Комісія на придбання: про все потроху

Оформлення відносин

Коли йдеться про посередництво на придбання, то найчастіше використовуються дві форми договірної конструкції — договір комісії і договір доручення. Що це за договори, читайте на с. 2 цього номера.

Якщо говорити про них простою мовою, то за цими посередницькими договорами замовник доручає виконавцю придбати для нього та за його кошт певний товар, а в обмін на це замовник компенсує виконавцю понесені витрати і сплатить винагороду.

Для того щоб у жодної зі сторін, що здійснюють такі посередницькі договори, не було проблем при відображені їх у обліку, ці операції слід належним чином задокументувати.

Комісія. Після закупівлі товарів комісіонер повинен передати комітенту придбаний товар та подати звіт комісіонера про виконану роботу.

Пам’ятайте: у звіті комісіонера потрібно, щоб комісіонер зазначив статус продавців, у яких він придбав товар. Ця інформація потрібна для оподаткування придбання податком на прибуток (про це — далі)

При придбанні товарів через комісіонера завжди виникає запитання: чи обов’язково комісіонер повинен передавати оригінали первинних документів, які засвідчують придбання таких товарів? На наш погляд,

Річ у тому, що за договором комісії комісіонер вчиняє правочин від свого імені, а отже, і первинні документи будуть оформлені саме на нього. А тому оригінали мають бути саме в комісіонера.

Доручення. Повірений після отримання довіреності від довірителя (без довіреності здійснити придбання товару він не зможе) і закупки товару має передати довірителю товар та подати звіт про виконану роботу. Цей звіт заповнюють за тими ж правилами, що й звіт комісіонера.

Декілька слів скажемо й про передачу первинних документів, що підтверджують придбання товарів. Договір доручення (на відміну від договору комісії) виконується не тільки за кошти довірителя, а й від його імені, а отже, у договорі, що укладається повіреним, він обов’язково має зазначити довірителя, від імені якого він діє. Враховуючи це, після виконання договору доручення на придбання, на відміну від договору комісії, посередник (повірений) повинен передати довірителю також оригінали документів, а копії залишити в себе.

Облік і оподаткування посередницьких операції за договором комісії та доручення подібні. Тому щоб зекономити ваш час, розглядатимемо ці відносини на прикладі тільки договорів комісії.

Бухгалтерський облік

У комісіонера. Після укладення договору замовник зазвичай перераховує кошти на придбання товарів комісіонеру. Отримані грошові кошти для комісіонера доходом не є. Про це прямо говорить п. 6.2 П(С)БО 15. За яким доходом не визнають суму надходжень за договором комісії, агентським та іншими аналогічними договорами на користь комітента. Враховуючи це, отримані кошти від комітента комісіонер обліковує як отриманий аванс, тобто формує проводку: Дт 311 — Кт 685.

Що стосується обліку придбаного товару, то за умовами посередницьких договорів право власності на такий товар до виконавця (комісіонера) не переходить. А тому

Він веде облік таких придбань на позабалансовому субрахунку 025 «Матеріальні цінності довірителя».

При придбанні товару в продавця комісіонер має показати виникнення кредиторської заборгованості за товар. Для цього йому слід погасити кредиторську заборгованість за отримані кошти від комітента кредиторською заборгованістю за придбані товари. Тобто оформити проводку: Дт 685 — Кт 631. Погасити таку заборгованість в обліку слід звичайною проводкою на погашення заборгованості грошовими коштами: Дт 631 — Кт 311.

Облік винагороди за надані посередницькі послуги комісіонер відображає як звичайні операції з продажу послуг.

У комітента. У комітента в бухгалтерському обліку придбання товарів через комісіонера відображається як звичайне придбання товарів з попередньою оплатою. А саме:

— при перерахуванні коштів комісіонеру комітент має відобразити в обліку виникнення кредиторської заборгованості (Дт 377 — Кт 311). Витрат у цей момент виконавець не відображає. На це прямо вказує пп. 6, 9.1 П(С)БО 16.

— у момент отримання товарів від комісіонера комітент оприбутковує їх на баланс і погашає дебіторську заборгованість виконавця за перерахований аванс (Дт 28 — Кт 377). Оприбутковувати товари слід на дату надходження товару від комісіонера, а не на день придбання ним товарів. Тільки в цей момент комітент отримав повний контроль над придбаними товарами.

