Розпочнемо з того, що контроль за операціями з готівкою можна поділити на внутрішній і зовнішній.
Внутрішній контроль здійснюють самі суб’єкти господарювання шляхом регулярного проведення інвентаризацій каси.
Крім того, під час документальних ревізій проводять інвентаризацію кас і перевіряють дотримання порядку ведення касових опе- рацій:
— організації вищого рівня (якщо такі є) на підвідомчих їм підприємствах;
— аудитори (аудиторські фірми) відповідно до договорів, укладених з підприємством, яке перевіряється.
Зовнішній контроль за дотриманням порядку ведення операцій з готівкою здійснюють контролюючі органи. Указом № 436 до них віднесено:
— органи Державної фіскальної служби України;
— органи Державної аудиторської служби України;
— органи Міністерства внутрішніх справ України;
— фінансові органи.
Розпочнемо з внутрішнього контролю.
10.1. Інвентаризація каси
Основним інструментом внутрішнього контролю за готівковим обігом на підприємстві є інвентаризація каси. Тому важливо правильно застосовувати всі правила її проведення та дотримуватися їх. Зупинимося на них детальніше.
Періодичність проведення
Зазвичай об’єкти та періодичність інвентаризації визначає безпосередньо власник (керівник) підприємства.
Проте
законодавство передбачає низку випадків, коли проведення інвентаризації є обов’язковим (ч. 2 ст. 10 Закону про бухоблік)
Перелік підстав для обов’язкової інвентаризації активів (у тому числі готівки в касі) встановлено п. 7 розд. І Положення № 879. Зокрема, в обов’язковому порядку інвентаризацію каси проводять:
— перед складанням річної фінансової звітності (у період 2 місяців до дати балансу);
— при зміні матеріально відповідальної особи (на день приймання-передачі справ);
— якщо встановлено факти крадіжок або зловживань (на день установлення таких фактів);
— за судовим рішенням або на підставі належним чином оформленого документа, складеного органом, який має право вимагати проведення інвентаризації* (у строки, зазначені в цих документах, але не раніше їх отримання);
* Зокрема, органи ДФСУ мають право вимагати проведення інвентаризації згідно з п.п. 20.1.9 ПКУ. Причому відмова від такої інвентаризації може призвести для підприємства до адміністративного арешту майна (п.п. 94.2.8 ПКУ).
— у разі техногенних аварій, пожежі чи стихійного лиха (на день їх закінчення);
— у разі припинення підприємства;
— при переході на складання звітності за МСФЗ (на дату такого переходу);
— в інших випадках, передбачених законодавством.
До речі,
інвентаризацію готівки в касі бажано проводити не лише за наявності обов’язкових підстав, а значно частіше
Планову інвентаризацію каси зазвичай проводять не рідше одного разу на квартал. Крім того, здійснюють і раптові перевірки (п. 5 розд. II Положення № 879), що є несподіваними для особи, яка перевіряється.
Періодичність проведення інвентаризацій установлюють наказом про касову дисципліну.
Інвентаризаційна комісія
Безумовно, для проведення будь-якої інвентаризації на підприємстві необхідно створити інвентаризаційну комісію (п. 1 розд. ІІ Положення № 879).
Зазвичай на підприємстві створюється одна інвентаризаційна комісія. Але для підприємств з великим обсягом робіт, коли одна комісія фізично не може його виконати, створюють також робочі інвентаризаційні комісії (п. 2 розд. ІІ Положення № 879).
Основна інвентаризаційна комісія. Її склад затверджується наказом керівника підприємства. Зазвичай до неї входять:
— представники апарату управління підприємства;
— представники бухгалтерської служби (аудиторської фірми, централізованої бухгалтерії, фізособи-підприємця, яка здійснює ведення бухобліку на підприємстві на договірних засадах);
— досвідчені працівники підприємства, які знають об’єкт інвентаризації та первинний облік.
За рішенням керівника підприємства до складу інвентаризаційної комісії можуть бути включені також члени ревізійної комісії господарського товариства.
Очолює таку комісію керівник підприємства (його заступник) або керівник структурного підрозділу, уповноважений керівником підприємства. Якщо бухоблік веде безпосередньо керівник підприємства, то саме він повинен очолити інвентаризаційну комісію.
На невеликих підприємствах уся інвентаризаційна робота, у тому числі інвентаризація каси, проводиться саме цією (основною) інвентаризаційною комісією.
Робочі інвентаризаційні комісії. Голову та склад робочих інвентаризаційних комісій розпорядчим документом затверджує керівник підприємства.
