(066) 87-010-10
Переводимо бухгалтерів в ОНЛАЙН!
Перейти до номеру
  • № 70
  • № 69
  • № 67-68
  • № 66
  • № 65
  • № 64
  • № 63
? За допомогою цієї функції ви зможете швидко перейти до номеру, що вас цікавить
У цьому номері :
 
  • У обране
  • Друк
  • Шрифт
  • Колір фону
  • Коментарі 0
  • В розробці
5/19
Податки та бухгалтерський облік
Податки та бухгалтерський облік
Вересень , 2016/№ 71

Спецодяг купуємо і в обліку відображаємо

Забезпечення окремих категорій працівників підприємства спецодягом — один з обов’язків будь-якого роботодавця. А це означає, що дуже багато бухгалтерів регулярно стикаються з питаннями відображення таких засобів індивідуального захисту в податковому та бухгалтерському обліку. Відповісти, якщо не на всі, то хоча б на більшу частину цих запитань ми постараємося в нашій сьогоднішній статті.

Загальні правила забезпечення працівників спецодягом

Перш за все нагадаємо, що спецодяг видають працівникам, зайнятим на роботах зі шкідливими та небезпечними умовами праці, а також на роботах, що пов’язані із забрудненням чи здійснюються в несприятливих температурних (метеорологічних) умовах. Цього від роботодавців вимагають ст. 163 КЗпП і ст. 8 Закону про охорону праці.

Крім того, спецодягом мають бути забезпечені працівники, яких залучають до разових робіт з ліквідації наслідків аварій, стихійних лих тощо, що не передбачені трудовим договором. Це також вимога ст. 8 Закону про охорону праці.

Загальні правила придбання, комплектування, видачі та утримання спецодягу встановлено Положенням № 53. Не будемо зараз дуже детально зупинятися на всіх його вимогах, оскільки вони цікаві головним чином не бухгалтеру, а фахівцям з охорони праці. Тут ми стисло нагадаємо тільки ті норми цього документа, що безпосередньо впливають на порядок бухгалтерського та податкового обліку спецодягу.

Отже, для того, щоб не наламати дров у обліку спецодягу, потрібно пам’ятати декілька головних правил.

1. Спецодяг видають за нормами, установленими наказом Держгірпромнагляду від 16.04.2009 р. № 62, а також різними типовими галузевими нормами безоплатної видачі працівникам спеціального одягу, спеціального взуття та інших засобів індивідуального захисту, або відповідними галузевими нормами, запровадженими на підставі типових (п. 1.4 Положення № 53). Якщо у вашій галузі (виробництва) типові норми досі не затверджені, у цьому випадку ви як роботодавець можете передбачити видачу спецодягу працівникам, зайнятим на зазначених вище роботах, у колективному договорі.

У межах установлених норм спецодяг видають працівникам безоплатно, тобто за рахунок роботодавця ( ст. 163 КЗпП, ст. 8 Закону про охорону праці, п. 1.2 Положення № 53)

2. У деяких випадках Положення № 53 дозволяє і навіть зобов’язує роботодавця видавати працівникам спецодяг у додаткових обсягах, тобто понад установлені норми безоплатної видачі. Наприклад, спецодяг у додатковому обсязі видають:

— якщо цього вимагають фактичні умови праці на підприємстві (п. 7.1 Положення № 53);

— якщо працівникам видають два комплекти спецодягу на два строки використання (п. 4.1 Положення № 53);

— у разі передчасного зношення спецодягу не з вини працівника, а також пропажі чи псування спецодягу і неможливості його відновлення (пп. 4.3 — 4.4 Положення № 53);

— у разі видачі двох або трьох комплектів спецодягу для зручності проведення процедур його чищення (п. 6.7 Положення № 53).

3. Спецодяг є власністю підприємства та підлягає обов’язковому поверненню при (п. 4.1 Положення № 53):

— звільненні з роботи;

— переведенні на тому ж підприємстві на іншу роботу або інше робоче місце;

— зміні виду робіт;

— уведенні нових технологій;

— уведенні нових або заміні наявних знарядь праці;

— в інших випадках, коли використання виданого спецодягу не є необхідним;

— по закінченні строків його використання замість одержуваного нового спецодягу (також при достроковому зносі спецодягу).

