Додаток Д2 складають до завершального рядка 21 декларації і лише до декларації 0110. У ньому розшифровують перехідний «мінус» — тобто від’ємне значення, що переходить на наступний період (у ряд. 16.1 наступної декларації).
Важливо! Наказ Мінфіну від 25.05.2016 р. № 503 відкоригував і спростив додаток Д2. Він набув нового (полегшеного) вигляду: кількість граф у ньому скоротили з 6 до 4. Тому тепер перехідний «мінус» досить розписати в Д2 тільки за періодами (!) виникнення. Тобто показати, суми яких періодів «по шматочках» його формували. Ну, скажімо, розписати, що 20000 грн. «мінуса» з ряд. 21 виникли за рахунок 12000 грн. серпня і 8000 грн. липня. А ось
детально розшифровувати кожен з періодів «усередині» ще за контрагентами та оплатами, на щастя, більше не доведеться
Ці подробиці в Д2 більше не потрібні. Такий поворот подій, без сумніву, тішить. Утім, заздалегідь попередимо: від трудомістких розшифровок ніяк не відкрутитися відшкодуванцям. Їм усе одно доведеться їх виконати, тільки вже в оновленому додатку Д3 (детальніше див. с. 25).
Новий додаток Д2 потрібно подавати починаючи зі звітності за серпень/IV квартал 2016 року (лист ДФСУ від 22.07.2016 р. № 24830/7/99-99-15-03-02-17). Щоправда, про те, як заповнювати додаток Д2, у Порядку № 21, на жаль, як і раніше, жодного слова. Залишається по крихтах збирати відомості з роз’яснень податківців. Хоча і вони, на жаль, небагатослівні. Та все ж, судячи з останніх рекомендацій контролерів (див. листи ДФСУ від 22.07.2016 р. № 24830/7/99-99-15-03-02-17 і від 22.07.2016 р. № 15908/6/99-99-15-03-02-15), заповнювати додаток Д2 потрібно з урахуванням таких принципів.
Принцип 1: принцип хронології. Ну нарешті від контролерів чітко прозвучало: при заповненні Д2 (як і Д3) логічно застосовувати принцип хронології та заповнювати Д2 у хронологічному порядку виникнення сум від’ємного значення. Тобто просуваючись у зворотному напрямі за періодами (наприклад, від серпня до липня, червня тощо) і розкладаючи «мінус» із ряд. 21 по поличках — від найсвіжішого до найстарішого.
У зв’язку з цим спершу (у верхніх рядках Д2) показуємо найсвіжіший «мінус», починаючи зі звітного періоду, найближчого до дати подання декларації, і закінчуючи розшифровку (у нижніх рядках Д2) найстарішим «мінусом» (див. лист ДФСУ від 22.07.2016 р. № 24830/7/99-99-15-03-02-17 і підкатегорію 101.20 БЗ). Тож запам’ятайте:
періоди до Д2 заносимо в порядку убування
Причому що цікаво, за принципом хронології податківці, судячи з усього, радять погашати податковим кредитом і поточні зобов’язання в декларації (див. наступний принцип 2).
Принцип 2: поточні ПЗ (ряд. 9) перш за все погашаються найстарішими ПК («мінусом» із ряд. 16.1). У листі ДФСУ від 22.07.2016 р. № 24830/7/99-99-15-03-02-17 про це зазначено ось що: при заповненні Д2 доцільно застосовувати принцип хронології формування від’ємного значення, згідно з яким податкові зобов’язання (ПЗ) поточного (звітного) періоду зменшуються на суму податкового кредиту (ПК) у хронологічному порядку його виникнення (!) — від найстарішого до найновішого. Схоже, тим самим контролери намагалися донести: поточні ПЗ за декларацією (ряд. 9) перш за все можна погашати за рахунок найстарішого ПК (із ряд. 16.1). Тобто спершу «витрачаємо» найстаріший ПК (із ряд. 16.1) і тільки потім — той, що «молодший». Про це йдеться й у листі ДФСУ від 22.07.2016 р. № 15908/6/99-99-15-03-02-15.
Словом, використовуємо щось подібне до методу ФІФО. Вважаємо, що поточні ПЗ, які виникають, «з’їдають» перш за все той ПК, що старіше, тоді як «свіжіший» ПК залишається.
Якщо зайти зі зворотного боку, по суті, контролери пропонують узяти на озброєння такий підхід: вважати, що перш за все перехідний «мінус» (із ряд. 21) формує «чистий» ПК поточного періоду (із ряд. 10, 11), а тільки вже потім у порядку убування-«старіння» (за хронологією) — решту ПК (з розділу II декларації).