До складу робочих комісій повинні входити представники апарату управління, бухгалтерської служби та досвідчені працівники, які добре знайомі з об’єктом інвентаризації. Також туди можуть бути включені члени основної інвентаризаційної комісії (п.п. 2.2 розд. ІІ Положення № 879).
При цьому зауважте: згідно з п.п. 2.4 розд. ІІ Положення № 879) заборонено (!) призначати головою робочої інвентаризаційної комісії для перевірки активів, які перебувають на відповідальному зберіганні в тих самих матеріально відповідальних осіб, одного й того самого працівника два роки підряд.
Зверніть увагу: самі матеріально відповідальні особи до складу інвентаризаційної комісії не включаються, проте вони мають бути присутніми при такій інвентаризації.
Запам’ятайте:
будь-яка інвентаризація повинна проводитися повним складом інвентаризаційної комісії та у присутності матеріально відповідальної особи
Ще один момент. Якщо податківці вимагатимуть проведення інвентаризації (п.п. 20.1.9 ПКУ), їх посадові особи також можуть (за їх згодою) бути присутніми при такій інвентаризації (п. 1 розд. ІІ Положення № 879).
А тепер зупинимося детальніше на тому, як проводиться інвентаризація каси.
Проводимо інвентаризацію каси
Інвентаризація каси ставить перед собою низку завдань, а саме:
1) виявити фактичну наявність грошових коштів, цінних паперів і грошових документів (оплачених санаторно-курортних путівок, поштових марок тощо) в касі підприємства;
2) установити надлишок або нестачу грошових коштів, цінних паперів та грошових документів шляхом зіставлення їх фактичної наявності з даними бухобліку;
3) перевірити дотримання умов і порядок зберігання грошових коштів, цінних паперів та грошових документів.
Інвентаризацію каси здійснюють на підставі наказу керівника підприємства.
Причому бажано «приурочити» її до початку або до закінчення робочого дня, коли в касовій книзі касир підбив підсумки за день і вивів залишок готівки на початок наступного дня.
Покроковий порядок дій виглядає так:
Крок 1. До початку інвентаризації особа, відповідальна за збереження грошових коштів (касир), повинна здати до бухгалтерії підприємства останній касовий звіт. До звіту касира додаються всі прибуткові та видаткові касові документи, за якими протягом дня були отримані або видані грошові кошти.
При цьому касир надає розписку про те, що всі касові документи здані до бухгалтерії, усі грошові кошти, що надійшли, повністю оприбутковані, а ті, що вибули, — списані за видатками. Ця розписка наведена на початку Акта про результати інвентаризації наявних коштів (додаток 7 до Положення № 148).
Крок 2. Комісія підраховує (покупюрно) фактичну наявність у касі грошових коштів.
Зауважте: у касі заборонено зберігати готівку та інші цінності, які не є власністю підприємства (абзац другий п. 38 Положення № 148). А тому заяви касира про наявну в касі готівку та інші цінності, що не належать підприємству, до уваги не беруться.
Такий же висновок випливає і з норм п. 46 Положення № 148, згідно з яким готівка, не підтверджена касовими документами, вважається надлишком.
Також запам’ятайте: жодні документи або розписки до залишку готівки не включають. На це вказує п. 37 Положення № 158. І хоча цей документ призначений для державних підприємств та організацій, радимо не нехтувати зазначеною нормою і госпрозрахунковим підприємствам*.
* Раніше чинна Інструкція № 69 прямо вказувала на те, що госпрозрахункові підприємства при проведенні інвентаризації зобов’язані керуватися вимогами Положення № 158.
Крок 3. Перевіряють правильність оприбуткування та списання готівкових грошових коштів, а також оформлення касових документів. Тобто слід перевірити оформлення:
— касової книги (типова форма № КО-4);
— ПКО (типова форма № КО-1), ВКО (типова форма № КО-2) і відомостей на виплату готівки (додаток 1 до Положення № 148);
— журналу реєстрації прибуткових і видаткових касових документів (типова форма № КО-3 або № КО-3а);
— реєстрів депонованої заробітної плати;
— книги обліку виданої та прийнятої старшим касиром готівки (типова форма № КО-5).
Якщо касова книга ведеться в електронній формі, слід звертати увагу на те, чи правильно працюють програмні засоби обробки касових документів.
Крок 4. Фактичний залишок готівки в касі звіряють із даними касової книги та зіставляють із даними бухгалтерського обліку.
Якщо підприємство застосовує РРО, сума фактично наявної на місці проведення розрахунків готівки звіряється із сумою, зазначеною в Х-звіті РРО.
