Військовий збір

Хто платить?

На кому лежить «ВЗ-повинність», добре «знає» ПКУ. Так, у п.п. 1.1 п. 16¹ підрозд. 10 розд. ХХ цього Кодексу сказано, що платниками ВЗ є особи, визначені п. 162.1 ПКУ, тобто платники ПДФО. Нагадаємо, що такими є:

— фізичні особи — резиденти;

— фізичні особи — нерезиденти, що одержують доходи з джерел їх походження в Україні;

— податкові агенти. До них п.п. 14.1.180 ПКУ відносить юридичних осіб (їх філії, відділення, інші відокремлені підрозділи), самозайнятих осіб, представництва нерезидентів — юридичних осіб, інвесторів (операторів) за угодою про розподіл продукції, що виплачують доходи фізичним особам.

По суті,

Проте особою, відповідальною за нарахування, утримання і сплату (перерахування) ВЗ до бюджету, є (п.п. 1.5 п. 16¹ підрозд. 10 розд. ХХ і ст. 171 ПКУ):

— роботодавець фізичної особи — при виплаті їй доходу у вигляді заробітної плати;

— податковий агент — при виплаті інших доходів з джерела їх походження в Україні.

І тільки у виняткових випадках, визначених ПКУ, нарахування і сплату ВЗ фізичні особи здійснюють самостійно. Наприклад, так відбувається при списанні кредиторської заборгованості, за якою минув строк позовної давності (якщо сума заборгованості підлягає оподаткуванню згідно з п.п. 164.2.7 ПКУ).

Зверніть увагу: у разі виплати доходу незалежним професіоналам (адвокатам, нотаріусам та ін.) «податковоагентський» статус суб’єкта господарювання залежатиме від того, чи надала йому така фізична особа копію довідки про взяття її на облік як фізичної особи, що здійснює незалежну професійну діяльність. Якщо так, то утримувати ВЗ при виплаті їй доходу не потрібно (п. 178.5 ПКУ). Якщо ж така довідка відсутня, суб’єктові господарювання необхідно виконати стосовно одержувача доходу всі функції податкового агента, у тому числі утримати з виплачуваної суми і перерахувати до бюджету ВЗ у загальному порядку (див. роз’яснення з підкатегорії 132.02 БЗ).

Подібна умова неутримання ВЗ установлена і стосовно фізосіб-підприємців (далі — ФОП). Так, якщо ФОП надає копію документа, що підтверджує її реєстрацію як суб’єкта підприємницької діяльності, то з виплачуваної суми доходу утримувати ВЗ не потрібно на підставі п. 177.8 ПКУ (див. роз’яснення, наведене в підкатегорії 132.05 БЗ).

Але врахуйте: правило неутримання ВЗ з доходів ФОП і незалежних професіоналів діє тільки в тому випадку, якщо відносини за цивільно-правовим договором з ними не є фактично трудовими, а сторони договору не можуть бути прирівняні до працівника або роботодавця відповідно до пп. 14.1.195 і 14.1.222 ПКУ. На це вказують пп. 177.8 і 178.5 згаданого Кодексу.

Що оподатковують?

Підпункт 1.2 п. 16¹ підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ свідчить, що об’єктом обкладення ВЗ є доходи, визначені в ст. 163 ПКУ. Так, для фізособи-резидента це, зокрема, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід. Перелік доходів, які в нього включаються, встановлено п. 164.2 ПКУ. Наведемо найпоширеніші з них:

1) заробітна плата — основна і додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платнику податку у зв’язку з відносинами трудового найму (п.п. 164.2.1 ПКУ). Які виплати працівникам включаються до фонду оплати праці і, відповідно, обкладаються ВЗ, ви можете знайти в таблиці на с. 6;

2) оплата перших 5 днів тимчасової непрацездатності за рахунок коштів роботодавця і допомога по тимчасовій непрацездатності (лікарняні) (абзац дванадцятий п.п. 165.1.1 ПКУ). На необхідність включення в оподатковуваний дохід таких виплат неодноразово звертали увагу і податківці (див., зокрема, лист ДФСУ від 13.04.2016 р. № 8293/6/99-99-17-03-03-15, листи ДПАУ від 18.03.2011 р. № 5453/6/17-0715 і від 19.01.2011 р. № 697/6/17-0715). При цьому для цілей оподаткування лікарняні прирівнюють до заробітної плати. Зверніть увагу: на загальних підставах ВЗ обкладається і сума допомоги по тимчасовій непрацездатності, пов’язаній з нещасним випадком на виробництві (див. роз’яснення, наведене в підкатегорії 132.02 БЗ). А ось

Підтвердження цьому також можна знайти в роз’ясненнях фіскалів (див., зокрема, листи ДФСУ від 20.12.2016 р. № 13613/Т/99-99-13-02-03-14 і від 15.04.2016 р. № 3941/П/99-99-17-03-03-14, а також консультацію з підкатегорії 132.02 БЗ);

3) винагорода за цивільно-правовими договорами (п.п. 164.2.2 ПКУ);

