Безоплатні товари від нерезидента

Безоплатні зразки товарів

Митні формальності. У цілому порядок митного оформлення безоплатного ввезення товарів абсолютно ідентичний порядку оформлення ввезення товару на платній основі. Відмінність тільки в тому, що документом, який підтверджує митну вартість товарів (!), що безоплатно ввозяться і не є об’єктом купівлі-продажу, є рахунок-проформа ( п.п. 3 ч. 2 ст. 53 МКУ). Тобто при імпорті безоплатних товарів (зразків) складається рахунок-проформа, а не рахунок-фактура.

У рахунку-проформі краще додатково зафіксувати, що вартість зазначена тільки для митних цілей (сама ж вартість товарів за договором постачання є нульовою), і неодмінно вказати на безоплатний характер договору.

Оформлення «безоплатної» митної декларації (МД) також має свої особливості — графи 20, 24, 28 у ній не заповнюються (ч. 2 розд. II Порядку заповнення МД..., затвердженого наказом Мінфіну від 30.05.2012 р. № 651).

ПДВ. Сума ПДВ при ввезенні товару сплачується на митниці без використання електронного ПДВ-рахунку. І щоб сума ПДВ з МД взяла участь у розрахунку ліміту реєстрації, декларант неодмінно повинен у графі «В» МД правильно зазначити додатковий реквізит — відомості про податковий номер особи, яка претендує на податковий кредит (див. лист ДФСУ від 15.12.2014 р. № 15182/7/99-99-24-02-02-17, консультацію в БЗ 101.08).

Право на ПК виникає на дату сплати імпортних податкових зобов’язань за ввезені товари ( абзац четвертий п. 198.2 ПКУ). А підставою для його відображення буде МД, що підтверджує факт сплати податку ( п. 201.12 ПКУ).

Це саме стосується й товарів (зразків), що ввозяться безоплатно. З 01.01.2017 р. доданий до п.п. 198.1 ПКУ п.п. «ґ» беззастережно дозволяє відносити до складу ПК суми ПДВ, сплачені при ввезенні товарів та/або необоротних активів на митну територію України. І вже абсолютно не важливо, має місце операція з придбання чи безоплатного отримання імпортних товарів / необоротних активів. Сплачений на митниці ПДВ у будь-якому разі повинен потрапляти до податкового кредиту.

При цьому пам’ятайте:

необхідно уключити «імпортний» ПК до декларації з ПДВ за той період, в якому відбулися сплата ПДВ та оформлення МД

Показати податковий кредит слід у рядку 11.1 декларації з ПДВ.

Далі все залежатиме від напряму використання зразків. Якщо безоплатно отримані товари (зразки) платник планує використовувати в госпдіяльності /оподатковуваних операціях, то нараховувати компенсуючі ПЗ за п. 198.5 ПКУ не знадобиться.

А от при призначенні зразків для неоподатковуваних операцій / негосподарської діяльності доведеться нарахувати компенсуючі ПЗ. При цьому зверніть увагу: п. 198.5 ПКУ вимагає нараховувати компенсуючі ПЗ з урахуванням п. 189.1 ПКУ — виходячи з вартості придбання товарів. Тому формально, якщо імпортні товари від нерезидента отримано безоплатно, то компенсуючі ПЗ мають дорівнювати нулю (детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 17, с. 26). Хоча не виключено, що податківці вимагатимуть нараховувати ПЗ з тієї самої бази, з якої обчислювався «ввізний ПДВ».

Дешеві зразки (не дорожче 150 євро). Інша справа імпорт зразків товарів, митна вартість яких, заявлена в рахунку-проформі, не перевищує 150 євро. У такому разі ввезенні безоплатні зразки ані ПДВ, ані митним збором не обкладаються ( п.п. 196.1.16 ПКУ, ч. 1 ст. 277 МКУ). Та й МД складати не потрібно. А оскільки немає податкових зобов’язань, не буде й податкового кредиту. Відповідно в розд. II декларації з ПДВ обсяги ввезення дешевих зразків (митною вартістю не більше 150 євро) відображати не потрібно. Місця для відображення обсягів товарів, увезених на митну територію в режимі ПДВ-звільнення, в декларації немає (див. БЗ 101.20).

