Митний збір. Товари, раніше вивезені в режимі експорту, які повертаються підприємству-експортерові у зв’язку з невиконанням (неналежним виконанням) умов ЗЕД-договору або за іншими обставинами, що перешкоджають його виконанню, поміщають у митний режим реімпорту (п. 3 ч. 2 ст. 78 МКУ). Реімпортовані товари звільнені від сплати ввізного мита (п. 1 ч. 1 ст. 283 МКУ). Крім того, у разі повернення товарів у режимі реімпорту, суми вивізного мита, сплачені при їх експорті, повертають підприємству (ст. 81 МКУ).
Повторне відправлення (заміна неякісного товару) — звичайна експортна операція. Тобто митний збір за такою операцією стягується за звичайними експортними правилами.
ПДВ. За загальним правилом з п. 206.3 ПКУ операції з ввезення товарів у митному режимі реімпорту звільнені від оподаткування ПДВ. Виняток:
операції реімпорту з ввезення повернених нерезидентом товарів, які оподатковують ПДВ за ставкою 20 % (7 %)
Причому для таких операцій працюють звичайні імпортні ПДВ-правила:
— датою виникнення ПЗ є дата подання митної декларації для митного оформлення (п. 187.8 ПКУ). Базу оподаткування визначають шляхом перерахунку в гривні за курсом НБУ на дату подання МД (п. 190.1 і п. 391.1 ПКУ). У декларації з ПДВ реімпортні ПЗ не відображають;
— право на імпортний ПК виникає на дату сплати імпортних ПДВ-зобов’язань (абзац четвертий п. 198.2 ПКУ). Такий ПК відображають у рядку 11.1/11.2 декларації з ПДВ.
Про те, що платники податків мають право на поворотно-реімпортний ПК, говорять у своїх роз’ясненнях і податківці (див. листи ДФСУ від 29.12.2017 р. № 3236/6/99-99-15-03-02-15/ІПК і від 04.02.2016 р. № 2364/6/99-99-19-03-02-15, БЗ 101.23). Щоправда, на їхню думку, у разі, якщо товари, які повертаються, надалі використовуватимуться в негосподарській діяльності, платникові доведеться компенсувати такий ПК шляхом нарахування ПЗ згідно з п.п. «г» п. 198.5 ПКУ.
Хоча, на наш погляд, сформований при реімпорті ПК під дію п. 198.5 ПКУ підпадати не повинен. Адже ця норма вимагає компенсувати ПК, сформований при придбанні/виготовленні товарів/послуг. А при реімпорті відбувається повернення. Тому якщо реімпортовані (у вашому випадку — браковані) товари використовуватимуться в негосподарських операціях (наприклад, списані*), то платникові слід відкоригувати ПК, сформований при їх придбанні, але ніяк не ПК, відображений при реімпорті.
* Про ПДВ-наслідки списання бракованої продукції див. «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 19, с. 19.
Якщо ж браковані товари будуть повернені постачальникові, нічого компенсувати не доведеться. Не буде компенсуючих ПЗ і в разі, якщо підприємство реалізує браковані товари за зниженою вартістю. Тільки пам’ятайте про мінбазу (п. 188.1 ПКУ). Якщо ціна реалізації виявиться нижчою за ціну придбання, ПЗ на цю різницю доведеться донарахувати.
Повторне відвантаження (заміна бракованого товару) оподатковується ПДВ за звичайними експортними правилами (детальніше про них див. на с. 3).
Податок на прибуток. Жодних коригувань на податкові різниці для нашого випадку реімпорту ПКУ не передбачає. Тому тут керуємося виключно правилами бухобліку.
Бухгалтерський облік. Повернення товарів від нерезидента відображають в обліку шляхом коригування визнаного при експорті доходу: Дт 704 — Кт 362. Крім того, якщо першою подією за експортною операцією було відвантаження товару (тобто в обліку числиться монетарна заборгованість), то на суму нерезидентської заборгованості курсові різниці нараховують до моменту її переведення в немонетарну (прийняття рішення про повернення товарів). Адже монетарна заборгованість нерезидента (у розмірі вартості поверненого товару) трансформується в немонетарну статтю (оскільки оплачувати її грошима нерезидент не буде). Сумову різницю, яка виникає за заборгованістю, відображають за Кт 719 (при виникненні доходу) або Дт 949 (при виникненні витрат).
При повторному відвантаженні товарів на експорт відображають експортний дохід за звичайними експортними правилами (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 35-36, с. 20).
Приклад. Підприємство в грудні 2018 року відвантажило на експорт товари вартістю $40000. У результаті невідповідності якості товару покупець-нерезидент у січні 2019 року повертає частину товарів вартістю $10000 продавцеві. Офіційний курс НБУ на дату: оформлення МД — 26,7 грн./$; відвантаження товарів на експорт — 26,8 грн./$; балансу — 26,6 грн./$; прийняття рішення про повернення товарів (підписання відповідної угоди) — 26,5 грн./$; оформлення ввізної МД та оприбуткування товару — 26,9 грн./$; оформлення повторної МД — 27,0 грн./$; повторного відвантаження товарів на експорт — 26,7 грн./$. Планується, що браковані товари будуть повернені постачальникові. Згідно з обліковою політикою курсові різниці на дату операції підприємство розраховує в рамках суми цієї операції.
Повернення товарів від нерезидента і заміна бракованого товару
| № з/п | Зміст господарської операції | Кореспонденція рахунків | Сума, $/грн., грн. | |
| Дт | Кт | |||
| Відображення доходу від експортної операції | ||||
| 1 | Відвантажено товар на експорт 26,8 грн./$ х $40000 | 362 | 702 | $40000 1072000 |
| 2 | Списано собівартість реалізованих товарів | 902 | 281 | 750000 |
| 3 | Відображено курсову різницю на дату балансу (26,6 грн./$ - 26,8 грн./$) х $40000 | 945 | 362 | 8000 |
| Повернення товару нерезидентом | ||||
| 1 | Відображено курсову різницю при переведенні монетарної заборгованості в немонетарну (26,5 грн./$ - 26,6 грн./$) х $10000 | 945 | 362 | 1000 |
| 2 | Сплачено ввізний імпортний ПДВ (26,9 грн./$ х $10000) х 20 % | 377 | 311 | 53800 |
| 3 | Повернено товари нерезидентом 26,8 грн./$ х $10000 | 704 | 362 | $10000 268000 |
| 4 | Відображено сумову різницю за заборгованістю (26,5 грн./$ - 26,8 грн./$) х $10000 | 362 | 719 | 3000 |
| 5 | Ввізний ПДВ включено до складу ПК | 641/ПДВ | 377 | 53800 |
| 6 | Відкориговано собівартість реалізованого товару | 902 | 281 | 187500 |
| Відображення доходу від повторної експортної операції | ||||
| 1 | Відвантажено товар на експорт 26,7 грн./$ х $10000 | 362 | 702 | $10000 267000 |
| 2 | Списано собівартість реалізованих товарів | 902 | 281 | 200000 |