4) доходи від продажу об’єктів майнових і немайнових прав, доходи у вигляді сум авторської винагороди, іншої плати за надання права на користування або розпорядження іншим особам нематеріальним активом, об’єкти права інтелектуальної промислової власності і прирівняні до них права (п.п. 164.2.3 ПКУ);

5) частина доходів від продажу нерухомого і рухомого майна в розмірах, визначених згідно зі ст. 172 і 173 ПКУ відповідно (п.п. 164.2.4 ПКУ);

6) дохід від надання майна в лізинг, оренду або суборенду (п.п. 164.2.5 ПКУ);

7) суми надміру витрачених коштів, отриманих платником податків на відрядження або під звіт і не повернутих у встановлені законодавством строки (п.п. 164.2.11 ПКУ);

8) суми вихідної допомоги при звільненні. Такі суми, що виплачуються у випадках, передбачених КЗпП, включають у загальний місячний оподатковуваний дохід платника податку відповідно до п.п. 164.2.20 ПКУ у складі інших доходів (див. лист ДПАУ від 09.03.2011 р. № 4628/6/17-0715);

9) частина нецільової благодійної допомоги, що сукупно перевищує протягом звітного податкового року граничний розмір доходу, визначеного відповідно до абзацу першого п.п. 169.4.1 ПКУ, встановленого на 1 січня такого року (у 2017 році — 2240 грн.). Її включають в оподатковуваний дохід як інший дохід (п.п. 164.2.20 ПКУ). На це податківці вказують, зокрема, в листах ДФСУ від 24.06.2016 р. № 14009/6/99-99-13-02-03-15 і від 07.04.2017 р. № 4945/Д/99-99-13-02-03-14.

Більше про виплати працівникам, які підлягають обкладенню ВЗ, ви можете дізнатися з таблиці на с. 6.

При цьому не обкладають ВЗ доходи, які відповідно до розд. IV ПКУ (п.п. 1.7 п. 16¹ підрозд. 10 розд. ХХ згаданого Кодексу):

— не включаються в загальний оподатковуваний дохід фізосіб (не підлягають обкладенню ПДФО) згідно з п. 165.1 ПКУ (про виняток із цього правила див. нижче);

— обкладаються ПДФО за ставкою 0 %.

У частині виплат, що здійснюються роботодавцем, неоподатковувані ВЗ доходи ви можете знайти в таблиці на с. 6.

Проте серед доходів, наведених у п. 165.1 ПКУ, є «вигнані» з неоподатковуваних ВЗ. Тобто з таких доходів не утримують ПДФО, але їх усе одно потрібно обкладати ВЗ. Радує, що їх перелік не такий уже великий. Так, це:

1) «процентні» доходи, наведені в п.п. 165.1.2 ПКУ, а саме доходи, отримані:

— платником податків у вигляді процентів, нарахованих на державні цінні папери, емітовані Мінфіном, і на боргові зобов’язання НБУ;

— нерезидентами у вигляді процентів, нарахованих на державні цінні папери або облігації місцевих позик, або боргові цінні папери, виконання зобов’язань за якими забезпечено державними або місцевими гарантіями, якщо такі цінні папери придбані нерезидентами за межами України через уповноважених агентів — нерезидентів;

— нерезидентами у вигляді процентів за надані державі або бюджету АР Крим чи міському бюджету позики (кредити або зовнішні запозичення), які відображаються в Держбюджеті України або місцевих бюджетах чи кошторисі НБУ;

— нерезидентами у вигляді процентів за надані суб’єктам господарювання кредити (позики), виконання яких забезпечене державними або місцевими гарантіями;

2) дивіденди у вигляді акцій (часток, паїв), емітованих юрособою-резидентом, що нараховує дивіденди, якщо таке нарахування не змінює пропорцій (часток) участі всіх акціонерів (власників) у статутному фонді емітента і в результаті статутний фонд збільшується на сукупну номінальну вартість нарахованих дивідендів (п.п. 165.1.18 ПКУ);

3) доходи, отримані платником податку за здані (продані) ним вторинну сировину, побутові відходи, брухт чорних і кольорових металів, включаючи використані (виснажені) електричні свинцево-кислотні акумулятори, залишки та брухт електричних акумуляторів із вмістом свинцю, а також за брухт дорогоцінних металів, проданий НБУ (п.п. 165.1.25 ПКУ);

4) інвестиційний прибуток від операцій з борговими зобов’язаннями НБУ і державними цінними паперами, емітованими Мінфіном, з урахуванням курсових різниць (п.п. 165.1.52 ПКУ).

У п.п. 1.7 п. 16¹ підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ також зазначається, що тимчасово, на період проведення антитерористичної операції, не підлягають обкладенню ВЗ доходи у вигляді грошового забезпечення працівників окремих державних структур на період їх безпосередньої участі в АТО. А ось якщо роботодавець виплачує своїм працівникам, призваним на строкову військову службу, і контрактникам середній заробіток на підставі ст. 119 КЗпП, згадане звільнення не діє. Адже в ньому йдеться тільки про грошове забезпечення, про середній заробіток там — ні слова. Тому роботодавці зобов’язані обкладати такий середній заробіток ВЗ незалежно від того, де служить працівник.

