Для чого потрібні норми
Всі суб’єкти господарювання, які використовують ПММ у своїй діяльності, знають, що для їх списання на роботу машин чи обладнання слід орієнтуватися на норми витрат пального. Взагалі під нормуванням витрат ПММ розуміють встановлення допустимої межі використання пального в певних умовах експлуатації для конкретної моделі транспортного засобу, технологічної машини чи механізму.
Норми витрат ПММ потрібні на підприємстві для різних цілей:
1) для контролю за використанням ПММ, тобто щоб менеджмент підприємства був упевнений, що ПММ на підприємстві використовуються тільки за призначенням, а саме — на роботу певних агрегатів, а не розкрадаються чи використовуються на негосподарські цілі.
На це вказує і Мінінфраструктури в листі від 21.02.2017 р. № 1441/18/10-17, в якому воно заявило, що безконтрольне списання ПММ за «фактичними витратами», не орієнтованими на норми списання, є неприйнятним в Україні, оскільки це створює умови для різних зловживань;
2) для уникнення сплати зайвого ПДВ. Справа в тому, що понаднормові витрати ПММ податківці розцінюють як використані у негосподарській діяльності. А отже, вимагають нараховувати «компенсуючі» податкові зобов’язання з ПДВ відповідно до п. 198.5 ПКУ. Оскільки ми говоримо про придбані товари, то базу оподаткування при цьому визначаємо виходячи з вартості придбання ПММ (п. 189.1 ПКУ).
А де взяти норми витрати ПММ на роботу техніки, що використовується на підприємстві?
Відповідь на це запитання дамо нижче.
Норми затверджено
Для деяких видів техніки норми витрат ПММ затверджені певними органами влади, зокрема:
— на автомобільному транспорті — наказом Мінтранспорту від 10.02.98 р. № 43 (далі — Норми № 43);
— для експлуатації техніки в будівництві, що наведені у ДБН В.2.В-12-2000, — наказом Держбуду від 12.01.2000 р. № 9. Детально читайте у «Податки та бухгалтерський облік», 2019, № 34-35, с. 38;
— на роботу дорожніх машин та механізмів (СОУ 42.1-37641918-094:2017) — наказом Державтодору від 22.09.2017 р. № 365.
Враховуючи це, податківці (див. 101.13 БЗ) та інші органи влади (див. листи Мінінфраструктури від 21.02.2017 р. № 1441/18/10-17, від 29.01.2018 р. № 900/25/10-18) переконані, що
при списанні ПММ на роботу різних агрегатів, у тому числі й машин і обладнання, слід орієнтуватися на норми витрат, які затверджені певним органом влади
Тобто, щоб у підприємства не було проблем із списанням ПММ на роботу певних агрегатів, йому слід просто звернутися до цих документів і взяти звідти норми витрат ПММ для свого агрегату.
Водночас говорити, що ці норми є останньою інстанцією і тільки опираючись на них можна зробити висновок, що паливо використано в межах норм чи понад них, невірно.
На це, зокрема, вказує і ВС у постанові від 03.04.2018 р. у справі № 817/1429/16* (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 54, с. 26). Загалом суди схильні вважати, що витрати ПММ не обов’язково повинні відповідати рекомендаційним нормам (зокрема Нормам № 43). А вважають так суди через те, що Норми № 43 (як, до речі, й інші документи, в яких містяться норми витрат ПММ) не зареєстровані в Мін’юсті, а тому не є нормативно-правовим актом у розумінні ст. 117 Конституції України. Із цієї причини не можна стверджувати, що вони поширюються на всіх суб’єктів господарювання.
* reyestr.court.gov.ua/Review/73194505
Тому суд вважає, що норми списання ПММ можуть бути врегульовані внутрішніми документами, а також підтверджені відповідними розрахунками з урахуванням технічних характеристик агрегатів, експлуатаційних норм та інших факторів.
Хоча податківці за наявності затверджених норм витрат ПММ будуть орієнтуватися саме на такі норми. Тому якщо підприємство не хоче проблем, то радимо використовувати саме норми, затверджені вищезгаданими органами.
Якщо норми відсутні
Водночас існує численна кількість техніки, яка працює на ПММ, але їх перелік ви не відшукаєте серед агрегатів, для яких затверджено норми витрати ПММ. Наприклад, для тракторів та сільгосптехніки, бензопил, газонокосарок тощо. Тому виникає запитання: де шукати норми витрат ПММ?
На наш погляд, суб’єкт повинен самостійно розробити і затвердити норми витрат ПММ для таких агрегатів. На це також вказують і суди. Наприклад, про це йдеться у вищезгаданій постанові ВС.(ср. )
Суб’єкти господарювання можуть врегулювати питання списання ПММ внутрішніми розпорядчими документами
Це означає, що підприємство має право самостійно розрахувати і затвердити власні норми, які враховуватимуть технічний стан агрегату, умови його експлуатації та інші фактори. Якщо норми будуть затверджені, а витрачання палива підтверджене первинними документами, то вважатиметься, що паливо використане в госпдіяльності, і ви уникнете проблем із податківцями щодо нарахування ПДВ.
По суті, усе просто. Водночас, оскільки у законодавстві відсутні затверджені норми витрат ПММ на роботу певних агрегатів, то і правила самостійного розроблення і затвердження норм витрат ПММ ви також не відшукаєте.
Враховуючи це, на наш погляд, для розробки норм витрат ПММ для машин і обладнання, на які не встановлено норми витрат, можна скористатися правилами затвердження норм витрат ПММ, що наведені у п. 2.2 Норм № 43. З цим погоджується і Держаудитслужба у листі від 19.09.2017 р. № 18-16/204.
