«Зменшуючі» РК
Коригувальних ситуацій, у результаті яких може бути складений «зменшуючий» РК, безліч: це і повернення передоплати, і повернення товарів, і зменшення ціни без коригування кількості.
Тобто всі ті випадки коригування, при яких унаслідок перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь постачальника. У результаті такого коригування, спираючись на правила з п.п. 192.1.1 ПКУ, п. 17 Порядку № 569:
— постачальник зменшує податкові зобов’язання (ПЗ);
— покупець зменшує податковий кредит (ПК). Тепер про самі правила відображення такого зменшення в ПДВ-звітності сторін.
Для продавця діє ключове правило: продавець може зменшити ПЗ тільки після (!) реєстрації покупцем «зменшуючого» РК (п.п. 192.1.1 ПКУ).
При цьому, як пояснюють податківці, визначати період для відображення зменшення ПЗ у декларації з ПДВ покупцеві слід з оглядкою на «своєчасність/невчасність» реєстрації покупцем РК (див. листи ДФСУ від 22.01.2016 р. № 2052/7/99-99-19-03-02-17, від 12.03.2018 р. № 952/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, консультацію з БЗ 101.23). Тобто продавець зменшує ПЗ:
— у періоді складання РК — якщо покупець зареєстрував РК «своєчасно»;
— у періоді реєстрації РК — якщо покупець зареєстрував РК «несвоєчасно».
Будьте уважні! З 01.01.2018 р. для «зменшуючих» РК, складених постачальником до ПН, виписаних на одержувача — платника ПДВ, установлений спеціальний строк реєстрації — 15 календарних днів з дня отримання такого РК покупцем (п. 201.10 ПКУ). Детальніше про це див. «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 9, с. 6.
Проте, наскільки нам відомо, СЕА під новий 15-денний реєстраційний строк поки що не переналаштовували. І «своєчасність» відображення «зменшуючого» РК податківці, швидше за все, визначають за старими строками реєстрації: в якій (першій/другій) половині місяця складені РК.
Тому при реєстрації «зменшуючих» РК буде оптимальним укладатися і в нові, і в старі строки. Тоді з періодом для відображення зменшення ПЗ у декларації запитань не виникне. Адже зменшити ПЗ продавець може тільки (!) у відповідному періоді (після реєстрації РК у ЄРПН).
Хоча у минулому контролери дозволяли продавцеві тягнути з ПЗ-коригуванням за зареєстрованим РК і «відкладати» зменшення ПЗ на діючі в той період 365 днів (див. лист ДФСУ від 16.11.2015 р. № 24356/6/99-99-19-03-02-15). Мабуть тому, що відкладене зменшення ПЗ виходило «на руку» бюджету.
Проте на сьогодні діюча консультація БЗ 101.23 нічого схожого не передбачає. Навпаки, податківці однозначно закликають періодом зменшення продавцем ПЗ період складання «зменшуючого» РК (якщо РК зареєстрований покупцем своєчасно) або період реєстрації (якщо РК зареєстрований покупцем несвоєчасно).
Зауважте! Якщо РК виявиться незареєстрованим у ЄРПН протягом 1095 днів або ж узагалі не складеним, то зменшити ПЗ у ході проведеного коригування постачальник не зможе (див. 101.23).
Для покупця факт реєстрації «зменшуючого» РК ролі не відіграє. Оскільки зменшити ПК покупець зобов’язаний (!) у періоді проведення перерахунку ПДВ, незалежно від періоду отримання РК від продавця і періоду його реєстрації (п.п. 192.1.1 ПКУ, п. 17 Порядку № 569). Податківці також наполягають на тому, що зменшити ПК покупець повинен незалежно від факту отримання РК (див. БЗ 101.23). Якщо РК нема, провести таке зменшення податківці радять на підставі бухдовідки.
Тягнути зі зменшенням ПК покупцеві не можна.
Якщо ж ПК у періоді коригування покупець не зменшив, йому слід виправити помилку через УР (уточнюючий розрахунок).
Для зручності правила декларування «зменшуючого» РК покажемо в табл. 1 (див. на с. 8).
Таблиця 1. У якому періоді сторони відображають «зменшуючий» РК
| Характер РК/сторони договору | Продавець | Покупець |
| «Зменшуючий» РК | Має право зменшити ПЗ після реєстрації РК покупцем Дивимося, коли зареєстрований РК: 1) своєчасно — продавець має право зменшити ПЗ у декларації за період, у якому складений РК; 2) несвоєчасно — продавець має право зменшити ПЗ у декларації за період, у якому відбулася реєстрація РК у ЄРПН | Зобов’язаний (!) зменшити ПК у періоді проведення перерахунку ПДВ (незалежно від отримання РК від продавця і періоду його реєстрації) |
| ПДВ-звітність | ряд. 7 декларації зі знаком «-» табл. 1 додатка Д1 | ряд. 14 декларації зі знаком «-» табл. 2 додатка Д1 |
| ПРИКЛАДИ відображення «зменшуючого» РК у декларації | ||
| Ситуація 1. РК зареєстрований своєчасно | Дата РК — 16.04.2018 р., отриманий покупцем — 05.05.2018 р., зареєстрований — 14.05.2018 р. | |
| Продавець має право зменшити ПЗ у декларації за квітень (у періоді складання РК) | Покупець зобов’язаний зменшити ПК у декларації за квітень | |
| Ситуація 2. РК зареєстрований своєчасно* | Дата РК — 16.04.2018 р., отриманий покупцем — 05.05.2018 р., зареєстрований — 16.05.2018 р. | |
| Продавець має право зменшити ПЗ у декларації за квітень, але вимушений показати зменшення тільки в травні (у періоді реєстрації РК) | Покупець зобов’язаний зменшити ПК у декларації за квітень | |
| Ситуація 2. РК зареєстрований несвоєчасно** | Дата РК — 13.04.2018 р., отриманий покупцем — 17.04.2018 р., зареєстрований — 07.05.2018 р. | |
| Продавець має право зменшити ПЗ у декларації за травень (у періоді реєстрації РК) | Покупець зобов’язаний зменшити ПК у декларації за квітень | |
| * І хоча спецстрок у 15 днів не порушений, водночас, дивлячись на неналаштованість під новий строк СЕА, такий «зменшуючий» РК засвітиться в ЄРПН тільки в травні. Тому постачальникові безпечніше його включити до декларації за травень. Це не дасть виникнути і ∑Перевищ (детальніше див. на с. 10 номера). ** Такий РК буде несвоєчасно зареєстрований і за старими строками, і за спецстроком у 15 днів і засвітиться в ЄРПН у періоді реєстрації, тож зменшити ПЗ постачальник зможе тільки в декларації за травень. | ||
«Збільшуючий» РК
«Збільшуючий» РК так само не рідкість і виникає, зазвичай, і при збільшенні ціни без коригування обсягу, і при зміні номенклатури з доплатою.
