Джерело можливих ваших проблем — П(С)БО 22 «Вплив інфляції». Тому перше, що ви повинні зрозуміти: це на кого поширюються його вимоги (тобто, хто повинен при поданні звітності враховувати інфляцію), а хто може спати спокійно (тобто подає фінзвітність, складену виходячи з облікових даних).
«Інфляційне» коригування: для кого обов’язкове?
Відповідь на це запитання дає п. 2 П(С)БО 22. З нього випливає, що коригують фінзвітність ті підприємства, які згідно із Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 р. № 996-XIV (далі — Закон про бухоблік) зобов’язані оприлюднювати свою річну фінзвітність. Своєю чергою, перелік осіб, які повинні оприлюднювати свою річну фінзвітність та річну консолідовану фінзвітність, наведено в ч. 4 ст. 14 Закону про бухоблік (див. таблицю).
Хто оприлюднює річну фінзвітність
| № з/п | Суб’єкт | Строки оприлюднення |
| 1 | — публічні акціонерні товариства; — підприємства — емітенти іпотечних облігацій, іпотечних сертифікатів, облігацій підприємств і сертифікатів фондів операцій з нерухомістю; — професійні учасники фондового ринку, банки, страховики та інші фінансові установи | Не пізніше 30 квітня року, що настає за звітним періодом |
| 2 | — державні і комунальні унітарні підприємства; — госптовариства, у статутному капіталі яких більше 50 % акцій (часток) належать державі або територіальній громаді; — госптовариства, 50 % і більше акцій (часток) яких належить госптовариствам, частка держави або територіальної громади в яких становить 100 % |
Але це ще не все. Фінансову звітність та консолідовану фінзвітність за міжнародними стандартами складають ( чч. 2 — 3 ст. 121 Закону про бухоблік та п. 2 Порядку подання фінансової звітності, затвердженого постановою КМУ від 28.02.2000 р. № 419):
— публічні акціонерні товариства;
— банки;
— страховики;
— кредитні спілки;
— підприємства, що надають фінансові послуги, крім страхування та пенсійного забезпечення (розділ 64 КВЕД ДК 009:2010);
— підприємства, що надають послуги недержавного пенсійного забезпечення (група 65.3 КВЕД ДК 009:2010);
— підприємства, що здійснюють допоміжну діяльність у сферах фінансових послуг та страхування (розділ 66 КВЕД ДК 009:2010);
— підприємства, що застосовують міжнародні стандарти в добровільному порядку.
Усі перелічені підприємства у своїй діяльності керуються не П(С)БО 22, а його міжнародним аналогом — МСБО 29 «Фінансова звітність в умовах гіперінфляції». Своєю чергою, МСБО 29 говорить про те, що застосовують його всі суб’єкти господарювання, функціональною валютою яких є валюта країни з гіперінфляційною економікою. Тобто абсолютно всі підприємства, що складають фінзвітність, за міжнародними стандартами (в обов’язковому або добровільному порядку), повинні коригувати свою фінзвітність з урахуванням впливу інфляції (зрозуміло, за її наявності)*. При цьому зовсім неважливо, чи зобов’язане таке підприємство публікувати свою фінзвітність на підставі ч. 4 ст. 14 Закону про бухоблік.
* Заради справедливості зауважимо, що МСБО 29 остаточне рішення про необхідність перерахунку фінзвітності у зв’язку з гіперінфляцією залишає за керівництвом підприємства.
Коли «інфляційне» коригування є обов’язковим?
На щастя, фінзвітність коригують далеко не завжди.
Показники фінзвітності коригують з урахуванням впливу інфляції, якщо кумулятивний приріст інфляції досяг 90 % і більше
Такий поріг для коригування встановлено п. 4 П(С)БО 22. При цьому під кумулятивним приростом інфляції розуміють добуток індексів інфляції за період, що складається з трьох останніх років, включаючи звітний ( п. 3 П(С)БО 22).
