Собака на підприємстві: обліковуємо чотирилапого «співробітника»

* Див. «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 63, с. 18.

Придбання дорослого собаки

Актив/не актив. Собака, хоч як це дивно звучить, є повноцінним бухгалтерським активом у розумінні п. 3 розд. I НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності». Ви маєте його у вашій власності і, напевно, чекаєте від нього в майбутньому отримання певних економічних вигод у вигляді виконання охоронних функцій. Тому при купівлі собаки підприємству потрібно зарахувати його на баланс і згодом проводити у бухобліку усі витрати на його утримання.

Біоактив чи основний засіб (ОЗ). Коли мова заходить про живі виробничі активи, на думку одразу ж спадає П(С)БО 30 «Біологічні активи». Але у разі «собачого» обліку вимоги цього стандарту нам не указ. Усе тому, що в п.п. 3.3 цього документа прямо зазначено, що на біологічні активи, не пов’язані із сільськогосподарською діяльністю, його дія не поширюється.

Тоді де ж «місце» службового собаки в обліку?

Бухгалтерський облік. Дорослий собака відповідає визначенню терміна «основні засоби» з п. 4 однойменного П(С)БО 7.

По-перше, собаку придбавають для виконання певних функцій у процесі госпдіяльності підприємства. По-друге, очікуваний строк його корисного використання, як правило, перевищує один рік. Тому

Водночас якщо вартість вашого собаки не перевищує встановлений на підприємстві поріг для розмежування ОЗ та МНМА, тоді його цілком можна визнати малоцінним необоротним матеріальним активом (МНМА) та обліковувати на однойменному субрахунку 112.

До первісної вартості тварини включають стандартні витрати з п. 8 П(С)БО 7:

— вартість собаки, сплачену продавцеві;

— витрати на його транспортування;

— інші витрати, безпосередньо пов’язані з придбанням та використанням тварини із запланованою метою. У складі таких інших витрат, на наш погляд, первісну вартість собаки збільшують витрати на його обов’язкову реєстрацію**.

** Про обов’язкову реєстрацію собак, а також про обов’язкове страхування відповідальності власників собак читайте там само.

А от витрати на страхування відповідальності власників собак, на нашу думку, первісну вартість вашого вихованця не збільшують. Спочатку суму страхового тарифу відносять на витрати майбутніх періодів (Дт 39 «Витрати майбутніх періодів» — Кт 655 «Розрахунки за страхуванням майна») і щомісяця списують до складу поточних витрат залежно від мети використання собаки (Дт 15, 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 39). Наприклад, якщо чотирилапий «співробітник» охороняє територію підприємства, то суму страховки списують записом: Дт 92 «Адміністративні витрати» — Кт 39. А страхування, припустімо, собак підприємства, яке надає охоронні послуги, збільшуватиме собівартість охоронних послуг, що надаються (Дт 23 — Кт 39).

Усі витрати, пов’язані з придбанням та реєстрацією собаки, спочатку накопичують за Дт субрахунку 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів» або Дт 153 «Придбання (виготовлення) інших необоротних матеріальних активів», а потім, при зарахуванні його до складу ОЗ (МНМА), списують записом Дт 107, 112 — Кт 152, 153.

Первісна вартість собак, як і будь-яких інших ОЗ, підлягає амортизації за правилами пп. 22 — 30 П(С)БО 7. Суму нарахованої амортизації відносять до складу витрат залежно від функції, яку виконує собака на підприємстві (Дт 15, 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 131 «Знос основних засобів» або 132 «Знос інших необоротних матеріальних активів»).

Детальніше про правила обліку ОЗ читайте в «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 94.

Податковоприбутковий облік у малодохідників. Малодохідники податковий облік не ведуть, а всі свої витрати, у тому числі на придбання чотирилапого вихованця, відображають за бухгалтерськими правилами. Тому витрати на придбання собаки зменшать ваш фінрезультат у періоді нарахування амортизації його вартості (списання собівартості охоронних послуг до складу витрат).

