Думаємо про пенсію змолоду — укладаємо договір пенсійного страхування

На що ми житимемо після виходу на пенсію? Чому дорівнюватиме розмір пенсії? Чи зможемо ми зберегти звичний рівень життя після того, як перестанемо працювати? Ці запитання, думаємо, хвилюють практично кожного українця працездатного віку.

Допомогти нашим громадянам забезпечити собі безбідну старість покликана система недержавного пенсійного забезпечення (далі — НПЗ). Розповімо стисло, що це таке. А потім перейдемо до порядку оподаткування внесків на НПЗ.

Система НПЗ: що до чого?

Система НПЗ — складова частина системи накопичувального пенсійного забезпечення. Її мета — отримання учасниками НПЗ додаткових до загальнообов’язкового державного пенсійного страхування пенсійних виплат.

Усі питання, пов’язані із НПЗ, регулює Закон № 1057. Згідно з п. 3 ст. 2 цього Закону НПЗ здійснюють такі структури (див. рисунок на с. 27).

Тому, щоб забезпечити працівників додатковою пенсією, роботодавець може укласти договори з:

— недержавним пенсійним фондом і перераховувати йому внески;

— страховою компанією та сплачувати їй страхові внески;

— банком і розміщувати в ньому пенсійні вклади.

Усі ці платежі далі у статті ми називатимемо внесками на НПЗ.

Фізичні особи, на користь яких перераховуються внески на НПЗ та які мають право на нього, є учасниками такого НПЗ

Розглянемо порядок оподаткування внесків на НПЗ, що сплачуються роботодавцем за своїх працівників.

Внески на НПЗ: що з доходом працівника?

ПДФО. Порядок обкладення ПДФО внесків на НПЗ визначено в п.п. 164.2.16 ПКУ.

Так, на підставі п.п. «в» цього підпункту не включають до оподатковуваного доходу суми внесків, що сплачуються роботодавцем-резидентом за свій рахунок за договорами недержавного пенсійного страхування платника податку при одночасному виконанні двох умов. Що за умови? Сума таких внесків не повинна перевищувати за кожен місяць, за який сплачується внесок:

1) 15 % зарплати, нарахованої працівнику цим роботодавцем протягом такого місяця. Зверніть увагу: для розрахунку 15 % межі слід ураховувати всі виплати, що включаються до поняття «Заробітна плата» для цілей ПКУ, у тому числі й лікарняні ( п.п. 14.1.48 ПКУ);

2) 5-кратного розміру мінімальної заробітної плати, установленої законом*. У січні — квітні 2016 року ця величина становила 6890 грн. (1378 грн. х 5), з травня 2016 року — 7250 грн. (1450 грн. х 5), а з грудня 2016 року буде 8000 грн. (1600 грн. х 5).

* У 2016 році мінімальна зарплата дорівнює: з 1 січня по 30 квітня — 1378,00 грн., з 1 травня по 30 листопада — 1450,00 грн., з 1 грудня — 1600,00 грн.

А якщо обидві наведені вище умови або хоча б одна з них не виконується?

Тоді сума, що перевищує менший з двох обмежуючих показників, стане оподатковуваним доходом працівника

Причому до бази оподаткування вона має потрапити з урахуванням «натурального» коефіцієнта, передбаченого п. 164.5 ПКУ.

Як це працює? Пояснимо на прикладах.

Приклад 1. Заробітна плата працівника — 6500 грн. Сума внесків на НПЗ на місяць становить 800 грн.

У цьому випадку сума внесків не перевищує:

1) 15 % нарахованої заробітної плати (6500 грн. х х 15 % : 100 % = 975 грн.);

2) 5-кратний розмір мінзарплати (див. вище).

Тобто обидві умови, установлені п.п. 164.2.16 ПКУ, виконуються, тому вся перерахована сума внесків на НПЗ не підлягає обкладенню ПДФО.

Приклад 2. Припустимо, що при тій же сумі внесків на НПЗ (800 грн.) заробітна плата працівника становить 4500 грн.

Тут не виконується перша умова: сума внесків перевищує 15 % нарахованої заробітної плати (4500 грн. х 15 % : 100 % = 675 грн.). Це означає, що до оподатковуваного доходу працівника не потрапить тільки частина суми внесків на НПЗ у розмірі 675 грн. Сума, що перевищує менший обмежуючий показник (800 грн. - 675 грн. = 125 грн.), підлягає обкладенню ПДФО.

Приклад 3. Заробітна плата працівника — 8500 грн. Сума внесків на НПЗ за вересень 2016 року становить 7500 грн. (фантастика! ☺).

У цьому випадку не виконуються обидві умови: сума внесків перевищує і 15 % заробітної плати (1275 грн. (8500 грн. х 15 % : 100 %)), і 5-кратний розмір мінзарплати (7250 грн.).

