Крім того, з’явилася ще одна підстава для обов’язкового подання додатка Д2: коли правонаступник заявляє податковий кредит на суму від’ємного значення, отриманого від реорганізованої юрособи. Пояснимо.
Річ у тім, що в редакції наказу № 276 додаток Д2 поповнився двома новими таблицями, що пов’язані з виконанням вимог п. 198.7 ПКУ щодо передачі від’ємного значення від підприємства, що реорганізується, до його правонаступника.
Нагадаємо, з 01 січня 2017 року в разі реорганізації платника податків сформована в нього сума від’ємного значення може бути передана до складу податкового кредиту його правонаступнику. Механізм такого перенесення й описано в п. 198.7 ПКУ (ср. ). Так, при реорганізації шляхом:
— приєднання, злиття, перетворення — сума від’ємного значення потрапляє до складу кредиту правонаступника в наступному періоді після підписання передавального акта,
— поділу, виділення — у наступному періоді після підписання розподільчого балансу. Причому в цьому випадку сума від’ємного значення підлягає перенесенню пропорційно отриманій частці майна.
Обов’язковою умовою для включення її до складу кредиту правонаступника є підтвердження такої суми документальною перевіркою контролюючого органу.
Порядок дій буде таким (п. 14 розд. III Порядку № 21).
Підприємство, яке реорганізується, за свій останній (звітний) період подає заяву про перенесення суми від’ємного значення до складу податкового кредиту наступного звітного періоду правонаступника (таблиця 2 додатка Д2).
У наступному звітному періоді, після підтвердження такої суми від’ємного значення документальною перевіркою, правонаступник заповнює заяву про включення її до складу свого ПК (таблиця 3 додатка Д2). Підсумкове значення з табл. 3 додатка Д2 він переносить до рядка 16.3 декларації з ПДВ за цей самий звітний період. Якщо поточні зобов’язання періоду перекриють суму від’ємного значення, то рядок 21 декларації залишиться порожнім. Ось і виходить, що рядок 21 не заповнено, а додаток Д2 подати потрібно обов’язково. Адже правонаступник уключив до складу ПК (заповнив рядок 16.3 декларації з ПДВ) суму від’ємного значення, отриманого від юрособи, яка реорганізується.
Що стосується порядку заповнення додатка Д2, то щодо його першої таблиці все залишилося, як і раніше. Перехідне від’ємне значення, сформоване в рядку 21 декларації з ПДВ, підлягає розшифровці в таблиці 1 додатка Д2 за періодами його виникнення і з урахуванням хронологічної послідовності: від «найближчого» до дати подання декларації до «давнішого» (наприклад, від березня до лютого, січня тощо). Тобто, періоди в Д2 зазначаємо в порядку убування (згори вниз): вгорі таблиці — найсвіжіший період виникнення «мінуса», а завершуємо таблицю внизу найпізнішим періодом (див. лист ДФСУ від 22.07.2016 р. № 24830/7/99-99-15-03-02-17). Сума цього «мінуса» «перекочує» до складу ПК наступного звітного періоду через рядок 16.1 декларації.
Причому поточні ПЗ звітного періоду (рядок 9) погашаємо перш за все за рахунок «найдавнішого» ПК (із ряд. 16.1). Тобто спершу «витрачаємо» «найстаріший» ПК (із ряд. 16.1) і тільки потім — той, що «молодше». Таким чином, від’ємне значення «вибуває» у хронологічному порядку його виникнення: від низу вгору. Хоча такий порядок ані в ПКУ, ані в Порядку № 21, як і раніше, залишився не прописаним. До речі, це визнають і самі контролери, але водночас вони рекомендують саме цей варіант обліку від’ємного значення (лист ДФСУ від 22.07.2016 р. № 15908/6/99-99-15-03-02-15).
І в цілому при заповненні поточного Д2 багато в чому орієнтуємося на дані попереднього Д2, не забуваючи про вищеперелічені нюанси «черговості погашення» ПЗ з ПК.
Розглянемо заповнення граф додатка Д2.