Податковоприбутковий облік у високодохідників. Тут багато що залежатиме від вартості придбаного собаки.

Якщо вартість вашого пса не перевищує 6000 грн., то він не підпадає під «податкове» визначення терміна «основні засоби» з п.п. 14.1.138 ПКУ. Тож у такому разі собака для податковоприбуткових цілей вважається МНМА. Це означає, що витрати на його придбання ви також можете обліковувати за правилами бухгалтерського обліку: нараховуєте бухамортизацію і на неї зменшуєте об’єкт оподаткування податком на прибуток. Податкові різниці за «дешевими» собаками з числа МНМА не розраховують (див. листи ДФСУ від 23.06.2018 р. № 2815/6/99-99-15-02-02-15/ІПК та від 02.05.2018 р. № 1961/6/99-99-15-02-02-15/ІПК, категорію 102.05 БЗ).

А от собаку вартістю понад 6000 грн. доведеться обліковувати як окремий «податковий» об’єкт ОЗ з усіма наслідками, що звідси випливають у вигляді розрахунку податкових різниць за пп. 138.1 — 138.2 ПКУ.

Тобто у податковоприбутковому обліку ви повинні:

— збільшувати фінрезультат на суму амортизації вартості собаки, нарахованої у бухобліку (п. 138.1 ПКУ) і одночасно

— зменшувати фінрезультат на суму її податкової амортизації, нарахованої відповідно до п. 138.3 ПКУ (п. 138.2 ПКУ).

Але! Якщо у бухобліку строк корисного використання собаки ви встановите більшим, ніж 6 років, то для розрахунку податкової амортизації маєте прийняти саме його.

Витрати на страхування відповідальності власників собак обліковують однаково усі підприємства незалежно від їх дохідності. Як ми з’ясували, у бухобліку вони не збільшують первісну вартість собаки і відносяться до складу витрат звітного періоду (після попереднього зарахування до складу витрат майбутніх періодів). Відповідно страховий тариф зменшує об’єкт оподаткування в періоді його списання до складу бухвитрат.

ПДВ. Якщо при купівлі собаки у складі його вартості ви сплатили ПДВ, тоді сміливо спрямовуйте його до складу податкового кредиту на підставі п. 198.3 ПКУ. Головне, щоб такий податковий кредит підтверджувала податкова накладна, складена постачальником та зареєстрована в ЄРПН (п. 201.10 ПКУ). І якщо надалі ви використовуватимете собаку в оподатковуваній госпдіяльності, тоді жодних «компенсуючих» ПДВ-зобов’язань нараховувати не доведеться.

Придбання цуценяти

А от якщо ви придбали цуценя, зараховувати його одразу до складу ОЗ не варто. Вся річ у тому, що однією з ознак об’єкта ОЗ є його здатність виконувати задані функції. Цуценя ж через свій вік та відсутність навичок цій вимозі ще не відповідає. Для того, щоб воно стало повноцінним «об’єктом» ОЗ, його треба спочатку виростити, а може, і видресирувати. Тому

Таким моментом можна вважати досягнення собакою певних фізіологічних показників (ріст, вага), набуття певних навичок та здатність виконувати відповідну роботу. Факт того, що цуценя стало дорослим собакою, здатним виконувати відповідні функції, має бути підтверджено висновками кінолога і ветеринара. Водночас якщо ви не готові запрошувати до свого вихованця відповідного фахівця, то оцінити відповідність собаки вимогам, що ставляться до нього, може спеціальна комісія, створена на підприємстві.

З урахуванням цих особливостей, на наш погляд, придбане цуценя спочатку обліковують на окремому субрахунку субрахунку 152. І лише тоді, коли він стане дорослим собакою і буде здатний виконувати покладені на нього функції, його слід перевести до складу ОЗ (субрахунок 107 або 112).