4. У разі порушення встановленого нормами строку видачі спецодягу, у тому числі і при передчасному зносі, псуванні чи втраті, працівник може придбати його за власні кошти. У такому разі роботодавець зобов’язаний компенсувати працівнику витрати на придбання такого спецодягу ( ст. 164 КЗпП, ст. 8 Закону про охорону праці, п. 4.3 Положення № 53).

Ось, загалом, і всі основні правила забезпечення працівників спецодягом, що так чи інакше впливають на бухгалтерський і особливо податковий облік таких ТМЦ. А тепер давайте поглянемо, як операції з придбання та видачі спецодягу відображають у бухобліку.

Бухгалтерський облік

У бухобліку вартість спецодягу обліковують по-різному залежно від передбачуваного строку корисного використання, а також його вартості. Виходячи із строку експлуатації спецодяг відносять або до оборотних, або до необоротних активів. При цьому «необоротний» спецодяг залежно від вартості обліковують або у складі основних засобів, або у складі МНМА (див. табл. 1).

Таблиця 1. Бухоблік спецодягу

Бухоблік спецодягу

строк експлуатації та вартість спецодягу

рахунок/субрахунок бухобліку

особливості бухобліку

Строк експлуатації (носіння) не перевищує 1 рік або нормальний операційний цикл, якщо його тривалість більше року (незалежно від вартості)

Рахунок 22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети»

Такий спецодяг обліковують у складі запасів за правилами П(С)БО 9 «Запаси». При придбанні його зараховують на баланс за первісною вартістю ( п. 8 П(С)БО 9), а при відпуску в експлуатацію* вартість списують на рахунки обліку витрат (Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 22). Далі ведуть тільки кількісний аналітичний облік такого спецодягу в розрізі відповідальних осіб і місць експлуатації ( п. 23 П(С)БО 9)

* Видачу спецодягу працівникам та його повернення відображають в Особистій картці обліку спеціального одягу, спеціального взуття та інших засобів індивідуального захисту (ЗІЗ), форму якої наведено в додатку 1 до Положення № 53.

Видачу та прийняття на зберігання тих ЗІЗ, які у процесі експлуатації підлягають періодичному здаванню на зберігання роботодавцю, можна оформляти за допомогою Відомості обліку видачі (повернення) спецодягу, спецвзуття та запобіжних пристроїв (типова форма № МШ-7). У свою чергу списання не придатного для подальшого використання спецодягу оформляють Актом на списання малоцінних та швидкозношуваних предметів (типова форма № МШ-8). Обидві форми затверджено наказом Мінстату від 22.05.96 р. № 145.

Строк експлуатації (носіння) перевищує 1 рік (нормальний операційний цикл, якщо його тривалість більше року), а вартість не перевищує вартісний критерій*, установлений на підприємстві для розмежування ОЗ і МНМА

Субрахунок 112 «Малоцінні необоротні матеріальні активи»

Облік спецодягу, віднесеного до складу МНМА або ОЗ, ведуть за правилами П(С)БО 7 «Основні засоби»**. При придбанні його зараховують на баланс за первісною вартістю ( п. 7 П(С)БО 7). Амортизують вартість МНМА з місяця введення в експлуатацію одним із методів, установлених у наказі про облікову політику:

50 % у першому місяці використання і 50 % у місяці списання з балансу;

100 % у першому місяці використання.

Вартість спецодягу, що в бухобліку вважається ОЗ, амортизують одним із методів, установлених п.п. 1 — 5 п. 26 П(С)БО 7.

Нараховують амортизацію записами Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 131, 132.

Списують спецодяг з балансу проводкою Дт 131, 132 — Кт 109, 112; Дт 976 — Кт 109***

Строк експлуатації (носіння) перевищує 1 рік (нормальний операційний цикл, якщо його тривалість більше року), а вартість перевищує вартісний критерій*, установлений на підприємстві для розмежування ОЗ і МНМА

Субрахунок 109

«Інші основні засоби»

* Як правило, бухгалтери прагнуть установити вартісний критерій для розмежування ОЗ і МНМА на «податковому» рівні, тобто рівним 6000 грн. ( п.п. 14.1.138 ПКУ). Водночас це не обов’язково, і на розсуд підприємства він може бути встановлений і в іншому розмірі (1000 грн., 1500 грн. тощо).

