Купівля-продаж основних засобів з прив’язкою до інвалюти

Облік у продавця

Бухгалтерський облік. З урахуванням вимог П(С)БО 27 об’єкти ОЗ, стосовно яких прийнято рішення про їх реалізацію, переводять до складу необоротних активів, утримуваних для продажу (на субрахунок 286 «Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу») за балансовою (залишковою) вартістю. Після такого переведення з наступного місяця за ними припиняють нараховувати амортизацію.

Доходи від продажу в бухобліку продавець визнає за правилами п. 8 П(С)БО 15. Тобто при одночасному дотриманні таких умов:

— покупцеві передані ризики і вигоди, пов’язані з правом власності на актив;

— продавець надалі не здійснює управління і контролю за реалізованим активом;

— сума доходу може бути достовірно визначена;

— є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов’язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.

Найчастіше ці умови виконуються на дату відвантаження об’єкта покупцеві. Тому зазвичай продавець визнає доходи за відвантаженням. При цьому

Якщо надалі при оплаті курс змінюється, то різницю, що виникла, в бухгалтерському обліку продавець відносить на інші операційні доходи або на інші операційні витрати (лист Мінфіну від 31.07.2009 р. № 31-34000-10-16/20869).

Тоді в обліку продавець робить такі записи:

а) якщо курс збільшується:

Дт 361 — Кт 719 — на сумову різницю з ПДВ;

Дт 719 — Кт 641/ПДВ — на суму ПДВ;

б) якщо курс зменшується:

Дт 949 — Кт 361 — на сумову різницю без ПДВ;

Дт 643 — Кт 361 — на суму ПДВ;

Дт 643 — Кт 641/ПДВ — на суму ПДВ (методом «сторно») — за фактом реєстрації РК у ЄРПН.

Про всяк випадок повторимо: заборгованість — гривнева і погашатиметься в гривнях (не валютою). Тому курсові різниці (як за заборгованістю у валюті — монетарною статтею) за нею не виникають, її ніяк перераховувати не потрібно.

Податок на прибуток. Жодних «податковоприбуткових» різниць (коригувань) для договорів, «прив’язаних» до валюти, ПКУ не встановлено. При цьому в «податковоприбутковому» обліку об’єктом оподаткування є фінрезультат, визначений у фінзвітності. Тому в його формуванні в продавця на загальних підставах візьмуть участь:

— «реалізаційні» доходи і витрати, що виникають за відвантаженням;

— «інші» доходи/витрати — на різницю, що виникає через коливання курсу.

Щоправда, само собою в такому разі виникнуть «податкові» різниці при продажу ОЗ. Фінрезультат доведеться збільшити на «бухгалтерську» залишкову вартість об’єкта (п. 138.1 ПКУ) і зменшити на «податкову» (п. 138.2 ПКУ) (детальніше про них див. «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 52, с. 13).

ПДВ. Прив’язка договору до інвалюти вимагатиме відповідних коригувань у ПДВ-обліку, оскільки за першою подією (відвантаженням) продавець уже нарахував податкові зобов’язання (ПЗ) і виписав податкову накладну (ПН). Надалі зміна валютного курсу при оплаті призводить до зміни суми компенсації. Тому продавцеві на дату отримання оплати потрібно провести ПЗ-коригування на підставі п. 192.1 ПКУ. Для цього до ПН слід оформити РК на різницю, що виникла у зв’язку зі зміною курсу.

Тепер про покупця.

Облік у покупця

Бухгалтерський облік. ОЗ, що придбаваються, покупець зараховує на баланс за первісною вартістю. Останню при купівлі ОЗ за грошові кошти формують з витрат, перелічених у п. 8 П(С)БО 7.

Врахуйте, що

Тобто — вартість ОЗ, виражена в гривнях і зафіксована в договорі та первинці. Тому саме таку гривневу суму покупець обліковує при формуванні первісної вартості об’єкта ОЗ.