На податковоприбутковий облік придбання цуценяти не впливає, оскільки його вартість відносять до складу необоротних активів підприємства і вона не збільшує витрати періоду.

Витрати на утримання собаки

Утримання будь-якого собаки пов’язане з низкою витрат на:

— облаштування вольєра або будки;

— забезпечення необхідним інвентарем: намордником, нашийником, мискою, ланцюгами та іншими потрібними дрібницями;

— годування;

— лікування та ветеринарне обслуговування.

У принципі всі перелічені витрати у бухобліку включають до складу витрат залежно від функцій, що виконуються собакою (Дт 15, 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 20, 22, 63, 65, 66, 685 тощо).

При цьому продукти, які підприємство купує для годування собак, оприбутковують на субрахунок 209 «Інші матеріали».

Зверніть увагу! Чинне законодавство встановлює норми годування та спорядження лише для «специфічних» власників собак, наприклад таких, як підрозділи МВС, ВСУ та установ виконання покарань (див., наприклад, Норми, затверджені постановою КМУ від 15.10.2001 р. № 1348). Для простих підприємств будь-яких обмежувальних норм немає.

Тому, за великим рахунком, ви самостійно встановлюєте раціон своєму собаці і вирішуєте, скільки витратити на організацію його «побуту». Але ми б усе-таки рекомендували встановити на підприємстві внутрішні норми годування та витрачання інвентарю. Це дозволить краще контролювати власні витрати, уникнути зловживань з боку працівників і, звичайно, значно знизить ризик виникнення претензій з боку податківців.

Наприклад, при встановленні раціону харчування собаки ви можете використати вагові норми годування, зазначені на упаковках сухого корму або ж звернутися за відповідною інформацією до фахівця — кінолога або ветеринара. Ще один варіант — «піддивитися» норми годування на рівні згаданих нами вище, які затверджені для собак «силовиків».

Необхідність проведення вакцинації або лікування собаки підтверджують документи, видані ветеринарною установою*.

* Іноді витрати на вакцинацію та лікування рекомендують направляти на збільшення первісної вартості собаки за принципом витрат на «поліпшення» об’єкта ОЗ. Проте, на наш погляд, якщо проводити подібну аналогію, то лікування і вакцинація — це, радше, «ремонт» вашого вихованця. ☺

Ну і звичайно ж не забувайте, що всі ваші фактичні витрати на утримання вихованця мають бути підтверджені первинними документами на їх придбання (витрачання коштів).

Витрати на дресирування собаки. Окремої уваги заслуговує така стаття витрат, як дресирування собаки. Тут усе залежить від цілей та завдань його здійснення. Якщо в результаті дресирування відбувається «поліпшення» вашого вихованця: йому прищеплюють нові навички, необхідні для виконання службових обов’язків, то такі витрати правильніше не відносити прямо до складу витрат, а капіталізувати у складі його первісної вартості. Для цього у момент здійснення їх показують записом: Дт 152, 153 — Кт 631, 65, 66, 685.

А от якщо заняття вашого вихованця спрямовані на підтримку вже існуючих у нього навичок, то це звичайнісінькі витрати звітного періоду.

У зв’язку з витратами на дресирування виникає ще одне цікаве запитання. Річ у тім, що це дуже не дешева послуга. Тому цілком може статися так, що вартість собаки, якого ви спочатку обліковували у складі МНМА, разом з послугами дресури, перевищить вартісний критерій для розмежування ОЗ та МНМА. Як тоді бути?

На наш погляд, у цьому разі правильніше буде все ж перевести «старий» об’єкт МНМА до складу ОЗ як у бухгалтерському, так і в податковому обліку. Але не хвилюйтеся: таке переведення розглядається як зміна облікової оцінки. Це означає, що нові «основні» правила обліку потрібно застосовувати з моменту збільшення первісної вартості. А ось перераховувати та коригувати суму нарахованої раніше амортизації необхідності немає.