Грошові документи перевіряють у тому ж порядку, що й готівку: їх кількість повинна збігатися з даними обліку.
При інвентаризації цінних паперів у документарній формі, які зберігаються в касі, особливу увагу приділяють (п. 6.4 Положення № 879):
— фактичній наявності цінних паперів;
— правильності їх оформлення та реальності вартості, за якою вони відображені в балансі підприємства;
— тому, наскільки повно і своєчасно відображені в бухгалтерському обліку доходи від фінансових інвестицій.
Інвентаризація таких цінних паперів проводиться за окремими емітентами.
Ось загалом і все — можна приступати до оформлення результатів інвентаризації.
Оформляємо результати інвентаризації
За результатами інвентаризації каси оформляють Акт про результати інвентаризації наявних коштів. Його форма наведена в додатку 7 до Положення № 148. Для грошових документів і бланків суворої звітності може застосовуватися Акт інвентаризації наявності грошових документів, бланків документів суворої звітності, форму якого затверджено наказом № 572**.
** Незважаючи на те що цей документ «заточений» під бюджетні організації, застосовувати його можуть і госпрозрахункові підприємства (п. 2 наказу № 572).
У загальному випадку
Акт складається у двох примірниках і підписується всіма членами інвентаризаційної комісії
Крім того, Акт повинна підписати матеріально відповідальна особа (касир).
Один примірник Акта передається до бухгалтерії, а інший залишається в матеріально відповідальної особи.
У разі проведення інвентаризації у зв’язку зі зміною матеріально відповідальної особи Акт складають у трьох примірниках. Адже в цій ситуації по одному примірнику Акта повинні отримати матеріально відповідальна особа, яка передає цінності, й та, що їх приймає (п. 46 Положення № 148).
Вимоги до складання актів інвентаризації встановлено п.п. 6.1 розд. ІІІ Положення № 879:
— в Акті зазначають фактичний залишок готівки і залишок грошей за даними бухобліку, після чого визначають результат інвентаризації;
— відомості про готівку в іноземній валюті вносять до Акта таким чином:
1) зазначають назву і суму іноземної валюти;
2) наводять курс НБУ на початок робочого дня інвентаризації;
3) зазначають суму іноземної валюти в перерахунку в гривні;
— до Акта інвентаризації грошових документів, бланків документів суворої звітності вносять дані про їх назву, номер, серію та номінальну вартість.
За цінними паперами в документарній формі, що зберігаються в касі підприємства, в Акті інвентаризації зазначають їх назви, серії, номери, номінальну та балансову вартості, строки погашення (п. 6.4 Положення № 879).
Отже, комісія визначила фактичну наявність у касі підприємства грошових коштів, грошових документів, цінних паперів тощо і порівняла з даними бухгалтерського обліку. В ідеалі вони повинні збігатися. Проте іноді виявляються розбіжності між фактичними та обліковими даними.
У такому разі може бути два варіанти:
1) готівка, що зберігається в касі, але не підтверджена прибутковими касовими ордерами, вважається надлишком;
2) якщо готівкових коштів у касі зберігається менше, ніж за даними обліку, у наявності нестача.
І нестачі, і надлишки відображають в Акті інвентаризації. Крім того, у цьому випадку обов’язково потрібно з’ясувати та описати причини, через які виникли розбіжності.
Суму надлишку готівки зараховують до доходу підприємства та оприбутковують у касі шляхом виписки ПКО і відображення в касовій книзі.
Сума нестачі відшкодовується відповідно до законодавства. Зокрема,
сума нестачі, що виникла з вини касира, стягується з нього в повному обсязі
Адже касир є матеріально відповідальною особою і з ним укладається договір про повну індивідуальну матеріальну відповідальність.
З внутрішнім контролем розібралися. Тепер перейдемо до вивчення правил зовнішнього контролю дотримання касової дисципліни.
10.2. Зовнішній контроль за дотриманням касової дисципліни
Безумовно, найчастіше звичайні суб’єкти господарювання стикаються з перевірками касової дисципліни органами ДФСУ. Хоча, як ми сказали вище, органів, які можуть здійснювати контроль за дотриманням касової дисципліни на підприємствах і у ФОП, значно більше (див. початок розділу).
Існує спеціальний порядок, за яким контролюючі органи проводять і оформляють перевірки дотримання касової дисципліни. Він установлений розд. VI Положення № 148.
Крім того, посадові особи органів ДФСУ керуються Методрекомендаціями № 210. І хоча вони розроблялися ще під «старе» Положення № 637, їх норми щодо основних правил проведення зовнішніх перевірок актуальні й сьогодні.
