Теми статей
Обрати теми

Пальне з давальницької сировини: зменшуємо акциз

Павленко Олексій, податковий експерт
Наше підприємство ввезло імпортну сировину, яка згідно з кодом УКТ ЗЕД належить до пального. При його розмитненні з усього об’єму сплатили акцизний податок. Тепер передаємо це пальне іншому підприємству на переробку. Готова продукція — теж пальне, але з іншим кодом УКТ ЗЕД. Чи може переробник згідно з п. 217.6 ПКУ зменшити суму акцизу, що виставляється нам, на ту суму акцизу, яку ми сплатили при ввезенні?

Таке запитання не нове — воно вже має свою історію. Нагадаємо, що п. 217.6 ПКУ, був введений законодавцями явно для усунення подвійного оподаткування операцій з «пальним» акцизом. Адже ним установлено, що для пального, при виробництві якого як сировина використані інші оподатковувані підакцизні товари, сума акцизу до сплати зменшується на суму акцизу, розрахованого (!) для такої сировини. При цьому сума акцизу за сировиною, що підлягає відніманню, обчислюється із застосуванням ставок податку на таку сировину, діючих на дату реалізації пального*.

* Якщо така сума перевищує суму податку з пального, виробленого з такої сировини, різниця платникові не відшкодовується.

На цю норму не дуже вдало накладається порядок сплати акцизу при використанні давальницької схеми. Річ у тому, що при застосуванні давальницької схеми для виробництва пального платником акцизного податку із виготовленого пального є не замовник, а переробник (виробник). Таким його визначає п.п. 212.1.1 ПКУ, в якому сказано, що платником акцизу є особа, що виробляє підакцизні товари (продукцію), у тому числі з давальницької сировини. А у викладеній у запитанні ситуації підакцизну давальницьку сировину придбавав замовник, і акцизний податок за нею сплачував замовник.

Проте вважаємо, що п. 217.6 ПКУ застосовується і до цієї ситуації. Адже в ньому не конкретизовано, що акциз за використаною у виробництві сировиною має бути нарахований (сплачений) саме платником, що нараховує акциз за виготовленою продукцією (у цьому випадку — переробником). Законодавцю (і бюджету ☺), по суті, все одно, хто нараховував/оплачував акциз з вартості пального-сировини, важливо лише, щоб він був сплачений. І, по-хорошому, переробник повинен спочатку розрахувати на дату передачі замовникові готової продукції (ГП) суму акцизу за сировиною і зменшити на цю суму акциз, нарахований за ГП, а потім вже — якщо результат буде позитивним — включити цю суму в оплату послуг з переробки (і накрутити на неї зверху ПДВ).

Погане. Водночас податківці спочатку підійшли до трактування п. 217.6 ПКУ (стосовно давальницьких операцій) формально-фіскально. У листі ДФСУ від 26.04.2017 р. № 9023/6/99-99-15-03-03-15 вони зазначили, що при передачі підакцизної сировини в переробку на давальницьких умовах замовник не виступає виробником пального, а тому не має права зменшувати ПЗ за акцизом на суму податку, сплаченого з підакцизної сировини, яка використовувалася для виготовлення нафтопродуктів. І хоча в листі буквально фіскали дали відмову замовникові, але з контексту виходить, що фактично вони відмовляють не йому, а переробнику — у зменшенні суми ПЗ за акцизом із виготовленого пального на суму акцизу, розрахованого з давальницької сировини. Конкретніші і такі ж фіскальні роз’яснення на цю тему податківці дали в листах ДФСУ від 27.06.2017 р. № 855/6/99-99-15-03-03-15/ІПК і від 23.08.2017 р. № 1734/6/99-99-15-03-03-15/ІПК**.

** У цьому листі податківці, говорячи про застосування п. 217.6 ПКУ безпосередньо виробником, окремо акцентують, що придбана ним (!) підакцизна сировина має бути облікована в СЕАРП.

Свого часу ми критикували такий, чисто формальний підхід фіскалів — детальніше читайте в «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 47, с. 5.

Хороше. Проте згодом — менше ніж через рік — ДФСУ видає нове, набагато більш законне, ліберальне роз’яснення. У другій частині листа № 1145***, присвяченій саме давальницьким операціям з підакцизною сировиною, податківці фактично підтвердили можливість застосування переробником п. 217.6 ПКУ і в давальницькій ситуації.