Витрати на утримання цуценят. У періоді здійснення витрати на годування, догляд, лікування вашого вихованця, а також інші витрати на «виготовлення» (у нашому випадку «вирощування») окремого об’єкта ОЗ (МНМА) обліковують у складі капітальних інвестицій (Дт 152, 153 — Кт 20, 22, 63, 65, 66, 685 тощо). І лише через деякий час, коли цуценя, подорослішавши і набувши необхідних навичок, стане повноцінним об’єктом ОЗ (МНМА), ці витрати потраплять до складу його первісної вартості: Дт 107, 112 — Кт 152, 153.

Податковоприбутковий облік у малодохідників. Ви орієнтуєтеся виключно на бухоблікові правила. Тому більшість витрат на утримання собаки зменшать об’єкт оподаткування податком на прибуток у періоді їх здійснення. Витрати на дресирування собаки, що капіталізуються у складі первісної вартості, зменшують фінрезультат до оподаткування у періоді нарахування амортизації (списання собівартості охоронних послуг).

Податковоприбутковий облік у високодохідників. У частині звичайних витрат на утримання собаки жодних податкових різниць ПКУ не передбачає, а отже, такі витрати при розрахунку податку на прибуток обліковують за бухгалтерськими правилами. Те саме, якщо ви несете витрати, що капіталізуються, на дресирування «малоцінного» собаки з числа МНМА. Податкові різниці за МНМА не рахують, а отже, такі витрати зменшують об’єкт оподаткування податком на прибуток у момент включення бухамортизації до складу витрат.

Але якщо ви обліковуєте свого пса у складі ОЗ підприємства (від самого початку або перевели туди з МНМА), тоді витрати на дресирування доведеться обліковувати при розрахунку податкових різниць за пп. 138.1 — 138.2 ПКУ.

Вибуття собаки

Через низку обставин вам рано чи пізно доведеться розпрощатися з чотирилапим другом підприємства. При цьому продаж дорослого собаки обліковують, як і продаж будь-якого іншого об’єкта ОЗ, а у разі втечі або загибелі тварини — показують «ліквідацію» об’єкта ОЗ. Детальніше про облік операцій з ОЗ читайте в «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 94.

Податковоприбутковий облік у малодохідників. Тут без будь-яких сюрпризів. Усе, що у бухобліку потрапило до складу витрат (наприклад, залишкова вартість об’єкта ОЗ, що ліквідується, або балансова вартість собаки при його реалізації) — автоматично зменшує бухгалтерський фінрезультат до оподаткування, а доходи від продажу собаки — збільшують його.

Податковоприбутковий облік у високодохідників. Ну а вам доведеться додатково згадати про існування «продажно-ліквідаційних» податкових різниць з пп. 138.1 — 138.2 ПКУ.

Розраховують їх і в разі продажу, і в разі ліквідації «виробничого» собаки однаково. Для цього бухгалтерський фінансовий результат до оподаткування:

— збільшують на суму залишкової вартості об’єкта ОЗ, що ліквідується (продається), визначеної відповідно до П(С)БО або МСФЗ (абзац четвертий п. 138.1 ПКУ);

— зменшують на суму залишкової вартості такого об’єкта ОЗ, визначеної за «податковими» правилами, встановленими ст. 138 ПКУ (абзац третій п. 138.2 ПКУ).

ПДВ. Тут працюють загальні ПДВ-правила, які ви б застосували у разі продажу або ліквідації будь-якого іншого, звичайного об’єкта ОЗ (див. уже згадуваний спецвипуск «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 94).

Так,

При цьому за базу оподаткування беремо договірну вартість собаки, але не нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухобліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюється такий продаж.