Бухоблік/податок на прибуток. Незважаючи на те, що за документами на ввезення зразки товару матимуть вартість (рахунок-проформа і МД міститимуть вартість товару для митних цілей), проте

у підприємства, що отримало безоплатні зразки від нерезидента, жодної кредиторської заборгованості не виникає

Крім того, при безоплатному отриманні зразків від нерезидента не буде ані курсових різниць, ані «валютних» перерахунків, оскільки монетарної заборгованості, вираженої у валюті, не буде.

Отримані від нерезидента безоплатні зразки товарів, як правило, обліковуються у складі запасів. Щоправда, яких саме — залежить від напряму їх подальшого використання. Зразки, які підприємство розмістить у себе, наприклад, у шоу-румах для демонстрації, слід обліковувати як матеріали на субрахунку 209 «Інші матеріали». Якщо ж підприємство, отримавши зразки, планує їх все ж таки продати як звичайний товар, відповідно, їх краще одразу ж зарахувати на рахунок 28 «Товари». А якщо використовуватиме як сировину — то на субрахунок 201 «Сировина та матеріали».

При оприбутковуванні безоплатних зразків підприємству доведеться показати дохід (Дт 209, 28 — Кт 718 «Дохід від безоплатно отриманих оборотних активів»).

Відображається дохід у розмірі справедливої вартості ( п. 21 П(С)БО 15). Якщо йдеться про товари, то це ціна реалізації за вирахуванням витрат на реалізацію та суми надбавки.

Якщо для вас безоплатний зразок — це матеріал, то його справедлива вартість визначається на рівні купівельної вартості на аналогічні товари ( додаток до П(С)БО 19). Визначити в такому разі справедливу вартість допоможе або рахунок-проформа (якщо, звичайно, вона містить вартість зразків), або ж слід прийняти її на рівні вартості аналогічного товару.

Крім справедливої вартості зразків, їх первісну вартість поповнять (Дт 209, 28 — Кт 63, 37): витрати на транспортування, митний збір та інші пов’язані з отриманням витрати, як це передбачено п. 9, п. 12 П(С)БО 9.

Вартість безоплатних зразків, потрапивши до бухгалтерських доходів, неодмінно збільшить об’єкт обкладення податком на прибуток. Теж саме слід очікувати і високодохідникам: як зменшуючих, так і збільшуючих коригувань безоплатне отримання товарів не передбачає.

Розглянемо приклад.

Приклад 1. Підприємство імпортувало безоплатні зразки товару. Митна вартість зразків, заявлена в МД (умовно), — $1000. Курс НБУ: на дату оформлення МД — 27,3 грн./$. Оплачено послуги митного брокера — 2000 грн. (без ПДВ); послуги міжнародного перевезення (ПДВ — 0 %) — 5000 грн. Справедлива вартість отриманих зразків — 25000 грн.

Таблиця 1. Облік безоплатних товарів (зразків) від нерезидента

Прощення боргу за неоплачений товар

Документальні формальності. Прощення нерезидентом боргу резидента за імпортними постачаннями товару оформляється додатковою угодою до відповідного контракту. Або нерезидент належним чином оформляє із цього приводу «погоджувальний» лист, що є невід’ємною частиною контракту. Причому в цьому документі слід зазначити не тільки про факт прощення боргу, а й неодмінно визначити в ньому саму дату операції з прощення боргу. Це дозволить правильно відобразити операцію в податковому та бухгалтерському обліку боржника.

ПДВ. При списанні «імпортної» кредиторської заборгованості внаслідок прощення нерезидентом боргу виникає запитання: чи потрібно підприємству коригувати податковий кредит, відображений при ввезенні так і не оплаченого товару?

Коригувати «імпортний» ПК при списанні кредиторської заборгованості підстав немає

Та й нараховувати компенсуючі ПЗ за «імпортним» ПДВ згідно з п. 198.5 ПКУ не потрібно.

Адже ПДВ при ввезенні сплачували «живими» грошима! А при списанні заборгованості сума компенсації вартості товарів не змінюється і повернення сум, сплачених при ввезенні (!), не відбувається. Причому у схожій ситуації, коли заборгованість перед нерезидентом списується після закінчення строку позовної давності, податківці так і говорять: підстав для коригування податкового кредиту не виникає (див. 101.10 БЗ).

Проте навіть якщо робити акцент на тому, що в нашому випадку заборгованість списується до закінчення строку позовної давності, то цей факт ніяк не повинен змінити логіку відповіді. Навіть якщо говорити про те, що внаслідок прощення довга операція перетворилася на безоплатне надання товарів, то, як ми вже зазначили в попередній ситуації, ПКУ дозволяє платникам відображати «імпортний» ПДВ у складі ПК навіть при безоплатному наданні товарів нерезидентами. Головне, щоб такі товари підприємство-отримувач використало в оподатковуваних ПДВ операціях у межах господарської діяльності.