** Для документального оформлення операцій із спецодягом, що належить до ОЗ або МНМА, крім Особистої картки (додаток 1 до Положення № 53), застосовують первинні документи для обліку ОЗ, затверджені наказом Мінстату від 29.12.95 р. № 352: Акт приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів (типова форма № ОЗ-1), Акт списання основних засобів (типова форма № ОЗ-3) тощо.

*** Не буде помилкою обліковувати «необоротний» спецодяг вартістю понад 6000 грн. на субрахунку 117 «Інші необоротні матеріальні активи». В цьому випадку майте на увазі, що амортизувати його вартість можна лише двома методами: прямолінійним та виробничим.

Приклад 1. Будівельне підприємство придбало 10 курток бавовняних на утепленій підкладці, що входять до зимового комплекту спецодягу працівників будівельних спеціальностей. Вартість однієї куртки — 480 грн. (у тому числі ПДВ 20 % — 80 грн.). Нормативний строк носіння куртки — 36 місяців.

Таблиця 2. Бухоблік придбання та видачі «необоротного» спецодягу

№ з/п

Зміст господарської операції

Бухгалтерський облік

Сума,

грн.

Дт

Кт

Придбання спецодягу

1

Здійснено передоплату постачальнику

371

311

4800

2

Відображено ПК з ПДВ

(за наявності зареєстрованої ПН)

644/1

644

800

641/ПДВ

644/1

800

3

Отримано спецодяг на склад

153

631

4000

4

Списано суму ПК з ПДВ

644

631

800

5

Здійснено залік заборгованостей

631

371

4800

Видача спецодягу

6

Видано спецодяг працівнику

112

153

400

7

Нараховано амортизацію в розмірі 100 % вартості в першому місяці використання спецодягу

23

132

400

8

Після закінчення строку носіння куртку списано з балансу

132

112

400

Приклад 2. Будівельне підприємство придбало комплект спецодягу арматурника вартістю 1200 грн. (у тому числі ПДВ 20 % — 200 грн.), у тому числі:

костюм брезентовий вартістю 840 грн. (у тому числі ПДВ 20 % — 140 грн.);

черевики шкіряні — 300 грн. (у тому числі ПДВ 20 % — 50 грн.);

каска — 60 грн. (у тому числі ПДВ 20 % — 10 грн.).

Строк носіння костюма та черевиків — 12 місяців, а каски — до зносу (на підприємстві встановлено строк служби 1 рік).

Передоплату за спецодяг перераховано постачальнику в березні 2016 року, і в цьому самому місяці його було отримано. Видано спецодяг працівнику у квітні 2016 року. У серпні 2016 року працівник звільняється і повертає отриманий спецодяг на склад підприємства.

У бухобліку перелічені госпоперації відображають так:

Таблиця 3. Бухоблік придбання та видачі «оборотного» спецодягу

№ з/п

Зміст господарської операції

Бухгалтерський облік

Сума,

грн.

Дт

Кт

Березень 2016 року

1

Здійснено передоплату постачальнику

371

311

1200

2

Відображено ПК з ПДВ

(за наявності зареєстрованої ПН)

644/1

644

200

641/ПДВ

644/1

200

3

Отримано на склад спецодяг від постачальника

22

631

1000

4

Списано суму ПК з ПДВ

644

631

200

5

Здійснено залік заборгованостей

631

371

1200

Квітень 2016 року

6

Видано спецодяг працівнику

23

22

1000

Серпень 2016 року

7

Отримано на склад повернений працівником спецодяг (без виведення його з експлуатації)

—*

—*

* Зверніть увагу! Положення № 53 вимагає при звільненні працівника повертати отриманий ним спецодяг роботодавцю. При цьому, якщо повернений спецодяг не виводять з експлуатації, а видають іншому працівнику, тоді цю операцію відображають тільки в оперативному обліку: в Особистій картці (додаток 1 до Положення № 53) роблять відмітку про повернення спецодягу працівником, який звільняється.

