Знижка зменшує мінбазу
Почнемо із загального правила. Згідно з ним база оподаткування для операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості. До її складу включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв’язку з компенсацією вартості товарів/послуг.
Водночас база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг ( п. 188.1 ПКУ). Коли договірна вартість при продажу є нижчою за ціну придбання, донараховують ПДВ.
Чи розповсюджується це правило на наш випадок? На нашу думку, ні. Адже у тому випадку, коли постачальник надає знижку на товар, зменшується ціна його придбання. Відповідно, зменшується і той нижній поріг договірної вартості, продаж нижче якого означатиме, що потрібно нараховувати додаткові податкові зобов’язання.
І не важливо, що в нашому випадку знижка на придбаний товар надається покупцю не за фактом власне придбання у постачальника, а пізніше — за фактом реалізації покупцем придбаного товару. Знижка фіксується актом на кінець місяця, який підбиває підсумки цієї господарської операції за весь місяць. Знижка є знижка, і не має значення, надається вона одразу при придбанні чи з відстрочкою. Головне, аби умови договору таку знижку передбачали і вона була «прив’язана» до конкретного товару.
Отже,
якщо надається знижка — на суму такої знижки зменшується ціна придбання для цілей п. 188.1 ПКУ
Підтверджує це міркування і консультація податківців у БЗ, підкатегорія 101.17. У ній податківці доходять такого висновку: якщо продавцем надається знижка, ціна постачання та база оподаткування зменшуються на суму такої знижки. Тож мінімальна база оподаткування враховує суму наданої знижки і зменшується на суму такої знижки.Якщо постачальник надав знижку, він має скласти розрахунок коригування згідно зі ст. 192 ПКУ (ср. ). У ньому відобразиться сума знижки і, відповідно, сума ПДВ, яка на цю знижку припадає. На підставі цього «зменшуючого» розрахунку покупець зменшить свій податковий кредит. А після того, як покупець зареєструє розрахунок, постачальник також зможе зменшити свої податкові зобов’язання.
Чого слід побоюватися?
Одразу попереджаємо: будьте дуже обережні! Адже у випадках з «ретро-знижками» є небезпека, що фіскали не стануть для податкових цілей розглядати їх як знижки. Про це свідчить, наприклад, їх підхід у листі Міндоходів від 05.12.2013 р. № 6344/І/99-99-19-03-02-14 («Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 102, с. 9). Зокрема, у ньому фіскали апелюють до ч. 3 ст. 632 ЦКУ, згідно з якою зміна ціни в договорі після його виконання не допускається.
Але та ж сама ст. 632 ЦКУ передбачає право сторін визначати у договорі умови для перегляду ціни цього договору. Тому аби обґрунтувати правомірність «ретро-знижки», потрібно передбачити договором, що такі зменшення є можливими. Підставою для «ретро-знижки» може слугувати зроблене у договорі застереження про те, що за виконання певних умов (наприклад, за викуп певної кількості товару тощо) покупцю надається знижка.
При цьому
надважливим питанням у договорі є «прив’язка» знижки до конкретної номенклатури товарів
Аби така знижка сприймалася саме як знижка за цей конкретний товар, а не «загальна» винагорода (бонус чи премія) покупцю. Констатувати, що така знижка була надана, допоможе зведений акт за підсумками місяця. Тож у договорі слід ретельно прописати значення цього акта. Зокрема, застерегти, що ним фіксується зменшення ціни придбання для товарів, що надійшли протягом того місяця, за який акт, власне, складається.
Це і буде перегляд ціни на умовах, що заздалегідь визначені договором. Постачальник ще не виконав своє зобов’язання із надання знижки покупцю, а покупець не розрахувався. Тому ціну товару можна переглядати.
Радимо вам прописати «прив’язку» знижки до конкретного товару з максимальною ретельністю. Адже якщо знижку визнають бонусом-премією (винагородою за зустрічні послуги з маркетингу або подарунком) — жодного зменшення ціни придбання для цілей п. 188.1 ПКУ не відбудеться.
Якщо знижку визнають винагородою за послуги маркетингу, покупець має відобразити доходи на суму цієї знижки і податкові зобов’язання з ПДВ
Докладніше про те, як з правового погляду виглядає така знижка, читайте у «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 62, с. 34.
І ще одна деталь, яку важливо застерегти у договорі. Згідно із запитанням, знижка від постачальника оформлюється актом на кінець місяця. А продаж товарів відбувається щодня. Тож у договорі слід застерегти, що вхідні документи на підтвердження знижки покупець отримає в кінці місяця, а товари, придбані з цією «майбутньою» знижкою, продаватиме протягом усього місяця. Оскільки ідеться про знижку на певних умовах (а не про дохід за якісь зустрічні послуги), таке цілком допускається. В акті зазначається зменшення договірної ціни товару у зв’язку з виконанням покупцем умов договору (щодо обсягу придбаного товару тощо).