А оскільки так, то під обкладення ПДФО у вересні потраплять внески в сумі, що перевищує менший (1275 грн.) з двох обмежуючих показників. Розрахуємо її:

7500 грн. - 1275 грн. = 6225 грн.

І не забуваємо про «натуральний» коефіцієнт.

Цікаво, як бути, якщо суму внесків за договорами НПЗ роботодавець сплачує авансом за весь рік і при цьому перерахована сума в місяці сплати перевищує обмеження, установлене п.п. «в» п.п. 164.2.16 ПКУ?

Податківці вважають (див. консультацію в підкатегорії 103.02 БЗ), що в цьому випадку не потрапить під оподаткування сума внесків за рік, що не перевищує 15 % нарахованої таким роботодавцем суми зарплати тільки того місяця, в якому перераховуються ці внески, але не більше 5 розмірів мінзарплати в розрахунку за місяць за сукупністю таких внесків.

Ми з таким підходом не згодні. На наш погляд, тут логічніше було б «прив’язуватися» до звітного місяця, за який перераховано внески. Тоді, якщо внески ви сплачуєте за майбутні місяці, за які зарплата ще не нарахована, ПДФО не утримуєте виходячи з суми, що дорівнює 5-кратному розміру мінзарплати за кожен сплачений місяць. Потім, при нарахуванні зарплати за відповідний місяць, визначаєте 15 % від її суми. Якщо сума перерахованих внесків перевищує розраховану 15 % межу, то різницю обкладайте ПДФО.

Проте, ураховуючи досить жорстку позицію податківців у цьому питанні, краще сплачувати внески щомісячно.

У Податковому розрахунку за формою № 1ДФ оподатковувані суми внесків на НПЗ відображайте з ознакою доходу «124», а неоподатковувані — з ознакою доходу «125».

А як бути, якщо підприємство вирішило поклопотатися про недержавну пенсію фізичних осіб, що не перебувають з ним у трудових відносинах (наприклад, засновників, членів їх сімей тощо)?

Тоді

уся сума внесків за договорами недержавного пенсійного страхування, сплачена за непрацівника підприємства, буде для нього оподатковуваним доходом

Військовий збір. Суми внесків на НПЗ, що потрапили до доходу фізособи, оподатковуваного ПДФО, обкладаються й ВЗ. Про це нагадують і контролери (див. лист ГУ ФСУ у Чернігівській області від 16.02.2016 р. № 566/10/25-04-17-01-10).

Окремого «натурального» коефіцієнта для визначення суми ВЗ при виплаті негрошових доходів законодавством не передбачено. При цьому, на наш погляд, ВЗ логічно утримувати з суми доходу, нарахованого в бухобліку, тобто з урахуванням «натурального» ПДФО-коефіцієнта. Проте податківці вважають (див., зокрема, листи ДФСУ від 20.11.2015 р. № 24759/6/99-99-17-02-01-15 і від 27.11.2015 р. № 25405/6/99-99-17-02-01-15, консультацію в підкатегорії 103.25 БЗ), що коефіцієнт, передбачений п. 164.5 ПКУ, у випадку з ВЗ не застосовують. Ураховуючи непостійність фіскалів, визначати ВЗ виходячи з «чистої» суми негрошового доходу до отримання індивідуальної консультації з цього питання ми б не рекомендували.

ЄСВ. Із сум внесків на НПЗ, що сплачуються підприємством за договорами НПЗ за своїх працівників, ЄСВ не справляється. Причина проста — ці виплати відповідно до п. 3.5 Інструкції № 5 не включаються до фонду оплати праці. З цим згодні й податківці (див. лист ГУ ФСУ у Чернігівській області від 16.02.2016 р. № 566/10/25-04-17-01-10, а також консультацію в підкатегорії 301.03 БЗ).

Також не потрібно нараховувати ЄСВ на суми внесків за договорами недержавного пенсійного страхування, сплачені за непрацівників підприємства. Адже, як ми з вами вже з’ясували, ця виплата не входить до фонду оплати праці і не є винагородою за виконані роботи (надані послуги) за договорами цивільно-правового характеру.

Внески на НПЗ в обліку підприємства

Податковоприбутковий облік. Підприємство, яке сплачує за рахунок власних коштів внески на НПЗ за своїх працівників на підставі укладених договорів, має право включити до складу витрат кожного податкового (звітного) періоду (наростаючим підсумком) суму цих платежів у повному обсязі ( п. 141.7 ПКУ). Тобто тут сумових обмежень, подібних тим, що встановлені п.п. «в» п.п. 164.2.16 ПКУ в ПДФО-цілях, немає.

Дані про таку пільгу не забувайте показувати в «пільговому» Звіті з ознакою «11020305»

Щоправда, сенс цієї пільги не зовсім зрозумілий. Адже підприємство за бухгалтерськими правилами і без п. 141.7 ПКУ легко може врахувати витрати на НПЗ у складі своїх витрат. Але оскільки в Довіднику пільг така виплата названа пільгою, давайте покажемо її в «пільговому» Звіті.