Інша справа, якщо спецодяг після його повернення виводять з експлуатації, оскільки не планують видавати іншому співробітнику (наприклад, у разі скорочення штату на підприємстві). У такому разі потрібно пам’ятати, що згідно з Інструкцією про застосування Плану рахунків…, затвердженою наказом Мінфіну від 30.11.99 р. № 291, при поверненні з експлуатації придатних до використання МШП на склад підприємства їх оприбутковують кореспонденцією Дт 22 — Кт 71.

З бухобліком розібралися, тепер перейдемо до обліку податкового.

Податковий облік

Податок на прибуток. Податковоприбутковий облік спецодягу залежить, перш за все, від прибутковості самого підприємства, а також від виду спецодягу.

Малодохідні підприємства розраховують податок на прибуток виключно за даними бухобліку. Тому витрати на забезпечення працівників спецодягом зменшують об’єкт обкладення податком на прибуток — фінансовий результат до оподаткування — у періоді відображення відповідних витрат в бухобліку. Тобто в періоді:

нарахування амортизації, а також списання залишкової вартості при ліквідації — для спецодягу, що обліковується у складі МНМА і ОЗ;

видачі спецодягу — для спецодягу, що обліковується у складі запасів.

І зверніть увагу! Сьогодні ПКУ не містить жодних обмежень щодо включення до складу витрат виключно нормативних витрат на придбання спецодягу. Отже,

усі документально підтверджені витрати на придбання спецодягу (як у межах установлених норм, так і понад них) роботодавець має повне право обліковувати у зменшення об’єкта оподаткування

Високодохідні підприємства податок на прибуток розраховують виходячи з бухгалтерського фінрезультату, скоригованого на суму податкових різниць, у тому числі на різниці, що виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів. А це означає, що високодохідникам у податковоприбуткових цілях доведеться розділяти спецодяг за тим самим принципом, що і в бухобліку: оборотний/необоротний і вартістю не вище/понад 6000 грн.

«Оборотний» спецодяг (незалежно від вартості). Як ви пам’ятаєте, у бухобліку спецодяг з очікуваним строком корисного використання не більше одного року обліковують у складі запасів. Податкові різниці за оборотними активами ПКУ не передбачає, тому тут усе, як і в малодохідників: витрати на спецодяг зменшують об’єкт обкладення податком на прибуток у періоді його видачі працівнику.

«Необоротний» спецодяг вартістю понад 6000 грн*. У бухобліку такий спецодяг обліковують у складі інших основних засобів. Той же спецодяг у податковому обліку включають до складу основних засобів групи 9 «Інші основні засоби» ( п.п. 138.3.3 ПКУ). Це означає, що підприємства-високодохідники повинні організувати окремий податковий і бухгалтерський облік такого спецодягу і окремо розраховувати податкову та бухгалтерську амортизацію таких активів. Після цього підприємство збільшує фінрезультат до оподаткування на суму бухгалтерської амортизації і тут же зменшує його на суму податкової амортизації. Виходить, що на об’єкт оподаткування високодохідника вплине тільки амортизація, визначена за правилами ПКУ.

* Вартісний критерій для розмежування ОЗ і МНМА для цілей податкового обліку ( п.п. 14.1.138 ПКУ). Звичайно ж, такий спецодяг через його вартість швидше виняток із правил, аніж розповсюджене явище, проте зовсім не згадати про нього теж було б неправильно.

Нагадаємо, що податкову амортизацію нараховують щомісячно протягом установленого підприємством строку корисного використання об’єкта, що для цієї групи ОЗ має бути не менше 12 років. А ось бухгалтерську — розраховують виходячи зі строку корисного використання, установленого підприємством при зарахуванні спецодягу на баланс.

Крім того, з податковими різницями вам доведеться зіткнутися ще й при ліквідації «необоротного» дорогого одягу. Так, п. 138.1 ПКУ передбачає обов’язок високодохідників при списанні об’єкта ОЗ збільшувати бухфінрезультат на суму бухгалтерської залишкової вартості об’єкта, що ліквідується, а п. 138.2 ПКУ приписує зменшувати фінрезультат на суму податкової залишкової вартості об’єкта ОЗ, що ліквідується.

