Перехід на ЄП і Розрахунок доходу

Уявімо собі ситуацію. Юридична особа — платник податку на прибуток у 2017-2018 рр. із 1 січня 2019 року хоче перейти на ЄП. Для цього, керуючись п.п. 298.1.4 ПКУ, подає Заяву, до якої має додаватися Розрахунок доходу.

Загальний «дохідний» принцип

Перше запитання, що виникає у зв'язку із цим:

Бо ж будучи платником податку на прибуток підприємство керувалося п.п. 134.1.1 ПКУ і визначало свій дохід відповідно до П(С)БО — за фактом відвантаження.

Відповідаємо: при заповненні Розрахунку, який додається до Заяви про перехід на ЄП з наступного року, дохід за поточний рік у загальному випадку треба визначати керуючись касовим методом. А точніше: виходячи з вимог ст. 292 ПКУ.

Це випливає із того, що згідно з абзацом третім п.п. 298.1.4 ПКУ дохід у Розрахунку визначається з дотриманням вимог, встановлених гл. 1 розд. XIV ПКУ*. Тож бухобліковий дохід, який є для загальносистемника об’єктом оподаткування податком на прибуток, не має до Розрахунку жодної дотичності.

* Про це ви вже знаєте з «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 96, с. 20.

Додатковим аргументом на користь такого прочитання є власне мета, з якою Розрахунок додається до Заяви. Про цю мету нам говорить абзац другий п.п. 298.1.4 ПКУ. На ЄП може перейти той загальносистемник, який протягом календарного року, що передує періоду переходу на ЄП, дотримав вимоги, встановлені п. 291.4 ПКУ. А цей пункт говорить саме про єдиноподатковий (а не про бухгалтерський) дохід. Такий висновок можна зробити, зокрема, із того, що на п. 291.4 ПКУ міститься посилання у рядку 2 єдиноподаткової декларації юрособи, у якій відображають тільки єдиноподаткові (визначені за ст. 292 ПКУ) доходи. У цьому рядку відображається сума перевищення саме єдиноподаткового доходу у 5 млн грн., і саме сума цього перевищення оподатковується ЄП за подвійною ставкою.

І ще. В подальшому, при перебуванні на ЄП, дохід підприємства, який визначатиметься аби втриматися на ЄП, буде однозначно розраховуватися за правилами ст. 292 ПКУ (п. 292.16 ПКУ). Тож було б дивно, якби з метою переходу на ЄП дохід визначався за іншими (наприклад, бухобліковими) правилами. Отже, зробимо перший висновок:

Єдиний виняток — надходження, які згадуються у п. 292.15 ПКУ*. Ці грошові надходження оподатковуються ЄП, але НЕ включаються до загального обсягу доходу, який визначає право підприємства перейти на ЄП і втриматися на ЄП у подальшому. Якщо винести це за дужки, то в усіх інших випадках кандидат у спрощенці на 2019 рік повинен уявити, що він у 2018 року був діючим платником ЄП, і саме із цього виходити, визначаючи свій 5-мільйонний поріг (п.п. 3 п. 291.4 ПКУ).

* Тут ідеться про грошові надходження, отримані як компенсація (відшкодування) за рішенням суду за будь-які попередні (звітні) періоди.

А тепер — декілька ситуацій, коли заповнення Розрахунку може викликати труднощі.

Перехідні аванси

Ця ситуація — більш-менш однозначна. Підприємство у 2018 році отримало аванс, відвантаження під який відбудеться у 2019 році. Ясна річ, що у 2018 році до бухоблікового доходу і до об’єкта оподаткування податком на прибуток зазначений аванс не потрапить. Але якби кандидат у спрощенці був у 2018 році єдиноподатником, він мав би уключити такий аванс до бази оподаткування ЄП.

Отже, до Розрахунку за 2018 рік зазначений аванс уключається. А якщо «вступний іспит» буде успішно складено і з 1 січня 2019 року підприємство стане спрощенцем, то за другою подією (відвантаженням) буде відображено єдиноподатковий дохід згідно з абзацом четвертим п. 292.3 ПКУ.

І нехай вас не турбує, що формально цей дохід відобразиться двічі: зазначена перехідна норма стосується 2019 року і декларації платника ЄП. А до Розрахунку за 2018 рік аванс потрапить на підставі «загального» п. 292.1 ПКУ.