Після того, як первісна вартість об’єкта сформована, об’єкт став придатним для корисного використання і зарахований до складу ОЗ, за ним починають нараховувати амортизацію з місяця, наступного за місяцем введення в експлуатацію.

Неважливо, що через прив’язку договору до інвалюти потім сума оплати може відрізнятися. Розрахунки за купівлю — це завершальна операція, наступна подія, що вже не має відношення до формування первісної вартості ОЗ.

Тим паче, що сформована первісна вартість — річ недоторканна і не може змінюватися, за винятком випадків, обумовлених П(С)БО 7. Останній, у свою чергу, допускає, що первісна вартість ОЗ може змінюватися тільки (!) при поліпшеннях, частковій ліквідації, переоцінках, створенні забезпечення (пп. 8, 14, 17 П(С)БО 7). А ось випадку прив’язки договору до інвалюти в цьому списку немає. Тому

До того ж сам Мінфін, як зазначалося, у разі прив’язки договору до інвалюти радив відносити різниці, що виникають, на інші операційні доходи або витрати (лист від 31.07.2009 р. № 31-34000-10-16/20869). Тому змінювати первісну вартість ОЗ потреби немає. І, до речі, доходи/витрати через курс, що змінюється, показуємо відразу в періоді їх виникнення (тобто при оплаті), не чекаючи нарахування амортизації за ОЗ і взагалі ніяк не прив’язуючись до неї.

Податок на прибуток. Жодних «податковоприбуткових» різниць за купівлями, прив’язаними до валюти, у покупця не буде. Хіба що в разі купівлі ОЗ у неприбуткових організацій у покупця може виникати 30 %-ва «збільшуюча» різниця за п.п. 140.5.4 ПКУ (ср. ). З одного боку, вона розраховується від вартості ОЗ, а на рахунок 15 покупець оприбутковує ОЗ без урахування валютної різниці через зростання курсу. З іншого — у договорі оплата за ОЗ розраховується в повній сумі, тобто з урахуванням цієї валютної різниці. Тому, на жаль, при підрахунку такої різниці покупцеві, радше за все, доведеться враховувати і суму, що доплачується продавцеві за ОЗ через зростання валютного курсу.

Ще у високодохідників і малодохідників- добровольців за ОЗ виникатимуть «амортизаційні» різниці, проте вже ніяк не пов’язані з валютою. Але це інша річ (детальніше про «амортизаційні» різниці див. «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 52, с. 10).

Ну і само собою,

ПДВ. За першою подією (отриманням ОЗ) у покупця на підставі зареєстрованої продавцем ПН виникне право на податковий кредит (ПК). Надалі зміна валютного курсу при оплаті призводить до зміни суми компенсації. А це підстава для коригування ПДВ за п. 192.1 ПКУ. Тому, зокрема, при зростанні курсу покупець зможе довідобразити ПК на підставі РК, зареєстрованого продавцем.

І для наочності — приклад.

Приклад. На умовах післяплати укладено договір купівлі-продажу обладнання (верстата). Договірна вартість обладнання — 282000 грн. (у тому числі ПДВ — 47000 грн.), що еквівалентно $ 10000 (за курсом НБУ на дату укладення договору 28,20 грн./$, умовно). Згідно з обліковими даними продавця первісна вартість обладнання — 300000 грн., сума зносу — 80000 грн.

За домовленістю сторін оплату продавцеві покупець перераховує поетапно — двома платежами (по 50 %). Курс НБУ на дату кожного з платежів відповідно: 28,44 грн./$ і 28,95 грн./$. На кожну дату оплати вартість перераховується за курсом НБУ, що діє на таку дату, виходячи з частини отриманих грошей. Вартість обладнання (282000 грн.) на дату відвантаження не перераховується. Витрати на доставку обладнання — 3000 грн. (без ПДВ).

У бухобліку сторін операції відобразяться такими записами:

Продаж ОЗ з прив’язкою до інвалюти