Отже, прощення нерезидентом боргу ніяк не відобразиться на «ввізному» ПДВ. Ніщо не зміниться від списання заборгованості і в тому випадку, коли «ввізний» ПДВ потрапив до вартості імпортних товарів («через» п. 198.5 ПКУ).

Бухоблік/податок на прибуток. Отримані від постачальника товари, за які передбачено оплату в іноземній валюті, підприємство повинне було обліковувати у гривнях шляхом перерахунку інвалютної суми за курсом НБУ на дату здійснення операції (дату визнання активу).

І до моменту оплати за отриманий товар, за підприємством значиться кредиторська заборгованість і зобов’язання оплатити товар. А оскільки грошова заборгованість перед нерезидентом у валюті є монетарною статтею, то за нею підприємство зобов’язане розраховувати курсові різниці за курсом НБУ на кожну дату балансу ( п. 8 П(С)БО 21).

На дату додаткової угоди до контракту про прощення нерезидентом грошового боргу за товар кредиторська заборгованість перед нерезидентом списується з балансу, а зобов’язання з її погашення відносяться до складу доходів звітного періоду ( п. 5 П(С)БО 11).

Тобто при прощенні нерезидентом грошового боргу за товар підприємство повинне відобразити в бухобліку інший (позареалізаційний) дохід у розмірі прощеної суми

Увага! Сума такого доходу повинна визначатися у гривнях за курсом НБУ на дату підписання додаткової угоди про списання боргу. У бухобліку такий дохід слід показати проводкою: Дт 632 — Кт 717.

Майте на увазі: сума списаного боргу, потрапивши до бухгалтерських доходів, збільшить об’єкт обкладення податком на прибуток. Причому, теж саме слід очікувати і високодохідникам: як зменшуючих, так і збільшуючих коригувань списання прощеного боргу для цілей визначення податку на прибуток не передбачає.

Що стосується нарахованих до дати прощення боргу в бухобліку курсових різниць на суму заборгованості, то, на наш погляд, при списанні заборгованості їх сторнувати не потрібно. Адже до дати списання заборгованість була монетарною і нарахування курсових різниць не було помилкою і цілком вписувалося у вимоги норм з пп. 5 і 8 П(С)БО 21.

До того ж, орієнтуючись на п. 8 П(С)БО 21 на дату списання заборгованості (підписання додаткової угоди), вважаємо, що слід також спершу нарахувати курсову різницю — з дати балансу до дати списання заборгованості і вже в новій, приведеній до курсу НБУ на дату списання, сумі списувати заборгованість нерезиденту до доходу. Адже курсові різниці повинні нараховуватися й на дату господарської операції: у тому числі операції з прощення боргу.

Увага! На собівартість імпортних товарів таке прощення/списання боргу ніяк не вплине. І якщо ввезений товар ще значиться на балансі, зменшувати його собівартість через списання боргу до нуля не треба. Не доведеться проводити коригувань і якщо товар уже реалізовано.

Розглянемо приклад.

Приклад 2. За договором купівлі-продажу підприємство отримало від нерезидента товар вартістю $20000 (курс НБУ: на дату оформлення митної декларації — 24,3 грн./$, на дату оприбутковування — 24,5 грн./$). При ввезенні сплачено: митний збір у розмірі 10 % і ввізний ПДВ. Оплачено послуги митного брокера — 8000 грн. (без ПДВ); послуги міжнародного перевезення (ПДВ — 0 %) — 15000 грн. Пізніше нерезидент прийняв рішення простити підприємству заборгованість (товар нерезиденту так і не був оплачений). На дату додаткової угоди до контракту підприємство списало прощений борг. Курс НБУ на дату списання заборгованості становив 27,5 грн./$ (див. табл. 2).

Таблиця 2. Облік прощення боргу за ввезений товар

висновки

• Операція із ввезення безоплатних зразків на митну території України є об’єктом оподаткування ПДВ за ставкою 20 %. Виняток — зразки не дорожче 150 євро.
• Сплативши на митниці ПДВ, платник має право врахувати його суму у складі податкового кредиту.
• Підприємство не втратить ПК і при прощенні нерезидентом боргу за ввезений товар.
• Вартість безоплатних товарів/сума прощеного боргу неодмінно осяде в доходах підприємства.