База обкладення та ставка

База обкладення ВЗ є сумою нарахованого (виплаченого, наданого) доходу, вказаного як об’єкт обкладення ВЗ. Врахуйте: при визначенні бази обкладення ВЗ доходи не зменшують на суми утриманих з них ПДФО, інших платежів, а також ПСП (за наявності права на неї). Підтверджують це і фіскали у своєму роз’ясненні, наведеному в підкатегорії 132.02 БЗ.

На особливу увагу заслуговує випадок, коли дохід надано у негрошовій формі. Нагадаємо, що при визначенні бази обкладення ПДФО у такому разі відповідно до п. 164.5 ПКУ необхідно застосовувати «натуральний» коефіцієнт.

Податківці говорять — ні. Вони стабільно дотримуються думки, що в разі одержання негрошового доходу ВЗ необхідно розраховувати від «чистої» вартості негрошової виплати (див., зокрема, листи ДФСУ від 20.11.2015 р. № 24759/6/99-99-17-02-01-15 і від 08.06.2016 р. № 12626/6/99-99-13-02-03-15, а також консультацію в підкатегорії 103.25 БЗ). Тобто без збільшення її на «натуральний» коефіцієнт*.

* На наш погляд, було б логічно утримувати ВЗ із суми доходу, нарахованої в бухобліку, тобто з вартості негрошового доходу, збільшеної на «натуральний» ПДФО-коефіцієнт.

А як тоді сплачувати ВЗ? Адже в такому разі утримати збір з доходу фізособи неможливо. У ситуації, що склалася, податківці пропонують такий варіант: сплатити ВЗ за рахунок власних коштів при виплаті доходу, а потім попросити фізособу — одержувача доходу компенсувати суму коштів, направлену на погашення зобов’язань з ВЗ (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 97, с. 39).

Водночас щоб убезпечити себе на випадок, якщо податківці змінять свою думку із цього питання, радимо вам отримати від них індивідуальну податкову консультацію.

Що стосується ставки ВЗ, то з нею взагалі все просто. Вона єдина для всіх видів оподатковуваних доходів — 1,5 % від бази оподаткування (п.п. 1.3 п. 16¹ підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).

Порядок сплати

Нараховують, утримують і сплачують (перераховують) ВЗ до бюджету в порядку, встановленому ст. 168 ПКУ (п.п. 1.4 п. 16¹ підрозд. 10 розд. XX цього Кодексу). Тобто фактично строки сплати ВЗ і ПДФО збігаються.

Граничні строки сплати ВЗ податковим агентом наведемо в таблиці.

Строки сплати ВЗ податковим агентом

Врахуйте:

Тобто ці платежі потрібно зробити напередодні свят (вихідних).

Податкові агенти сплачують ВЗ за своїм місцезнаходженням (місцем реєстрації). А ось порядок сплати ВЗ відокремленим підрозділом юрособи залежить від статусу такого підрозділу, тобто від того, є він уповноваженим або неуповноваженим.

Так, уповноважений відокремлений підрозділ юрособи сплачує ВЗ, як і ПДФО, самостійно за своїм місцезнаходженням. За неуповноважений підрозділ ВЗ сплачує юрособа, але не за місцезнаходженням такого підрозділу (як платиться ПДФО), а за своїм місцезнаходженням (див. консультацію податківців у підкатегорії 132.05 БЗ).

Облік і звітність з ВЗ

У бухгалтерському обліку розрахунки з ВЗ відображають на субрахунку 642 «Розрахунки за обов’язковими платежами». Для обліку ВЗ має сенс відкрити окремий субрахунок, наприклад, 6421 або 642/ВЗ. За кредитом такого субрахунку показуйте утримання ВЗ із суми нарахованого доходу, а за дебетом — його сплату (перерахування) до бюджету.

Суми ВЗ знаходять своє відображення в рядку «Військовий збір» розділу II Податкового розрахунку за формою № 1ДФ.

Підтвердження тому знаходимо в консультації з підкатегорії 103.25 БЗ.

Водночас на місцях податківці іноді роз’яснюють інакше. Так, у листі ГУ ДФС у м. Києві від 10.11.2016 р. № 7431/П/26-15-13-02-15 говорилося, що в рядку «Військовий збір» форми № 1ДФ слід показувати тільки ті доходи, з яких утримувався ВЗ. У зв’язку з цим рекомендуємо вам отримати індивідуальну податкову консультацію із цього приводу. Так ви убезпечите себе від можливих непорозумінь з контролерами надалі.

Звертаємо увагу тих, хто подає Податковий розрахунок за формою № 1ДФ декількома порціями.

У такій ситуації всю інформацію щодо ВЗ ви відображаєте один раз у розділі ІІ першої порції форми № 1ДФ (див. консультацію в підкатегорії 103.25 БЗ). Тобто вам не потрібно «дробити» доходи, нараховані/виплачені фізособам у звітному кварталі, та ВЗ, нарахований/утриманий із цих доходів, залежно від того, в яку порцію потрапила інформація про фізособу.