Тобто всі ті випадки коригування, при яких унаслідок перерахунку відбувається збільшення суми компенсації на користь постачальника. Тобто в результаті такого коригування, спираючись на правила з п.п. 192.1.2 ПКУ, п. 17 Порядку № 569:
— постачальник — збільшує ПЗ;
— покупець — збільшує ПК.
Тепер про період відображення такого збільшення в ПДВ-звітності сторін.
Продавець зобов’язаний збільшити ПЗ у періоді перерахунку (тобто в періоді складання РК), незалежно від того, зареєстрований «збільшуючий» РК чи не зареєстрований (п. 17 Порядку № 569).
Покупець має право збільшувати ПК тільки після реєстрації РК продавцем (п.п. 192.1.2 ПКУ). Періодом відображення збільшення ПК податківці називають (див. БЗ 101.23):
— період складання «збільшуючого» РК (якщо РК зареєстрований постачальником своєчасно) або
— період реєстрації (якщо РК зареєстрований постачальником несвоєчасно). При цьому за «збільшуючим» РК покупець суму додаткового ПК може притримати до будь-якого подальшого періоду в межах строку 1095 днів з дати складання РК (п. 198.6 ПКУ) (див. табл. 2).
Увага (!): якщо «збільшуючий» РК продавець так і не зареєструє (протягом 1095 днів з дати складання РК (або ж узагалі його не склав), то покупець ПК втратить назавжди (див. БЗ 101.23).
Таблиця 2. У якому періоді сторони відображають «збільшуючий» РК
| Характер РК/сторони договору | Продавець | Покупець |
| «Збільшуючий» РК | Зобов’язаний (!) збільшити ПЗ у періоді проведення перерахунку ПДВ (тобто в періоді складання РК — незалежно від періоду реєстрації такого РК у ЄРПН) | Має право збільшити ПК після реєстрації РК у ЄРПН продавцем, але не пізніше 1095 к. дн. з дати складання РК Дивимося, як зареєстрований РК: 1) своєчасно — покупець має право збільшити ПК у декларації за період, у якому складений РК; 2) несвоєчасно — покупець має право збільшити ПК у декларації за період, у якому відбулася реєстрація РК у ЄРПН |
| ПДВ-звітність | ряд. 7 декларації табл. 1 додатка Д1 | ряд. 14 декларації табл. 2 додатка Д1 |
| ПРИКЛАДИ відображення «збільшуючого» РК у декларації | ||
| Ситуація 1. РК зареєстрований своєчасно | РК складений — 16.04.2018 р., зареєстрований — 14.05.2018 р. | |
| Продавець повинен збільшити ПЗ у декларації за квітень (у періоді складання РК) | Покупець може збільшити ПК у декларації за квітень (в період складання РК)* | |
| Ситуація 2. РК зареєстрований несвоєчасно | РК складений — 16.04.2018 7, зареєстрований — 16.05.2018 р. | |
| Продавець повинен збільшити ПЗ у декларації за квітень (у періоді складання РК) | Покупець може збільшити ПК у декларації за травень (у періоді реєстрації РК)* | |
| * Або в будь-якому наступному звітному періоді, (!) але не пізніше ніж через 1095 к. дн. з дати складання РК. | ||
РК без підсумкового ПДВ
Нульові РК виникають внаслідок коригувань, пов'язаних зі зміною номенклатури, одночасною зміною ціни і кількості, зміною коду УКТ ЗЕД, технічного РК на «Усунення неоднозначностей».
Якщо в ході проведення таких коригувань на підставі складеного продавцем РК обсяги постачання і сума ПЗ у постачальника і сума ПК у покупця з ПДВ не змінюються, то, як пояснюють податківці (див. БЗ 101.23), у такому разі:
— продавець не заповнює ряд. 7 декларації з ПДВ і табл. 1 додатка Д1;
— покупець не заповнює ряд. 14 декларації з ПДВ і табл. 2 додатка Д1.
РК до пільгової ПН. Інша річ — «збільшуючі» або «зменшуючі» РК до пільгових постачань. Незважаючи на те, що таке коригування, по суті, безПДВшне, проте постачальник повинен показати такий РК у ПДВ-звітності.
Постачальник у ряд. 7 декларації з ПДВ коригує тільки обсяги (!) операцій, тобто заповнює колонку А, а ось колонку Б не заповнює.
Тож покупцеві такий РК відображати ні в ряд. 14 декларації з ПДВ, ні в табл. 2 додатка Д1 не потрібно (див. БЗ 101.23).