З урахуванням визначення з П(С)БО 22 кумулятивний приріст інфляції розраховують так:
Ккпі = (К1 : 100 х К2 : 100 х К3 : 100) х 100 - 100, де
Ккпі — кумулятивний приріст інфляції для цілей застосування П(С)БО 22, %;
К1 — індекс інфляції** (індекс споживчих цін (до грудня попереднього року)) за перший рік, що бере участь у розрахунку кумулятивного приросту інфляції (для фінзвітності за 2016 рік К1 — індекс інфляції за 2014 рік — 124,9 %);
** Інформацію про індекси інфляції ви можете знайти на офіційному сайті Держстату http://www.ukrstat.gov.ua.
К2 — індекс за другий рік, що бере участь у розрахунку кумулятивного приросту інфляції (для фінзвітності за 2016 рік К2 — індекс інфляції за 2015 рік — 143,3 %);
К3 — індекс за третій (звітний) рік, що бере участь у розрахунку кумулятивного приросту інфляції (для фінзвітності за 2016 рік К3 — індекс інфляції за 2016 рік — 112,4 %).
Заради правди потрібно сказати, що з моменту набрання чинності П(С)БО 22 та до 2016 року кумулятивний приріст інфляції ще жодного разу не досягав граничних 90 %. Тому ми з вами ще ніколи не перераховували фінзвітність з урахуванням впливу інфляції. Проте за 2016 рік індекс інфляції склав 112,4 %, а отже, цього року кумулятивний приріст інфляції все-таки перевищив граничне значення 90 %:
(1,249 х 1,433 х 1,124) х 100 - 100) = 101,2 %.
А це означає, що
річну фінзвітність за 2016 рік доведеться коригувати із застосуванням коефіцієнта коригування, встановленого П(С)БО 22
Що стосується МСБО 29, то тут зазначено: необхідність перерахунку фінзвітності є питанням професійного судження про економічну обстановку, що склалася на звітну дату в країні. По суті, МСБО залишає питання «перераховувати/не перераховувати» за керівником підприємства. Саме він має самостійно зробити висновок щодо наявності в країні гіперінфляції, спираючись при цьому на показники, перелічені в § 3 МСБО 29. Зокрема, одним із таких критеріїв наявності гіперінфляції (але не єдиним!) є наближення кумулятивного рівня інфляції за трирічний період до 100 % або перевищення ним цього рівня.
Слід зазначити, що проектом змін до П(С)БО 22 Мінфін збирається переписати підстави для проведення інфляційного коригування, максимально наблизивши їх до критеріїв з МСБО 29. У тому числі планується збільшити інфляційний поріг до 100 % і вище. Проте наразі ці зміни ще не прийнято.
Від якого фінрезультату рахуємо податок на прибуток?
Припустимо, показники фінзвітності ви відкоригували (детальніше про те, як це зробити, читайте в одному з наших наступних номерів). Наступне принципове питання, яке виникає у підприємств-прибутківців: який фінрезультат брати для розрахунку податку на прибуток («бухгалтерський» чи відкоригований з урахуванням інфляції)?
Давайте згадаємо, як визначають об’єкт оподаткування податком на прибуток. Як випливає з п.п. 134.1.1 ПКУ, податок на прибуток розраховують, коригуючи (збільшуючи або зменшуючи) фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності підприємства відповідно до П(С)БО або міжнародних стандартів, на різниці, що виникають відповідно до ПКУ***.
*** Зрозуміло, малодохідників розрахунок податкових різниць не стосується і вони визначають суму податку виходячи з фінрезультату, показаного у фінансовій звітності, без будь-яких коригувань.
Як бачите, в основі розрахунку податку на прибуток лежать не просто бухоблікові дані, а саме дані фінансової звітності підприємства, складеної відповідно до П(С)БО (міжнародних стандартів). Причому з П(С)БО 22 можна зробити однозначний висновок, що фінансова звітність, показники якої відкориговано з урахуванням інфляції, є єдино правильною та «самодостатньою» звітністю. Тому, на наш погляд, до органів статистики і податківцям подають остаточну фінзвітність після її перерахунку з урахуванням інфляції. А отже,
саме «відкоригований» бухфінрезультат доведеться брати для розрахунку податку на прибуток
При цьому додавати до скоригованої звітності фінзвітність, складену на підставі даних бухобліку, зовсім не потрібно. Достатньо зазначити про факт перерахунку в Примітках до річної фінзвітності ( п. 24 П(С)БО 22).