В цьому пункті йдеться про алгоритм встановлення норм витрат ПММ на автотранспортні засоби, які не увійшли до Норм № 43. Але за відсутності інших правил розробки норм витрати ПММ підійде і це.
Порядок затвердження норм
Порядок розроблення і затвердження норм витрат ПММ залежить від того, які дані має підприємство про використання їх агрегатом ПММ.
Орієнтуємося на техдокументацію. Якщо у вас є документація заводу — виробника обладнання про технологічні норми або технічні дані про використання ПММ при роботі певним агрегатом, то можна розрахувати норми витрат ПММ.
Водночас не всі виробники наводять таку інформацію у техдокументації, а якщо і наводять, то вони вказують дані про середню норму витрат ПММ, або за базових умов використання. Агрегат же можна використовувати при здійсненні різних робіт, в комплексі з різними машинами та обладнанням тощо. А тому просто взяти дані із техдокументації і відразу вийти на норму витрат ПММ не завжди вдасться.
Тому, на наш погляд, щоб цей спосіб визначення норм витрат ПММ був дієвий, недостатньо просто взяти техдокументацію на агрегат. Потрібно ще й привести норми витрат, що вказані у техдокументації, до умов виробництва.
Для цього радимо при визначенні норм витрат ПММ використовувати довідники, розроблені різними науково-дослідними установами та інститутами, в яких наведено норми витрати ПММ при здійсненні певних видів робіт.
Так, наприклад, якщо ідеться про встановлення норм витрат ПММ для сільгосптехніки, то доцільно при їх визначенні орієнтуватися на науково-практичні видання НДІ «Украгропромпродуктивність». В них наведено норми витрат ПММ для різних агрегатів (тракторів), які виконують роботу (оранку, сівбу тощо) разом з різними сільгоспмашинами. Такі видання є у відкритому доступі на сайті цього інституту (www.uapp.kiev.ua).
Можливість встановлення норми витрат ПММ розглядає комісія, що створюється із не менш як трьох спеціалістів підприємства.
Результати розгляду оформлюються актом (у довільній формі).
Проводимо контрольні заміри. Якщо в техдокументації виробника обладнання відсутні норми або технічні дані, необхідні для розрахунку норми витрат ПММ, то, щоб розробити норми витрат ПММ, комісія має провести контрольні заміри витрат палива та хронометраж роботи машин і механізмів.
Для випробувань зазвичай відбираються три технічно справних агрегати (якщо підприємство має таку кількість агрегатів однієї моделі, в протилежному випадку допускається проводити випробування на меншій кількості агрегатів).
Заміри витрат палива проводяться при температурі навколишнього середовища не нижче 10 °С (крім агрегатів, які використовують лише взимку — снігоочисники тощо).
Кількість замірів витрат палива на одну технологічну операцію (л) на годину роботи обладнання (л/год) чи на пробіг (літрів на 100 км чи на 1 га) повинна бути не менше трьох. Результати замірів оформлюються актом, усереднюються і починають застосовуватися.
Такий спосіб доцільно застосовувати при визначенні норм витрат ПММ для газонокосарок і бензопил.
Звертаємо увагу! Мінінфраструктури (див. лист від 14.09.2017 р. № 9080/25/10-1) виділяє ще один спосіб для розробки норм витрат ПММ. Так, вони вважають, що підприємство може залучити сторонню організацію для розробки норми витрат ПММ для його обладнання.
Так, наприклад, вони пропонують підприємствам, які використовують паливо при роботі промислового та технологічного обладнання, на яке немає затверджених норм витрат ПММ, замовити такі норми у ДП «ДержавтотрансНДІпроект».
На наш погляд, останнім способом розробки норм витрат ПММ будуть користуватися тільки ті підприємства, яким не хочеться самостійно морочитися і визначати норми витрати ПММ і у яких є достатньо вільних коштів для оплати послуг з розробки таких норм. Річ у тім, що замовити розробку норм витрат ПММ на певний агрегат — послуга не з дешевих.
Увага! Норми витрат ПММ, які підприємство розробило будь-яким із вищенаведених способів, воно має затвердити наказом керівника підприємства для застосування у своїй діяльності.
Застосування норм
Яким би способом не були розроблені норми витрат ПММ для агрегатів, які підприємство використовує у своїй діяльності (наприклад, бензопил, тракторів, газонокосарок тощо), воно має пам’ятати, що списувати на витрати ПММ йому доведеться шляхом оформлення первинного документа, який буде підтверджувати фактичне витрачання палива.
Що це буде за первинний документ — залежить від агрегату, який використовується, і способу обліку його роботи. Але щоб списати ПММ на його роботу, в такому первинному документі обов’язково має бути вказано:
— який обсяг ПММ списується в межах норм за виконання одиниці роботи (обробки 1 га землі, перевезення 1 т вантажу тощо);
— загальний обсяг виконаної роботи (пробіг, об’єм перевезеного вантажу чи виконаної роботи (обробленої землі), відпрацьовано годин);
— нормативну та фактичну витрату палива за виконану роботу за зміну;
— дані про рух пального (залишок палива на початок зміни, витрата, залишок на кінець зміни) тощо.
І вже на підставі такого документа проводити списання ПММ.
Нагадаємо також, що витрати ПММ (як у межах норм, так і понаднормові) за бухгалтерськими правилами списуються на витрати без коригувань фінрезультату.
А ось у ПДВ-обліку на вартість понаднормово витрачених ПММ доведеться нарахувати «компенсуючі» ПЗ (детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 49, с. 7 та № 61, с. 13).