А якщо «мінус» зберігається з періоду в період (і в ряд. 9 є хоч якісь ПЗ), то щоразу спостерігатимемо своєрідний кругообіг у додатку Д2: угорі додасться рядок (зі «свіжим» ПК поточного періоду), унизу зменшиться (зникне) рядок/рядки з найстарішим «мінусом» (який зарахували з поточними ПЗ з ряд. 9). Тобто в Д2 весь час «мінус» «омолоджуватиметься».
Отже, звісно, з урахуванням все того самого принципу хронології, суми «вибувають» з Д2 (див. наступний принцип 3).
Принцип 3: старий «мінус» (із самих нижніх рядків додатка Д2) вибуває першим. Покажемо на прикладі серпня. Припустимо, що і в липні, і в серпні в декларації було від’ємне значення (заповнено ряд. 21, БВ не заявляли). І в серпні таке від’ємне значення зменшується (тобто ряд. 21 серпня < ряд. 21 липня). Тоді виходимо з того, що "мінус" зменшився, перш за все, за рахунок того, що вибув найстаріший "мінус" (по суті, той, що раніше фігурував у нижніх рядках попереднього липневого Д2). Таким чином,
від’ємне значення «вибуває» у хронологічному порядку його виникнення: від низу до верху
А «в цілому» при заповненні поточного Д2 багато в чому орієнтуємося на дані попереднього Д2, не забуваючи про перелічені нюанси «черговості погашення» ПЗ з ПК. Щоправда, вони, повторимо, ані в ПКУ, ані в Порядку № 21 не прописані, що, до речі, визнають і самі контролери, тоді як «рекомендації» озвучені в їх нещодавніх роз’ясненнях (лист ДФСУ від 22.07.2016 р. № 15908/6/99-99-15-03-02-15). Тому дотримуватися їх чи ні — вирішувати платнику. Хоча, ураховуючи їх «рекомендаційний» характер, вважаємо, що не буде помилкою, наприклад, продовжувати заповнювати Д2 так само, як заповнювали раніше (детальніше про це див. «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 21, с. 9).
Окремо зупинимося на випадку, коли хочемо заявити бюджетне відшкодування (БВ).
Якщо вирішили заявити БВ. Припустимо, що в поточній декларації хочемо заявити БВ. Звісно, що такий «мінус» до ряд. 21 просто не дійде (а осяде в ряд. 20.2 декларації). Як заповнювати тоді додаток Д2, якщо до ряд. 21 все ж таки прийде якийсь «мінус»?
Мабуть, алгоритм тут вимальовується такій:
(1) якщо вирішили дотриматися рекомендацій контролерів, то: спершу поточними ПЗ (із ряд. 9) гасимо найстаріший ПК (із ряд. 16.1 декларації);
(2) решта ПК з розділу II декларації, що залишився «непогашеним» (по суті, став показником ряд. 19), і є тією сумою, з якої (у межах ліміту реєстрації) можемо заявляти БВ. Причому, який ПК (яких періодів) з нього заявляти до БВ, думаємо, можемо обирати самостійно. Про хронологію тут згадувати не потрібно та й недоречно. Адже нічого подібного для відшкодування ПКУ не встановлює. А для БВ важливо, щоб дотримувалася головна умова: ПК був оплаченим. Отже, на догоду йому, перш за все, і збираємо «під» БВ оплачений ПК (як того вимагає п.п. «б» п. 200.4 ПКУ). Тоді «оплачені» періоди, що «взяли участь» у БВ, відкидаємо — вони просто не дійдуть до ряд. 21 і відповідно не потраплять до додатка Д2 (утім, якщо не весь ПК періоду «узяв участь» у БВ, залишок цього періоду в додатку Д2 відобразити доведеться);
(3) після всього цього той «мінус», що залишився (прийшов до ряд. 21), і розшифровуємо за періодами (у порядку убування) у додатку Д2.
З урахуванням цього розглянемо заповнення граф додатка Д2.