Таблиця 1. Розшифровка від'ємного значення
| Графа таблиці 1 додатка Д2 | Опис | |
| звітний (податковий) період, у якому виникло значення | місяць | рік |
| гр. 2 | гр. 3 | |
| У гр. 2 і 3 зазначають звітний (податковий) період, в якому вперше виникло від’ємне значення. Його наводимо в числовому форматі («ММ РРРР»: дві цифри місяця (01 — 12) і чотири цифри року). Так, наприклад, за від’ємним значенням, яке вперше з’явилося у травні 2016 року, у гр. 2 і 3 Д2 запишуть: «05» і «2016». Важливо! Графи 2 і 3 заповнюються у хронологічному порядку виникнення сум від’ємного значення з гр. 4 — починаючи з «найсвіжішого» (поточного) звітного періоду і закінчуючи «найстарішим» (про що детальніше говорилося вище) | ||
| усього | ||
| гр. 4 | ||
| У гр. 4 відповідно наводять суму від’ємного значення, що відповідає «своєму» періоду | ||
| у тому числі сума від’ємного значення, отримана платником як правонаступником від платника податку, що реорганізувався | ||
| гр. 5 | ||
| Із загальної суми, зазначеної в попередній графі 4, виділяємо частину від’ємного значення, що надійшла до правонаступника від реорганізованої юрособи | ||
| Залишок суми помилково та/або надміру сплачених грошових зобов’язань з податку на додану вартість станом на 01 липня 2015 року, на яку відповідно до підпункту 3 пункту 34 підрозділу 2 розділу XX Кодексу було збільшено значення реєстраційної суми, визначеної пунктом 2001.3 статті 2001 розділу V Кодексу, та на яку було збільшено суму від’ємного значення, сформовану за результатами звітного (податкового) періоду за липень 2015 року/III квартал 2015 року | ||
| Якщо в ряд. 21 (у складі від’ємного значення) усе ще «сидить» залишок «старих» переплат, що виникли станом на 01.07.2015 р., його окремо виділяють в передостанньому рядку «Залишок...» додатка Д2. Нагадаємо, що з переходом на спецрахунки з 1 липня 2015 року суми старих переплат «вливалися» у від’ємне значення (збільшували його) в декларації за липень/III квартал 2015 року ( п.п. 3 п. 34 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ; лист ДФСУ від 22.06.2015 р. № 22408/7/99-99-19-03-01-17). Тому така сума (її частина) досі все ще може циркулювати у деклараціях у складі від’ємного значення. На цей випадок для неї в Д2 відведено «свій» рядок. Майте на увазі: «Залишок...» у Д2 не повинен перевищувати рядок 9 Витягу (див. ряд. 9 Витягу за формою J1401206). Він може виявитися менше, якщо частина старих переплат, наприклад, вже «з’їлась» поточними ПЗ (якщо ж «з’їлась» повністю, то «Залишку...» не буде взагалі). Детальніше про цю ситуацію і зв’язок «старих» переплат у Д2 з рядком 9 Витягу див. «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 39, с. 40. Урахуйте, що рядок «Залишок ...» у Д2 може залишатися незаповненим (порожнім), якщо: — станом на 01.07.2015 р. узагалі не було залишку «старих» переплат; — станом на 01.07.2015 р. «старі» переплати були (і збільшили від’ємне значення липня/III кварталу 2015 року — закріпилися в ряд. 9 Витягу), але потім повністю «з’їлися» позитивними зобов’язаннями за деклараціями, а «мінус» у ряд. 21 сформувався пізніше. Тому хоча вони й залишаються навіки в ряд. 9 Витягу, рядок «Залишок...» Д2 у цьому випадку заповнювати не потрібно | ||
| ряд. «Усього» | ||
| У цьому рядку виводимо підсумкову суму перехідного «мінуса» (гр. 4) і у тому числі підсумкову суму «мінуса», отриманого від платника, який реорганізується (гр. 5). При цьому значення підсумкової ряд. «Усього» гр. 4 у Д2 повинно відповідати значенню ряд. 21 декларації | ||
Заява платника податку, що реорганізується (подається у складі податкової декларації з податку на додану вартість за останній звітний (податковий) період)