Крім того, в Примітках потрібно навести:
— суму коригування амортизації основних засобів;
— розрахунок коригування собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) і товарів;
— індекс інфляції на дату балансу та зміни індексу інфляції протягом поточного й попереднього звітних періодів.
До речі, до такого ж висновку нас підштовхує і § 7 МСБО 29, який прямо зазначає, що не дозволяється подавати інформацію, необхідну згідно з цим стандартом, у вигляді додатка до неперерахованої фінансової звітності. Крім того, цей стандарт не рекомендує окреме подання фінзвітності до її перерахунку.
Заради справедливості слід зауважити, що досі податківці ще жодного разу не озвучили свою думку про те, який все ж таки фінрезультат брати при розрахунку податку на прибуток: «бухгалтерський» чи «інфляційно-скоригований». Ми зовсім не виключаємо ймовірність того, що контролери намагатимуться знайти аргументи на користь неперерахованої фінзвітності з огляду на її більшу «зрозумілість». Тим більше відповідний прецедент вже є: говорили ж вони, що в декларацію потрібно ставити суму з бухобліку, а не з фінзвітності (тобто не округлену до тис. грн.). Тож доки податківці зберігають мовчання, будемо керуватися буквою закону і розраховувати податок на прибуток виходячи з даних фінансової звітності, яку за правилами складають з урахуванням інфляції. Ну і звичайно ж, сподіватимемося, що вони незабаром розкажуть нам своє бачення цього питання.
Проміжна фінзвітність: (не) коригувати?
З коригуванням річної фінзвітності ми загалом розібралися. Проте бухгалтер, як правило, має думати не лише про день сьогоднішній, а ще й трішки заглядати наперед, у майбутнє. І саме у таких далекоглядних бухгалтерів напевно вже зараз виникло запитання: чи потрібно «інфляційне» коригування проводити при складанні звітності за 1 квартал 2017 року?
Для відповіді на нього давайте ще раз згадаємо, що говорить про необхідність застосування «інфляційних» коригувань п. 4 П(С)БО 22. Отже, в ньому зазначено, що показники річної фінансової звітності підлягають коригуванню із застосуванням коефіцієнта коригування, якщо кумулятивний приріст інфляції досяг значення 90 % і більше.
Як бачите, П(С)БО 22 прямо вказує на необхідність «інфляційного» коригування саме річної фінзвітності. Навпаки, жодних натяків на те, що слід коригувати також і проміжну звітність, стандарт не містить.
Підприємства, які розраховують інфляційний вплив на фінзвітність за правилами П(С)БО 22, фінансову звітність за 1 квартал 2017 року не коригують
А от для підприємств, які ведуть облік із застосуванням міжнародних стандартів, усе не так просто. У описі сфери застосування МСБО 29 зазначено: він застосовується до «фінансової звітності» — без конкретизації, що йдеться саме про річну фінзвітність. При цьому поняття фінзвітності охоплює і проміжну фінансову звітність, яку подають відповідно до МСБО 34 «Проміжна фінансова звітність». При цьому, як свідчить § 29 МСБО 34, принципи визнання активів, зобов’язань, доходу та витрат для проміжних періодів є такими самими, як і для річної фінансової звітності. Виходить, як не крути, підприємства, що складають фінзвітність, за міжнародними стандартами вимушені будуть перераховувати фінзвітність щокварталу. ☹
Ось, загалом, і все, що ви маєте для початку засвоїти про «інфляційне» коригування фінзвітності. В одному з наших наступних номерів ми обов'язково повернемося до цієї теми і поговоримо більш детально про правила коригування статей фінансової звітності.
висновки
- Показники фінзвітності коригують на коефіцієнт коригування у тому разі, якщо кумулятивний приріст інфляції у звітному році становить 90 % і більше.
- «Інфляційні» коригування проводять не всі юрособи, а тільки ті, хто оприлюднюють річні фінзвітність згідно із Законом про бухоблік, а також ті, хто складає фінзвітність згідно з міжнародними стандартами.
- Підприємства, які керуються П(С)БО 22, проміжну фінзвітність з урахуванням інфляціі не перераховують.
