, якщо ОЗ, що простоює, з експлуатації не виводиться, податківці можуть і не здогадуватися про те, що його експлуатація тимчасово не відбувається. Адже жодних спеціальних документів щодо таких ОЗ у цьому випадку підприємство не оформляє. Водночас майте на увазі: період «невикористання» вони можуть підтвердити первинними документами, що підтверджують розбирання та зберігання недіючих ОЗ.

До речі, витрати на розбирання та зберігання ОЗ, що не використовуються, відображені в бухвитратах періоду, без жодних коригувань вплинуть і на «прибутковий» об’єкт оподаткування. Якщо ж у результаті «розбірно-зберігальних» робіт було створений окремий об’єкт ОЗ, то після введення його в експлуатацію підприємство повинне розраховувати «амортизаційні» різниці згідно з пп. 138.1, 138.2 ПКУ (звичайно, тільки в разі, якщо воно у принципі зобов’язане ці різниці рахувати).

ПДВ. Ви, звичайно, знаєте, що нарахування податкового кредиту (ПК) здійснюється незалежно від того, чи почали товари/послуги, ОЗ використовуватися в «господарсько-оподатковуваних» операціях, і незалежно від того, чи здійснював узагалі платник оподатковувані операції у звітному періоді ( останній абзац п. 198.3 ПКУ). Тобто

ані факт експлуатації (використання) в госпдіяльності, ані факт здійснення оподатковуваних операцій на «податковокредитне» право платника не впливає

А нарахування «компенсуючих» податкових зобов’язань (ПЗ) відбувається тільки в разі, якщо товари/послуги, необоротні активи, при придбанні яких було відображено ПК, призначаються для використання або починають використовуватися у звільнених, необ’єктних, «внутрішньобалансових» і негосподарських операціях ( п. 198.5 ПКУ).

При тимчасовому невикористанні ОЗ (звичайно, якщо не змінюється його господарське призначення) нічого подібного не відбувається — актив, як і раніше, призначений для використання в оподатковуваних операціях і вже точно не використовується в неоподатковуваних. А тому жодних «компенсуючих» ПЗ тут бути не може.

Але що на це скажуть фіскали?

З одного боку, навіть приймаючи наведену раніше позицію податківців про те, що ОЗ, який простоює, вважається невиробничим, говорити про необхідність нарахування «компенсуючих» ПЗ усе одно не доводиться — «невиробничий» статус не робить ОЗ таким, що використовується в негосподарській діяльності. Адже тимчасово він узагалі ніде не використовується. З іншого боку, тут, напевно, доречно пригадати про роз’яснення щодо ОЗ, яких «бракує», або вкрадених (БЗ 101.02). Адже в цих випадках їх негосподарського використання теж не відбувається, а податківці наполягають на нарахуванні ПЗ. Отже, цілком можливо, що і в простої ОЗ вони теж вбачатимуть їх негосподарське використання і вимагатимуть нарахування «компенсуючих» ПЗ згідно з п.п. «г» п. 198.5 ПКУ. А ось у періоді, коли експлуатація поновиться — дозволять провести коригування згідно з абзацом шостим п. 198.5 ПКУ.

Операція «консервація»

Почнемо з визначення.

Консервацією називається комплекс заходів, спрямованих на довгострокове (але не більше трьох років) зберігання ОЗ у разі припинення виробничої та іншої господарської діяльності з можливістю подальшого відновлення їх функціонування (п. 2 Положення № 1183*). Із визначення зрозуміло:

* Положення про порядок консервації основних виробничих фондів підприємства, затверджене постановою КМУ від 28.10.97 р. № 1183.

для того, щоб вважати ОЗ законсервованим, мало просто його не експлуатувати — щодо такого ОЗ має бути виконано цілий комплекс «консерваційних» заходів

Одразу ж додамо: недержавні підприємства, а також підприємства, що не мають стратегічного значення для економіки та безпеки держави, можуть законсервувати ОЗ і на більш тривалий (ніж три роки) строк. Адже норми Положення № 1183 для них мають виключно рекомендаційний характер.

Зауважимо також: Положення № 1183 не передбачає можливість законсервувати частину об’єкта ОЗ. А тому в разі такої необхідності вважаємо за доцільне завчасно розділити в обліку такий «частково не використовуваний» об’єкт ОЗ. Для цього потрібно видати відповідний наказ, а саму «роздільну» операцію можна здійснити на підставі бухгалтерської довідки.

Як оформити? Для підготовки матеріалів для консервації на підприємстві створюється спеціальна «консерваційна» комісія, про що видається відповідний наказ. Комісія готує техніко-економічне обґрунтування (ТЕО) подальшої недоцільності використання об’єктів ОЗ. ТЕО складається з (п. 12 Положення № 1183):

— інформації про ОЗ, що підлягають консервації;

— проекту консервації, затвердженого та погодженого з власником;

— акта технічного стану ОЗ на момент їх консервації;

— даних про облік ОЗ.

На підставі ТЕО комісія приймає рішення про тимчасове виведення ОЗ з виробничого процесу та їх консервацію. Це рішення оформляється актом за формою згідно з додатком 1 до Положення № 1183. Крім того, згідно з п. 7 Положення № 1183 підставою для консервації (та розконсервації) є рішення платника податку, а тому крім акта вважаємо за доцільне видати наказ про консервацію ОЗ. Після закінчення «консерваційних» робіт за участі комісії складається акт про прийняття ОЗ на консервацію, що затверджується власником (п. 17 Положення № 1183). Функцію такого акта, на наш погляд, цілком може виконати Акт приймання-передачі ОЗ за формою № ОЗ-1. От і всі документи, що підтверджують здійснення «консерваційних» заходів (детальніше про це див. «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 31, с. 15).