| Зазначається словами | Зазначається цифрами |
| Заповнюється платником податків, який реорганізується, в останньому звітному періоді. Зазначаємо загальну суму від’ємного значення словами. Цю суму правонаступник переносить до складу свого податкового кредиту. При реорганізації шляхом виділення, поділу таких правонаступників може бути декілька, у цій графі показуємо загальну суму | Зазначаємо загальну суму від’ємного значення цифрами |
Таблиця 2. Заява платника, що реорганізується
| Графа таблиці 2 додатка Д2 | Номер графи | Опис | |
| Платник податку — правонаступник (індивідуальний податковий номер) | 2 | Зазначаємо ІПН правонаступника – платника ПДВ. Якщо їх декілька, то й заповнювати доведеться декілька рядків | |
| Сума від’ємного значення, що підлягає включенню до складу податкового кредиту правонаступника згідно з часткою, зазначеною в передавальному акті / розподільчому балансі, грн. | 3 | Відображаємо суми від’ємного значення, які відповідають «мінусу» з розшифрованого в таблиці 1 цього додатка і які припадають на кожного правонаступника. Якщо правонаступник один, то буде зазначена загальна суми від’ємного значення з підсумкового рядка табл. 1 графи 4 | |
| Передавальний акт / розподільчий баланс | Дата | 4 | Зазначаємо дату передавального акта / розподільчого балансу |
| Номер | 5 | Зазначаємо номер передавального акта /розподільчого балансу | |
| Усього | У цьому рядку відображаємо загальну суму від’ємного значення, що передається | ||
Тепер перейдемо до заповнення таблиці 3 Додатка Д2.
Зверніть увагу: заяву (таблицю 3 додатка Д2) правонаступник заповнює у звітному періоді, після документальної перевірки, і включає до кредиту тільки ту частину від’ємного значення, яка цією перевіркою підтверджена. Відповідно, підтверджений «мінус» потрапляє до ПК цього самого звітного періоду, тобто до рядка 16.3 поточної декларації. Причому в наступних звітних періодах ця сума в рядку 16.3 декларації і в таблиці 3 додатка Д2 більше не відображається. Вона на загальних підставах або «перетягується» у складі від’ємного значення (рядок 21 декларації) до повного її погашення податковими зобов’язаннями, або може бути заявлена правонаступником до бюджетного відшкодування.
Таблиця 3. Заява правонаступника
| Графа таблиці 3 додатка Д2 | Номер графи | Опис | ||
| Заяву на включення від’ємного значення до податкового кредиту заповнює правонаступник тільки після підтвердження такої суми документальною перевіркою | ||||
| Платник податку, якого реорганізовано | індивідуальний податковий номер | 2 | Зазначаємо ІПН реорганізованого платника ПДВ | |
| від’ємне значення, яке було передано/розподілено у зв’язку з реорганізацією, грн. | 3 | Сума від’ємного значення, що передана за передавальним/розподільчим балансом | ||
| звітний (податковий) період, в якому подано заяву про перенесення від’ємного значення до складу податкового кредиту правонаступника | 4 | Останній звітний період, у якому реорганізовано платник податків подав заяву на передачу «мінуса» правонаступнику | ||
| Підтверджено документальною перевіркою контролюючого органу | сума від’ємного значення, яку було передано/розподілено у зв’язку з реорганізацією, грн. | 5 | Сума від’ємного значення за передавальним/розподільчим балансом, у сумі, що підтверджена документальною перевіркою | |
| документ (акт або довідка) | Дата | 6 | Зазначаємо дату акта (довідки) такої документальної перевірки | |
| номер | 7 | Зазначаємо номер акта (довідки) такої документальної перевірки | ||
| Усього | Тут відображаємо загальну суму від’ємного значення за графою 5. Важливо! Значення з цього рядка переносимо до рядка 16.3 поточної декларації | |||