А якщо застрахований працівник звільняється? Що робити з сумами, сплаченими за період, що залишився до закінчення строку дії договору НПЗ, які підприємство раніше включило до своїх бухвитрат? Усе просто: ст. 123¹ ПКУ в цьому випадку приписує підприємству:

1) збільшити фінрезультат звітного періоду таких сплачених платежів;

2) нарахувати пеню в розмірі 120 % облікової ставки НБУ, що діяла на кінець звітного періоду, в якому розірвано договір.

Але здійснювати ці дії необхідно в тому випадку, якщо порушено вимоги договору НПЗ. Тобто, наприклад, при розірванні такого договору протягом перших 5 років, а також при порушенні інших умов, характерних для договору НПЗ, установлених п.п. 14.1.52² ПКУ.

Причому такий неприємний обов’язок «коригування» поширюється на всіх платників податку на прибуток, у тому числі й на малодохідників.

Ви виконали всі ці приписи? Чудово! Живіть спокійно: штрафні санкції за заниження оподатковуваного прибутку вам не загрожують.

Не забудьте таке коригування фінрезультату відобразити в ряд. 4.1.8 Додатка РІ до декларації з податку на прибуток.

А ось для відображення суми пені за такою операцією в декларації з податку на прибуток місця немає.

Детальніше з нюансами цього коригування ви можете ознайомитися в «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 45, с. 43.

А якщо працівник звільняється, але договір НПЗ із страховиком ви не розриваєте, а тільки функції страхувальника за цим договором передаєте новому роботодавцю працівника, який звільнився, на підставі тристороннього договору? Тут жодних коригувань фінрезультату.

ПДВ. Операції з надання послуг, пов’язаних з НПЗ, не є об’єктом обкладення ПДВ. Про це свідчить абзац другий п.п. 196.1.3 ПКУ.

Такі операції підприємство-страхувальник, якщо воно зареєстроване платником ПДВ, відображає в рядку 10.3 декларації з ПДВ.

Усе зазначене вище проілюструємо на прикладі.

Приклад 4. Підприємство в серпні 2016 року уклало зі страховою компанією договір недержавного пенсійного страхування бухгалтера Василенка В. П. (реєстраційний номер облікової картки платника податків — фізособи — 2957596391).

Згідно з договором страхувальник зобов’язаний щомісячно перераховувати на користь застрахованої особи внески на НПЗ. Сума внесків за вересень — 700 грн.

Заробітна плата працівника — 4000 грн.

Сума внесків (700 грн.) перевищує 15 % нарахованої заробітної плати (4000 грн. х 15 % : 100 % = = 600 грн.), але не перевищує 5-кратний розмір мінзарплати, установленої на вересень 2016 року (7250 грн.).

У зв’язку з цим з-під оподаткування буде виведено тільки частину суми внесків на НПЗ у розмірі 600 грн. Сума перевищення в розмірі 100 грн. (700 грн. - 600 грн.) підлягає обкладенню ПДФО і ВЗ.

Причому до бази оподаткування такий дохід має потрапити збільшеним на «натуральний» коефіцієнт:

100 грн. х 1,219512 = 121,95 грн.

Визначимо суми, що підлягають утриманню з оподатковуваного доходу:

— ПДФО — 21,95 грн. (121,95 грн. х 18 % : 100 %);

— ВЗ* — 1,83 грн. (121,95 грн. х 1,5 % : 100 %).

* При розрахунку суми ВЗ ми дотримувалися думки, що такий збір слід сплачувати з суми доходу працівника, нарахованої в бухобліку.

Припустимо, що суму утриманого ВЗ працівник вносить до каси підприємства, а підприємство перераховує її до бюджету.

У своєму обліку ці операції підприємство відображає так:

Облік внесків на НПЗ

У Податковому розрахунку за формою № 1ДФ підприємство оподатковувану суму внесків на НПЗ (121,95 грн.) відображає з ознакою доходу «124», а неоподатковувану (600 грн.) — з ознакою доходу «125».

З договором НПЗ розібралися. Переходимо до податкових нюансів договору довгострокового страхування життя. Це теж важливо та цікаво.

висновки

• Мета системи НПЗ — отримання її учасниками додаткових до загальнообов’язкового державного пенсійного страхування пенсійних виплат.
• Якщо сума внесків на НПЗ, які роботодавець сплачує за свого працівника, не перевищує одночасно 15 % нарахованої зарплати і 5-кратний розмір мінзарплати, то ПДФО і ВЗ така виплата не обкладається.
• Суми внесків на НПЗ підприємство-роботодавець включає до складу витрат кожного податкового (звітного) періоду (наростаючим підсумком) у повному обсязі.