Облікові особливості
В бухобліку зазначена знижка відображається особливим чином. При первісному придбанні покупець оприбуткував отримані від постачальника товари проводкою Дт 28 — Кт 631. Оскільки тепер з’ясувалося, що покупець виконав умови договору, на продані йому раніше товари йому надається знижка. Отже, зменшується вартість, за якою ці товари прибуткувалися на баланс.
Тож покупцю потрібно зробити проводку Дт 28 — Кт 631 методом «червоне сторно» (на суму знижки), адже в момент надання знижки товар знаходиться на складі, хоча відразу після цього йде в продаж. Додатковий аргумент на користь цього дає п. 11 МСБО 2 «Запаси». Там читаємо:
«торговельні знижки, інші знижки та інші подібні їм статті вираховуються при визначенні витрат на придбання»
Таким чином, підприємство виключить суму знижки із собівартості товарів, проданих йому з такою знижкою. Ця проводка методом «червоне сторно» здійснюється на кінець місяця — після того, як знижку буде підтверджено актом. А звичайну проводку Дт 902 — Кт 28 роблять вже на зменшену на суму знижки собівартість товару.
Зауважимо: списувати собівартість реалізованих товарів у дебет субрахунку 902 у випадку «ретро-знижок» краще теж на кінець місяця. Якщо ви будете списувати з балансу реалізовані товари безпосередньо на дату реалізації — вони будуть списані за вартістю без урахування знижки. І податківці, імовірно, будуть апелювати, що саме ця вартість без урахування знижки і є вашою мінбазою. Таке «відстрочене» списання собівартості реалізованих товарів не суперечить п. 7 П(С)БО 16, який передбачає, що витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Адже реалізацію товару і надання знижки на нього можна вважати однією операцією, яку фіксує акт.
Так само на кінець місяця (після складання акта) постачальник випише «зменшуючий» розрахунок коригування на суму ПДВ, який припадає на знижку. В бухобліку це відображається проводкою Дт 641 — Кт 631 (методом «червоне сторно»).
Приклад. Підприємство придбало у постачальника 1000 одиниць товару за ціною 120 грн./од. (у тому числі ПДВ — 20 грн./од.), з яких протягом місяця реалізувало 800 одиниць за 108 грн./од. (у тому числі ПДВ — 18 грн./од.). В кінці місяця постачальник склав акт, у якому констатував, що підприємство реалізувало обсяг товару, який дає право на знижку 30 грн./од. (у тому числі ПДВ — 5 грн./од.). Відтак закупівельна ціна одиниці товару з урахуванням знижки дорівнює 90 грн. (тому числі ПДВ — 15 грн./од.).
За таких умов мінбаза щодо реалізованого товару буде дорівнювати 75 грн./од., тобто при його реалізації донараховувати ПДВ-зобов’язання не потрібно. Відобразимо зазначені операції в обліку.
Бухоблік «ретро-знижки»
| № з/п | Зміст господарської операції | Бухгалтерський облік | ||
| дебет | кредит | сума, грн. | ||
| 1 | Оприбутковано товари від постачальника | 28 | 631 | 100000 |
| 2 | Нараховано ПК (до реєстрації ПН у ЄРПН) | 644/1 | 631 | 20000 |
| 3 | Відображено ПК (ПН зареєстровано у ЄРПН) | 641 | 644/1 | 20000 |
| 4 | Реалізовано частину придбаного товару | 361 | 702 | 86400 |
| 5 | Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ | 702 | 641 | 14400 |
| 6 | Отримано підтвердження знижки (акт від постачальника), відображено знижку (в межах фактично проданого товару) (25 х 800 = 20000) | 28 | 631 | 20000 |
| 7 | Зменшено ПК з ПДВ (25 х 800 х 20 % = 4000) | 641 | 631 | 4000 |
| 8 | Списано собівартість реалізованих товарів (з урахуванням знижки) (75 х 800) = 60000 | 902 | 28 | 60000 |
Як бачите, за умови правильного оформлення «ретро-знижки» особливих труднощів з її відображенням в обліку не виникає.
висновки
- Якщо покупцеві надається знижка на придбаний ним товар, то сума такої знижки зменшує базу оподаткування з ПДВ і ціну придбання для цілей п. 188.1 ПКУ.
- У випадку коли знижка надається не безпосередньо при придбанні товару, а пізніше, цю знижку важливо «прив’язати» до конкретної номенклатури товарів.
- Надання «ретро-знижки» слід пов’язати з виконанням покупцем певних умов (наприклад, щодо викупу певної кількості товару).
- Факт надання знижки можна фіксувати зведеним актом на кінець місяця, зазначаючи в ньому підстави та суму знижки.
- У випадку «ретро-знижок» собівартість реалізованих товарів (на які отримано знижку) слід списувати на кінець місяця — вже з урахуванням знижки.