Зверніть увагу! Норму абзацу четвертого п. 292.3 ПКУ може бути застосовано до Розрахунку в іншій перехідній ситуації. А саме: коли ви у 2017 році (як платник податку на прибуток) отримали аванс, а у 2018 році (теж як прибутківець) здійснили під нього відвантаження.

У такому випадку, приміряючи до свого статусу за 2018 рік правила ст. 292 ПКУ, ви будете змушені уключити до Розрахунку за 2018 рік вартість відвантажених у 2018 році товарів, за які отримали аванс у 2017 році. Незважаючи на те, що у 2018 році ви жодних грошових надходжень за цими операціями не отримали.

Перехідна поворотна фіндопомога

Дещо складніша ситуація. У 2017 році підприємство отримало поворотну фіндопомогу і не повернуло її протягом 12 місяців. Зазначений 12-місячний строк сплив у 2018 році (див. рис. 1).

Рис. 1. Перехідна поворотна фіндопомога і ЄП-розрахунок

У бухобліку і податковоприбутковому обліку кандидата у спрощенці не відображається нічого. Але якщо він приміряє на свій облік за 2018 рік правила ст. 292 ПКУ, виходить, що неповернену протягом 12 місяців фіндопомогу він мав би уключити до складу єдиноподаткових доходів на підставі п.п. 3 п. 292.11 ПКУ. А отже така фіндопомога має потрапити до Розрахунку за 2018 рік.

Щоправда, наразі фіскали підходять до зазначеної ситуації ліберально (див. БЗ 108.01.02). Вони не розповсюджують дію п.п. 3 п. 292.11 ПКУ на фіндопомогу, отриману юрособою під час перебування на загальній системі. Однак водночас наполягають, що правило 12 місяців стосується будь-якої фіндопомоги, незалежно від того, на якій системі її отримано (див. «Вісник. Офіційно про податки», 2018, № 33, с. 44).

Тож формально фіндопомога, яку отримано у 2017 році (на загальній системі) і не повернуто протягом 12-місячного строку, який закінчився у 2018 році, повинна потрапити до Розрахунку за 2018 рік. Аби цього уникнути, було би більш доцільним повернути фіндопомогу до закінчення 12-місячного строку. А якщо гроші конче потрібні, можна отримати їх навіть у той самий день вже за іншим договором.

Перехідні відвантаження

Найбільш неоднозначна ситуація. Підприємство у 2017 році відвантажило товари і уключило їх до складу бухоблікового доходу. Ясна річ, що цей дохід також потрапив до декларації з податку на прибуток за 2017 рік. Оплату за цією операцією підприємство отримало вже у 2018 році (див. рис. 2). Обидві події відбулися на загальній системі. Але чи уключати зазначену оплату до Розрахунку за 2018 рік?

Рис. 2. Перехідні відвантаження і ЄП-розрахунок

Річ у тім, що існує п.п. 6 п. 292.11 ПКУ. Згідно із зазначеною нормою до «єдиноподаткового» доходу не включаються суми коштів, що надійшли як оплата товарів, реалізованих у період сплати інших податків і зборів, встановлених ПКУ. За умови, що вартість таких товарів була включена до доходу юридичної особи при обчисленні податку на прибуток підприємств.

У нас саме така ситуація. Якби кандидат у спрощенці був у 2018 році єдиноподатником, він оплату, що надійшла йому за реалізацію товарів у 2017 році, не уключав би до свого єдиноподаткового доходу.

Тож виходячи із загального принципу абзацу третього п.п. 298.1.4 ПКУ така оплата не повинна потрапити до Розрахунку за 2018 рік.

Однак попереджаємо: фіскали можуть підійти до ситуації формально і наполягати, що така перехідна оплата повинна бути включена до Розрахунку.

І не сплутайте цю ситуацію з іншою. А саме: коли у вас і відвантаження, і оплата відбулися у 2018 році. У цьому випадку оплата безумовно уключається до Розрахунку. Бо ж у такому разі п.п. 6 п. 292.11 ПКУ до вашої ситуації не застосовний — обидві події відбулися в «умовно єдиноподатковому» 2018 році.