Під «прицілом» фіскалів
У п. 58 Положення № 148 перелічено аспекти готівкового обігу, на які фіскали при перевірці повинні звертати увагу. При цьому Методрекомендації № 210 деталізують програму такої перевірки.
Інакше кажучи, ці два документи будуть братися за основу і в комплексі використовуватися під час перевірки контролюючими органами. Тому згрупуємо інформацію з них у табл. 10.1.
Таблиця 10.1. Зовнішня перевірка касової дисципліни
| Що перевіряють | Процедура перевірки |
| Дотримання порядку ведення касової книги та оформлення операцій з приймання та видачі готівки з каси, ведення відповідних касових документів (п.п. 1 п. 58 Положення № 148) | Згідно з п. 3.1 Методрекомендацій № 210 податківці перевіряють: — наявність у підприємства касової книги і відповідність її оформлення вимогам законодавства; — правильність ведення касової книги, оформлення в ній касових операцій з приймання та видачі готівкових коштів (у тому числі за строками); — відповідність зазначених у касовій книзі сум прийнятої до каси або виданої з неї готівки даним прибуткових і видаткових касових ордерів; — правильність заповнення всіх реквізитів прибуткових і видаткових касових ордерів та відомостей на виплату готівки (проставлення необхідних дат, номерів, сум, зазначення підстав для їх виписки, наявність підписів службових |
| осіб, відбитків печатки та штампів, підписів про отримання готівки, правильність оформлення депонованих сум тощо); — наявність у підприємства журналу реєстрації прибуткових і видаткових касових документів та книги обліку прийнятої та виданої старшим касиром готівки, а також правильність їх ведення; — правильність відображення в касових документах номерів кореспондуючих рахунків, відповідність між кореспонденцією рахунків, внесених до касової книги та зазначених у касових ордерах, наявність потрібних виправдних документів, що додаються до касових ордерів (заяв, накладних, рахунків, довідок тощо); — зміст актів інвентаризації каси підприємства | |
| Повноту та своєчасність оприбуткування в касах готівкових надходжень (п.п. 2 п. 58 Положення № 148) | Фіскали здійснюють (п. 3.2 Методрекомендацій № 210): — аналіз загального стану надходжень готівки з кас банку до кас підприємства на підставі банківських виписок за поточними рахунками; — звірення банківських виписок (за сумами коштів, одержаних з банку, і датами) та перевірка відповідності записів у касовій книзі даним прибуткових касових ордерів. Крім того, податківці можуть порівняти дані корінців грошових чеків з виписками банку; — установлення повноти та своєчасності оприбуткування в касах готівкових надходжень, одержаних підприємством; — перевірку порядку оприбуткування готівки в касах під час розрахунків із застосуванням РРО; — визначення доцільності проведення відповідних зустрічних документальних перевірок, що здійснюються безпосередньо в підприємств-покупців (замовників), які сплатили готівкові кошти |
| Наявність установленого підприємством ліміту каси* і його відповідність здійсненим розрахункам (п.п. 3 п. 58 Положення № 148) | Згідно з п. 3.3 Методрекомендацій № 210 податківці: — перевіряють дотримання підприємством ліміту каси; — визначають наявність самостійно встановленого ліміту каси і відповідність його розрахунку вимогам Положення № 148; — установлюють за внутрішніми розпорядчими документами суми самостійно доведених підприємством лімітів кас його відокремленим підрозділам |
| * Про ліміт каси див. у розділі 5 «Ліміт каси». | |
| Перевіряють забезпечення постійної наявності розмінної монети для видачі здачі в касах підприємств торгівлі, громадського харчування та послуг (п.п. 4 п. 58 Положення № 148, п. 3.3 Методрекомендацій № 210) | |
| Отримання суб’єктом господарювання значних сум готівки (п.п. 5 п. 58 Положення № 148) | Згідно з п. 3.4 Методрекомендацій № 210 контролери проводять аналіз: — усіх випадків одержання суб’єктом господарювання значних сум готівки (згідно з банківськими документами); — обсягів готівки, періодичності та структури її видачі, динаміки порівняно з попередніми періодами, проведення операцій, що не є економічно виправданими або суперечать законодавству України (які не відповідають характеру діяльності підприємства). Зокрема, особлива увага приділяється переказам значних сум готівки на рахунки фізичних осіб, а також надходженням і вилученням з рахунків готівки в сумах, що перевищують звичайний грошовий обіг суб’єкта господарювання; — внесення на рахунки готівки з подальшим переказуванням її в стислі строки іншому суб’єкту господарювання. Також звертають увагу на систематичне або повне зняття значних сум готівки в день її надходження на рахунок |