Якщо ж причиною «ліквідації» об’єкта ОЗ є загибель собаки, тоді нараховувати ПДВ-зобов’язання не потрібно. Рятує вас від них абзац другий п. 189.9 ПКУ, згідно з яким не оподатковують ПДВ операції з ліквідації ОЗ у зв'язку з їх знищенням або руйнуванням унаслідок дії обставин непереборної сили, а також в інших випадках, коли ліквідація здійснюється без згоди платника податків. Для того, щоб скористатися цією нормою, потрібно правильно оформити ліквідацію об’єкта ОЗ і разом з ПДВ-декларацією за період ліквідації надати податківцям підтвердні документи. Як роз’яснюють самі контролери, обґрунтувати відсутність ПДВ вам допоможуть: (1) висновки експертної комісії про неможливість використання ОЗ у майбутньому за їх первісним призначенням, а також (2) акти на списання ОЗ відповідної форми (див. 101.07 БЗ). Крім того, не зайво буде отримати висновок ветеринара як доказ загибелі собаки та вимушеної «ліквідації» об’єкта ОЗ на цій підставі.

А ось втечу собаки контролери навряд чи захочуть розглядати як подію, що підпадає під «пільгу» з абзацу другого п. 189.9 ПКУ. Тож у такому разі безпечніше було б нарахувати податкові зобов’язання виходячи зі звичайної ціни об’єкта ОЗ, що ліквідується, але не нижче його балансової вартості на момент ліквідації.

Кіндер-сюрприз

Бухоблік. Цілком можливо, що одного чудового дня ваша чотирилапа «співробітниця» принесе вам цуценят. Комусь це тільки привід для втіхи, а от бухгалтерові доведеться зараховувати цю приємну несподіванку на баланс. Як і за якою вартістю це зробити?

На наш погляд, думати про облік потомства варто задовго до народження малюка.

Після народження цуценяти усі накопичені таким чином витрати сформують його первісну вартість. Тобто зарахування новонародженого цуценяти, якого планують використати в сторожових цілях, до складу активів підприємства показують записом: Дт 152 (153) — Кт 23.

Ну а подальший облік цуценяти піде за вже відомою вам схемою:

— витрати на годування, догляд та лікування цуценяти як майбутнього об’єкта ОЗ обліковують у складі капітальних інвестицій (Дт 152, 153 — Кт 20, 22, 63, 65, 66, 685 тощо);

— у періоді досягнення цуценям певного віку, коли воно вже може виконувати свої функції, — накопичені витрати підуть на збільшення первісної вартості нового об’єкта необоротних активів: Дт 107, 112 — Кт 152, 153.

Податковоприбутковий облік. Усі витрати, пов’язані з виношуванням та народженням цуценяти, обліковують у складі оборотних активів підприємства. З цієї причини такі витрати не впливають на бухгалтерський фінрезультат і проходять повз податковий облік як у малодохідників, так і у високодохідників. І тільки після того, як собаку, що подорослішав, буде переведено до складу ОЗ, перед високодохідним підприємством постане питання податкового обліку таких активів та нарахування їх амортизації, яка і зменшуватиме об’єкт оподаткування податком на прибуток через розрахунок податкових різниць за пп. 138.1 — 138.2 ПКУ.

Приклад. Підприємство для охорони власної території придбало собаку вартістю 1200 грн. (у тому числі ПДВ 20 % — 200 грн.) та цуценя вартістю 6000 грн. (у тому числі ПДВ 20 % — 1000 грн.).

Вартість оформлення реєстраційних документів — 40 грн. за кожного собаку.

Витрати на страхування відповідальності власників собак — 34 грн. за кожного собаку на один рік.

Для дресирування собак підприємство запросило кінолога. Вартість занять становить 9000 грн. за кожного собаку (без ПДВ).

Щомісячні витрати на утримання (умовно):

— дорослого собаки — 1000 грн.;

— цуценяти (протягом 5 місяців) — 800 грн.

Вартість щеплень та ветеринарного обслуговування тварин становить — 1200 грн. за кожного собаку (без ПДВ).

Як відобразити такі госпоперації у бухобліку, покажемо в таблиці.

Облік придбання та утримання собак