Заповнення додатка 2 (Д2)
| Графа таблиці додатка Д2 | Опис | |
| звітний (податковий) період, у якому виникло значення | місяць | рік |
| гр. 2 | гр. 3 | |
| У гр. 2 і 3 зазначають звітний (податковий) період, у якому вперше виникло від’ємне значення. Його наводять у числовому форматі («ММ РРРР»: дві цифри місяця (01 — 12) і чотири цифри року). Так, наприклад, за від’ємним значенням, що вперше з’явилося у травні 2016 року, у гр. 2 і 3 Д2 запишуть: «05» і «2016». Проте: якщо від’ємне значення додали податківці під час перевірки (на підставі податкового повідомлення-рішення за формою «В3»), тоді звітним періодом його виникнення вважають місяць і рік складання (!) податкового повідомлення-рішення податківців (див. підкатегорію 101.20). Тобто в такому разі у гр. 2 і 3 додатка Д2 записують місяць і рік складання повідомлення-рішення за формою «В3». Нагадаємо, що «В3» (додаток 7 до Порядку направлення контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого наказом Мінфіну від 28.12.2015 р. № 1204) свідчить про відсутність права на БВ ( п.п. «в» п. 200.14 ПКУ). Скажімо, якщо помилилися з перерозподілом від’ємного значення між БВ і перехідним «мінусом» (і, припустимо, до БВ помилково заявили неоплачені ПК). Тоді за неоплаченим «мінусом» контролери відмовлять у відшкодуванні, приславши «В3». А далі такий «мінус» знову повернеться до декларації через ряд. 16.3 до ряд. 21 (де його й розшифруємо). Важливо! Графи 2 і 3 заповнюються у хронологічному порядку виникнення сум від’ємного значення з гр. 4 — починаючи з найсвіжішого (поточного) звітного періоду і закінчуючи найстарішим (про що детальніше зазначалося вище) | ||
| Сума | ||
| гр. 4 | ||
| У гр. 4 відповідно наводять суму від’ємного значення, що відповідає «своєму» періоду | ||
| Залишок суми помилково та/або надміру сплачених грошових зобов’язань з податку на додану вартість станом на 01 липня 2015 року, на яку відповідно до підпункту 3 пункту 34 підрозділу 2 розділу XX Кодексу було збільшено значення реєстраційної суми, визначеної пунктом 2001.3 статті 2001 розділу V Кодексу, та на яку було збільшено суму від’ємного значення, сформовану за результатами звітного (податкового) періоду за липень 2015 року / III квартал 2015 року | ||
| Якщо в ряд. 21 (у складі від’ємного значення) усе ще «сидить» залишок «старих» переплат, що виникли станом на 01.07.2015 р., його окремо виділяють у передостанньому рядку «Залишок...» додатка Д2. Нагадаємо, що з переходом на спецрахунки з 1 липня 2015 року суми старих переплат «вливалися» у від’ємне значення (збільшували його) у декларації за липень/III квартал 2015 року ( п.п. 3 п. 34 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ; лист ДФСУ від 22.06.2015 р. № 22408/7/99-99-19-03-01-17). Тому така сума (її частина) досі все ще може циркулювати за деклараціями у складі від’ємного значення. На цей випадок для неї в Д2 відведено «свій» рядок. Зауважимо, що в минулому одночасно суму «старих» переплат додавали й до ліміту реєстрації. Відтоді така сума «оселилася» у Витягу (див. ряд. 9 Витягу за формою J1401206). Утім, перенести не дивлячись суму із ряд. 9 Витягу до рядка «Залишок ... » Д2 не вийде. Адже за деклараціями «старі» переплати (їх частина) уже могли «витрачатися» (!) на погашення поточних позитивних ПЗ. У такому разі в ряд. 21 залишиться їх частина (тобто сума, менша, ніж ряд. 9 Витягу). Загалом, перевірте, щоб «Залишок...» у Д2 не перевищував рядок 9 Витягу. Він може виявитися менше, якщо частина старих переплат, наприклад, уже «з’їлася» поточними ПЗ (якщо ж «з’їлася» повністю, то «Залишку...» не буде). Детальніше про цю ситуацію і зв’язок «старих» переплат у Д2 з рядком 9 Витягу див. «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 39, с. 40. Зауважте, що рядок «Залишок ...» у Д2 може залишатися незаповненим (порожнім), якщо: — станом на 01.07.2015 р. взагалі не було залишку «старих» переплат; — станом на 01.07.2015 р. «старі» переплати були (і збільшили від’ємне значення липня/III кварталу 2015 року — закріпилися в ряд. 9 Витягу), але потім повністю «з’їлися» позитивними зобов’язаннями за деклараціями, а «мінус» у ряд. 21 сформувався пізніше. Тому хоча вони й залишаються на сторіччя в ряд. 9 Витягу, рядок «Залишок ...» Д2 у цьому випадку заповнювати не потрібно | ||
| ряд. «Усього» | ||
| У цьому рядку виводимо підсумкову суму перехідного «мінуса». При цьому значення підсумкового ряд. «Усього» гр. 4 в Д2 повинне відповідати значенню ряд. 21 декларації | ||