«Необоротний» спецодяг вартістю не вище 6000 грн. Такий спецодяг у податковому обліку відносять до МНМА. А це говорить нам про те, що амортизаційну різницю за такими активами рахувати не потрібно (див. листи ДФСУ від 05.02.2016 р. № 2457/6/99-99-19-02-02-15 // «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 25, с. 5, а також від 18.07.2016 р. № 15389/6/99-99-15-02-02-15).

Виходить, що за «малоцінним» необоротним спецодягом податковий облік вести законодавство не вимагає. При цьому витрати на його використання в податковому обліку високодохідники відображають у тому самому порядку, що й малодохідні підприємства.

ПДВ. Спочатку суму «вхідного» ПДВ, сплаченого у складі вартості спецодягу, підприємство на підставі зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної відносить до складу податкового кредиту з ПДВ. При цьому право на податковий кредит виникає за відомим правилом першої події: на дату отримання спецодягу або на дату його оплати.

Не забудьте, що

ви маєте право включити до складу податкового кредиту і суми «вхідного» ПДВ, сплачені (нараховані) виходячи із суми витрат на видачу спецодягу в додаткових обсягах згідно з Положенням № 53

Право на ПК за витратами на утримання спецодягу, сподіваємося, ні в кого сумнівів узагалі не викликає.

Але, звичайно ж, враховуйте, що будь-які вхідні суми податку мають бути підтверджені зареєстрованими ПН або іншими подібними документами згідно з п. 201.11 ПКУ.

У свою чергу, видача працівникам спецодягу не вважається постачанням (право власності на спецодяг залишається за роботодавцем і до працівника не переходить), а тому така операція не супроводжується нарахуванням податкових зобов’язань з ПДВ. На це вказують і податківці в листі від 08.12.2015 р. № 26675/10/28-10-06-11, а також у консультації з підкатегорії 101.06 БЗ. Причому цей висновок справедливий як щодо нормативних обсягів видачі спецодягу, так і для наднормативної видачі.

Але, на жаль, цим справа не обмежується. Видача працівникам спецодягу понад установлені норми для цілей ПДВ-обліку розцінюється як його негосподарське використання. Це означає, що для того, аби компенсувати раніше відображену суму податкового кредиту, щоразу при наднормативній видачі спецодягу вам доведеться донарахувати «компенсаційні» ПДВ-зобов’язання згідно з п. 198.5 ПКУ (як це зробити, ми детально розповідали в «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 64, с. 2). Підкреслимо: на наш погляд, це правило не стосується видачі спецодягу в додаткових обсягах згідно з Положенням № 53.

ПДФО. Нагадаємо, що згідно з п.п. 165.1.9 ПКУ до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу працівника не включається, зокрема, вартість спеціального одягу, спеціального взуття та інших ЗІЗ, якими роботодавець забезпечує платника податку згідно із Законом про охорону праці. Порядок забезпечення, перелік і граничні строки використання спеціального одягу, спеціального взуття та інших ЗІЗ установлює КМУ та/або галузеві норми безоплатної видачі ЗІЗ.

Як бачите, вартість безоплатно виданого спецодягу не включається до складу оподатковуваного доходу фізосіб та не обкладається ПДФО у разі дотримання декількох умов:

1) спецодяг видає підприємство-роботодавець своєму працівнику;

2) видача спецодягу обумовлена вимогами Закону про охорону праці;

3) спецодяг видають за типовими та галузевими нормами відповідно до вимог Положення № 53.

Виходить, вартість спецодягу в межах норм ПДФО не обкладають. Підтверджують це й податківці в листах від 27.02.2012 р. № 3000/6/17-111508.12.2015 р., від 08.12.2015 р. № 26675/10/28-10-06-11, а також у консультації, розміщеній у підрозділі 103.04 БЗ. Крім того, на наш погляд,

не є базою обкладення ПДФО вартість спецодягу, що видається в додаткових обсягах у випадках, передбачених Положенням № 53

Ну й, нарешті, не утримують ПДФО із суми компенсації документально підтверджених витрат працівників на придбання спецодягу, якщо встановлені строки його видачі порушені і працівник був вимушений придбати його за власні кошти.