*** Лист ДФСУ від 21.03.2018 р. № 1145/6/99-99-15-03-03-15/ІПК.

Вони спочатку зазначили, що згідно з п. 217.2 ПКУ суми податку з підакцизних товарів (продукції), виготовлених із давальницької сировини, визначаються виробником (переробником) виходячи з об’єктів, бази оподаткування і ставок акцизного податку, діючих на дату відвантаження готової продукції її замовникові або за його дорученням іншій особі. Тобто, продовжують податківці, при передачі замовником підакцизної сировини виконавцеві для виробництва нафтопродуктів на давальницьких умовах виконавець виступає виробником готової продукції. Таким чином, роблять висновок податківці,

у виконавця виникають підстави для застосування норми про зменшення суми акцизного податку до сплати на суму податку, розрахованого для сировини

Тут уже податківці навіть не згадують про те, що сировина повинна належати переробнику (бути ним придбаною), як і про підтвердження факту сплати акцизного податку за використовуваною у виробництві сировиною. Тобто якщо сировина пройшла через СЕАРП, то акциз за нею апріорі вже був сплачений (або виробником, або імпортером)****. Це підтверджує і спеціальне застереження в самому п. 217.6 ПКУ про те, що його норми застосовуються тільки під час дії СЕАРП. Такий розумний підхід перешкоджає повторному оподаткуванню одних і тих самих об’ємів пального.

**** Зазначимо, що в самому п. 217.6 ПКУ йдеться про суму податку, «розраховану для такої сировини», водночас у Порядку № 14 вже йдеться про сплачену суму акцизу (на щастя, там не зазначено, ким конкретно сплачену, тому це не можна трактувати як виключення зменшення при «давалі»).

Аргументи для виконавця. На практиці ситуація складається по-різному. Річ у тому, що тут виникає конфлікт інтересів: адже нараховується акциз за ГП виконавцем, а в зменшенні суми цього акцизу зацікавлений замовник (на чиї плечі фактично і лягає повторна сплата цього непрямого податку — у складі тієї суми, яку він винен виконавцеві за переробку). І якщо ці два суб’єкти не пов’язані, то виконавець, боячись перевірки, зазвичай розраховує акциз з ГП на повну, не застосовуючи п. 217.6 ПКУ.

Отже, посилаючись на висновки ліберального листа № 1145, в подібних давальницьких ситуаціях замовник може спробувати переконати виконавця застосувати п. 217.6 ПКУ і не виставляти йому в повній сумі акциз за ГП. Тут можна згадати і правило про конфлікт інтересів, оскільки наявне неоднозначне тлумачення п. 217.6 ПКУ, а отже, його слід тлумачити на користь платника. Цього вимагають від фіскалів п.п. 4.1.4 і п. 56.21 ПКУ. Можна посприяти тому, щоб виконавець направив у ДФСУ запит на отримання ІПК, в якому слід послатися на (попросити фіскалів підтвердити) підхід, використаний в листі № 1145.

Відображення в декларації. На завершення — пару слів про відображення виробниками, що застосовують п. 217.6 ПКУ, такого зменшення акцизу в декларації. Механізм викладено фіскалами у поки ще діючій БЗ 116.07 (а також у листі ДФСУ від 04.10.2017 р. № 2122/6/99-99-15-03-03-15/ІПК). Проте він уже застарів. Річ у тому, що наказом Мінфіну від 08.05.2019 р. були внесені зміни в Порядок заповнення та подання декларації акцизного податку, затверджений наказом Мінфіну від 23.01.2015 р. № 14 (ср. ). І тепер для розрахунку суми зменшення акцизу згідно з п. 217.6 ПКУ передбачено спеціальний додаток 11 до акцизної декларації. Зменшення (коригування) суми податку на суму акцизного податку, сплаченого з підакцизної сировини, яка використана при виробництві пального, згідно з п. 217.6 ПКУ зазначається в рядку В11.2 декларації. Саме у цей рядок декларації і заноситься розрахована загальна сума зменшення, що вказується в підсумковому рядку графи 9 розділу ІІ нового додатка 11 до акцизної декларації.

App
Завантажуйте наш мобільний додаток Factor

© Factor.Media, 1995 -
Всі права захищені

Використання матеріалів без узгодження з редакцією заборонено

Ознайомитись з договором-офертою

Приєднуйтесь
Адреса
м. Харків, 61002, вул. Сумська, 106а
Ми приймаємо
ic-privat ic-visa ic-visa

Ми використовуємо cookie-файли, щоб зробити сайт максимально зручним для вас та аналізувати використання наших продуктів та послуг, щоб збільшити якість рекламних та маркетингових активностей. Дізнатися більше про те, як ми використовуємо ці файли можна тут.

Дякуємо, що читаєте нас Увійдіть і читайте далі