Що стосується додаткових витрат (доставка, навантажувальні роботи тощо), здійснених комісіонером, то вони є витратами комітента. А тому він має включити їх до первісної вартості придбаних товарів (п. 9 П(С)БО 9).

Нарахування винагороди комісіонеру в обліку включається до витрат. При цьому, на наш погляд, їх слід визнавати іншими витратами операційної діяльності (Дт 949), а не включати до первісної вартості придбаних товарів.

Податок на приубток

У комісіонера. Відображати в податковому обліку товари, придбані за посередницькими договорами, комісіонер буде за правилами бухобліку. У ПКУ для таких операцій не передбачено податкових різниць.

Комісіонерів цікавить тільки те, чи слід отримані кошти від комітента включати до розрахунку 20-мільйонної межі, яка розмежовує малодохідників і високодохідників. На нашу думку, цього робити не слід. Така межа розраховується за правилами бухобліку (абз. восьмий п.п. 134.1.1 ПКУ), тобто береться із Звіту про фінансові результати. Як ми з’ясували, для комісіонера такі суми не є доходом і до цього Звіту не потрапляють, а отже, при розрахунку 20-мільйонної межі не враховуються.

У комітента. Якщо комітент є малодохідником, то в податковому обліку він відображає такі операції за бухправилами.

А от коли комітент є високодохідником або малодохідником-добровольцем, то в деяких випадках він має застосовувати податкові різниці. Йдеться про податкові різниці, прописані в п.п. 140.5.4 ПКУ. Він вимагає, щоб комітент збільшив свій фінрезультат на суму 30 % вартості товарів, придбаних у специфічних продавців. Серед них неприбутківці, «особливі» нерезиденти. Детально див. «Податки та бухгалтерський облік», 2019, № 11, с. 2.

ПДВ

У комісіонера. Якщо говорити про відносини у комісіонера з комітентом щодо придбання товару, то на дату першої події (зазвичай це буде дата надходження коштів від комітента) комісіонер нараховує ПДВ шляхом складання ПН на ім’я комітента і реєструє її в ЄРПН.

Базу для обчислення ПДВ-зобов’язань комісіонер визначає, опираючись на ціну, визначену в договорі, щодо бажаної ціни придбання товару.

При цьому оскільки комісіонер не набуває право на товари, а отже, не є їх продавцем, і просто переадресовує придбаний товар комітенту, то комісіонер не повинен при передачі товару замовнику враховувати вимоги п. 188.1 ПКУ щодо дотримання мінбази.

Тобто якщо комітент придбає товар за ціною нижчою, ніж він зазначив у ПН при отриманні коштів від комітента, то він має просто скласти РК до такої ПН і навести ціну, за якою планувалося придбати товар, до реального її розміру.

Відносини комісіонера та продавця товару підпорядковуються загальним правилам ПДВ-обліку. Тобто комісіонер за наявності зареєстрованої ПН має право на «вхідний» ПДВ.

Що стосується винагороди за виконання посередницького договору, то тут також діють загальні ПДВ-правила. Тобто виконавець складає ПН на дату першої події (оплати коштів чи підписання акта наданих комісійних послуг) і реєструє її у ЄРПН.

У комітента. Комітент має право включити до свого ПК суми із ПН, що на нього складе комісіонер і зареєструє в ЄРПН:

— за придбання товару за посередницьким договором. При цьому якщо після придбання товару виявиться, що ціна, зазначена у ПН, що складена на дату отримання авансу, зміниться, то комітент на підставі РК до такої ПН, складеної за правилом «першої події» (або доплати або відвантаження товару), відкоригує раніше відображений ПК;

— за надання комісійної послуги на суму ПДВ, нарахованого на комісійну винагороду.

Також комітент має право на ПК у випадку компенсації комісіонеру додаткових витрат, пов’язаних з виконанням договору. Звісно ж, за умови, що комісіонер складе і зареєструє на нього ПН (див. лист ДФСУ від 15.07.2016 р. № 15299/6/99-99-15-03-02-15; БЗ 101.04).

Приклад. За умовами договору комісії комісіонер (платник ПДВ) має придбати для комітента (платника ПДВ) товари на суму 36000 грн. (у тому числі ПДВ — 6000 грн.). Комісійна винагорода перераховується комітентом окремо і становить 4800 грн. (у тому числі ПДВ — 800 грн).

Облік операцій за договором комісії на придбання