Що в обліку? Після прийняття на консервацію ОЗ продовжують обліковуватися на відповідних «необоротних» рахунках. Хоча до цих рахунків доцільно ввести додаткові субрахунки і обліковувати законсервовані ОЗ відокремлено. Це дозволить легко виділити їх залишкову вартість і навести відповідну інформацію у Примітках до фінансової звітності (чого вимагає п. 37.5 П(С)БО 7).

Згідно з п. 23 П(С)БО 7 нарахування амортизації на період консервації ОЗ зупиняється. Зауважте:

припинити амортизацію потрібно з місяця, що настає за місяцем, у якому об’єкт законсервовано

Щоправда, є виняток: якщо для законсервованих ОЗ використовується виробничий метод амортизації, то амортизацію припиняють з дати, що настає за датою консервації.

А ось поновлюється амортизація з місяця, що настає за місяцем розконсервації (з дати, що настає за датою розконсервації, — при виробничому методі) ( п. 29 П(С)БО 7).

До речі, «міжнародники» живуть за іншими правилами. Вони на період консервації амортизацію не зупиняють. Усе це завдяки зазначеному раніше п. 55 МСБО 16.

Витрати на розбирання та зберігання, понесені при консервації, відображаються в обліку у складі інших витрат періоду — на рахунку 977. Саме так рекомендує обліковувати їх і Мінфін (див. лист від 24.04.2009 р. № 31-34000-20-10/11663). Звичайно, це не стосується «зберігальних» витрат, у результаті яких створюється окремий об’єкт необоротних активів (див. вище).

Податок на прибуток. Оскільки в бухгалтерському обліку амортизація зупиняється, то і про «податкову» амортизацію на період консервації не може бути й мови (згідно з п.п. 138.3.1 ПКУ). Але це стосується лише платників, що працюють за П(С)БО. А ось «міжнародники», на нашу думку, мають повне право продовжувати амортизувати законсервовані ОЗ і в податковому обліку. Адже в бухобліку вони амортизацію не припиняють, а жодних обмежень у ПКУ (у його пп. 14.1.138, 138.3.2 — 138.3.4) із цього приводу немає. Але пам’ятайте: податківці вважають об’єкти ОЗ, що тимчасово не використовуються, невиробничими (див. вище). А тому права на амортизацію за законсервованими ОЗ, у тому числі й у «міжнародників», вони не визнають.

У всьому іншому тут усе так само, як і в разі, коли недіючі ОЗ з експлуатації не виводяться.

ПДВ. Порядок ПДВ-оподаткування при консервації ОЗ, що тимчасово не використовуються, повністю аналогічний розглянутому в першому варіанті — «неоформлення» простою.

Розглянемо на прикладі порядок відображення консерваційних заходів в обліку.

Приклад. Підприємство вирішило законсервувати 1 стелаж (первісна вартість — 700000 грн., знос — 280000 грн.), а також 1/2 частину іншого стелажу (такої самої первісної та залишкової вартості). Понесені витрати на розбирання силами сторонньої організації в сумі 72000 грн. (у тому числі ПДВ — 12000 грн.).

Перш ніж відобразити консервацію стелажів в обліку, підприємство розділяє стелаж, що частково не використовується, на дві рівноцінні частини — у результаті в обліку з’являються два стелажі первісною вартістю 350000 грн. і зносом — 140000 грн.

Консервуємо стелажі

№ з/п

Зміст господарської операції

Бухгалтерський облік

Сума, грн.

Дт

Кт

Витрати на розбирання

1

Відображено витрати на розбирання стелажів сторонньою організацією

977

631

60000

2

Відображено право на ПК з ПДВ

644/1

631

12000

3

Отримано ПН і відображено ПК

641/ПДВ

644/1

12000

4

Перераховано оплату за розбирання стелажів

631

311

72000

Консервація

1

Переведено стелаж на консервацію

106/2

106/1

700000

131/1

131/2

280000

2

Переведено заздалегідь розділений в обліку стелаж на консервацію

106/2

106/1

350000

131/1

131/2

140000

висновки

  • Порядок обліку ОЗ, що тимчасово не використовуються, залежатиме від того, яким чином підприємство оформить їх бездіяльність: такі ОЗ можна не виводити з експлуатації або законсервувати.
  • Не виведені з експлуатації ОЗ, що простоюють, продовжують значитися у складі активів, нарахування амортизації не припиняється.
  • Законсервовані ОЗ доцільно обліковувати відокремлено (на спеціально введених додаткових субрахунках). Амортизація на період консервації зупиняється.
  • Податківці наполягають, що ОЗ, що не використовуються в госпдіяльності, є невиробничими, а тому амортизацію таких ОЗ у податковому обліку вони вважають неможливою.
  • Нараховувати «компенсуючі» ПЗ за недіючими ОЗ не потрібно. Хоча податківці можуть мати іншу думку.
основні засоби, припинення експлуатації, зберігання додати теги змінити теги
Додайте свої теги до статті
Розділіть мітки комами. Наприклад: бухгалтерія, форма, відсотки, ПДВ, квартальний звіт. Максимальна кількість 10.
або Закрити
Ваша оцінка врахована! Оцініть статтю :
  • Добре
  • Нормально
  • Погано
Поділитися:
Коментарі до статті