Якщо хоча б одна з перелічених у п.п. 165.1.9 ПКУ умов не виконується, вартість спецодягу включають до сукупного оподатковуваного доходу працівника і обкладають ПДФО за ставкою 18 %. Причому, оскільки в цьому випадку має місце негрошова форма надання доходу, базу оподаткування потрібно розраховувати із застосуванням «натурального» коефіцієнта, установленого п. 164.5 ПКУ (при ставці податку 18 % величина коефіцієнта становить 1,219512).

У розділі I Податкового розрахунку за формою № 1ДФ неоподатковувана ПДФО вартість спецодягу відображається з кодом ознаки доходу «136». А ось інформацію про вартість спецодягу, безоплатно наданого з порушенням вимог п.п. 165.1.9 ПКУ, і про утриману з неї суму податку роботодавець відображає з ознакою доходу «126».

Військовий збір. Не секрет, що згідно з п. 161 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ база обкладення військовим збором (за рідкісним винятком) збігається з базою для утримання ПДФО. Вище ми з вами вже з’ясували, що вартість спецодягу, виданого з дотриманням вимог Закону про оплату праці і відповідно до Положення № 53, не включається до оподатковуваного доходу працівника, а отже, не буде об’єктом для утримання військового збору. А ось якщо ви вирішите ощасливити працівника наднормативним комплектом спецодягу, тоді його вартість доведеться обкласти військовим збором за ставкою 1,5 % разом із ПДФО.

ЄСВ. Тут теж усе просто. До бази обкладення ЄСВ уключаються, зокрема, суми нарахованої заробітної плати за видами виплат, що складаються з основної та додаткової заробітної плати, інших заохочувальних і компенсаційних виплат, у тому числі в натуральній формі, що визначаються згідно із Законом України «Про оплату праці» від 24.03.95 р. № 108/95-ВР.

Вартість виданого працівникам відповідно до чинних норм спецодягу, спецвзуття та інших ЗІЗ не належить до фонду оплати праці. Про це говорить п. 3.19 Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Держкомстату від 13.01.2004 р. № 5. А отже,

вартість спецодягу в межах установлених норм не є об’єктом для нарахування ЄСВ

Також не є базою обкладення ЄСВ сума компенсації, що виплачується працівнику в тому випадку, коли він був вимушений придбати спецодяг за власні кошти.

висновки

  • Залежно від передбачуваного строку експлуатації (носіння) спецодягу, а також вартості, у бухгалтерському обліку його обліковують або у складі запасів (рахунок 22), або у складі МНМА (субрахунок 112), або ж відносять до складу інших основних засобів (субрахунок 109).
  • Наднормативну видачу спецодягу в ПДВ-обліку розглядають як його негосподарське використання. Тому якщо ви надали працівнику «зайвий» одяг, доведеться донарахувати компенсаційні ПДВ-зобов’язання на підставі п. 198.5 ПКУ.
  • Вартість спецодягу в межах установлених норм не є об’єктом для утримання ПДФО та військового збору, а також нарахування ЄСВ.

Документи статті

  • КЗпП — Кодекс законів про працю України.
  • ПКУ — Податковий кодекс України.
  • Закон про охорону праці Закон України «Про охорону праці» від 14.10.92 р. № 2694-XII.
  • Положення № 53 — Положення про порядок забезпечення працівників спеціальним одягом, спеціальним взуттям та іншими засобами індивідуального захисту, затверджене наказом Держгірпромнагляду від 24.03.2008 р. № 53.
спецодяг, придбання, відображення в обліку додати теги змінити теги
Додайте свої теги до статті
Розділіть мітки комами. Наприклад: бухгалтерія, форма, відсотки, ПДВ, квартальний звіт. Максимальна кількість 10.
або Закрити
Ваша оцінка врахована! Оцініть статтю :
  • Добре
  • Нормально
  • Погано
Поділитися:
Коментарі до статті