| Порядок витрачання готівкової виручки (готівки)* (п.п. 6 п. 58 Положення № 148) | Перевіряють витрачання підприємством готівки з виручки на виплати, пов’язані з оплатою праці** тощо (п. 3.5 Методрекомендацій № 210) |
| * За наявності в підприємства податкового боргу виплата готівки повинна здійснюватися з урахуванням вимог ПКУ. ** Нагадаємо: Положення № 148 не містить обмеження щодо витрачання готівкової виручки на виплати, пов’язані з оплатою праці, навіть за наявності податкового боргу. | |
| Дотримання порядку видачі готівки під звіт (у тому числі на відрядження) та її використання відповідно до вимог Положення № 148 та інших нормативно-правових актів (п.п. 7 п. 58 Положення № 148) | Відповідно до п. 3.6 Методрекомендацій № 210 фіскали перевіряють: — використання грошових коштів для вирішення господарських питань; — дотримання підзвітними особами встановлених строків складання та подання до бухгалтерії відповідних звітів, своєчасність повернення до каси залишків невикористаних коштів (одночасно з відповідним звітом), наявність оригіналів підтвердних документів, їх погашення тощо; — випадки порушення строків та умов видачі готівки під звіт, які визначаються законодавством України, зокрема п. 19 Положення № 148; — правильність оформлення видачі готівки під звіт як на відрядження, так і на інші потреби, достовірність підтвердних документів, що додаються до звітів про використання коштів; — повноту і своєчасність звітування підзвітними особами в разі використання під час відрядження значних сум підзвітних коштів для вирішення господарських потреб; — наявність розпорядчих документів (наказу, розпорядження) на службові відрядження, дотримання граничної тривалості службового відрядження, своєчасність звітування за витрачені під час відрядження кошти, правильність відшкодування витрат працівникам тощо; — випадки подання звіту про використання коштів до бухгалтерії у встановлені строки, але без одночасного повернення до каси невикористаних підзвітних сум |
| Дотримання встановлених обмежень* при здійсненні готівкових розрахунків суб’єктів господарювання між собою та/або з фізичними особами (п.п. 8 п. 58 Положення № 148) | Для цього згідно з п. 3.7 Методрекомендацій № 210 податківці: — проводять аналіз записів у касовій книзі, регістрах обліку придбаних товарів (виконаних робіт, наданих послуг), даних касових ордерів, звітів підзвітних осіб та інших підтвердних документів; — визначають наявність (чи відсутність) порушень установлених обмежень на здійснення готівкових розрахунків (пп. 6 — 8 Положення № 148), порівнюють фактичне витрачання готівки платників грошових коштів за конкретними розрахунками і встановлюють, чи підтверджені ці суми відповідними документами; — у разі потреби здійснюють зустрічні перевірки суб’єктів господарювання з порівнянням даних (за сумами і строками) відповідних касових документів платників та одержувачів готівкових коштів |
| * Про обмеження сум готівкових розрахунків див. у розділі 6 «Обмеження суми готівкових розрахунків». | |
Оформлення результатів перевірки
Після закінчення перевірки її результати оформляються в порядку, викладеному в п. 58 Положення № 148. Зокрема, складається спеціальний Акт про перевірку дотримання порядку ведення операцій з готівкою (додаток 8 до Положення № 148). Причому залежно від специфіки деяких видів господарської діяльності та завдань, покладених на контролерів, до затвердженої форми Акта органи ДФСУ можуть вносити зміни.
Порушення, виявлені в результаті перевірки, і висновки наводяться у відповідних розділах Акта про перевірку. У ньому має бути викладений зміст порушення з відповідним обґрунтуванням.
Акт повинен містити висновки про результати перевірки. Його підписують посадові особи, які проводили перевірку, а також керівник і головний бухгалтер підприємства (або підприємець).
Ось, власне, і все, що потрібно знати про контроль за дотриманням касової дисципліни. Переходимо до відповідальності за її порушення!
висновки
- Контроль за дотриманням касової дисципліни можна поділити на внутрішній і зовнішній.
- Основний інструмент внутрішнього контролю — це інвентаризація каси. При цьому перевірка ініціюється безпосередньо самим підприємством.
- Зовнішній контроль за дотриманням касової дисципліни здійснюють державні органи, що мають на це відповідні повноваження. Найчастіше підприємства стикаються з перевірками касової дисципліни органами ДФСУ.
- Результати внутрішнього контролю за готівкою, що перебуває в касі підприємства, оформляються Актом про результати інвентаризації наявних коштів.
